I SA/Sz 864/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 lutego 2020 r. sprawy ze skargi [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w C. na decyzję Naczelnika Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad 2016 r. oddala skargę. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego przeprowadził wobec P. C., dalej "spółka", kontrole celno-skarbowa w zakresie kontroli rzetelności deklarowane eh podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 listopada 2016 r. do 28 lutego 2017 r. Kontrola celno-skarbowa została zakończona doręczeniem spółce w dniu 22 sierpnia 2018 r. wyniku kontroli. Spółka złożyła w dniu 4 września .2018 r. korektę-deklaracji dla podatku od towarów i usług za listopad 2016 r. w zakresie objętym kontrola celno-skarbowym w której dokonała zmniejszenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia o kwotę [...]zł, wynikającego z faktury nr [...] wystawionej w dniu [...] kwietnia 2016r. dla spółki przez [...] G. D. (dalej "G.D.") tytułem usługi transportowej. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2019 r. organ I instancji przekształcił zakończoną kontrolę celno-skarbowa w postępowanie podatkowe w zakresie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od 1 listopada 2016 r. do 30 listopada 2016 r. Postępowanie podatkowe zakończyło się wydaniem w dniu [...] kwietnia 2019 r. przez organu I instancji decyzji nr [...] (doręczonej stronie w dniu [...] kwietnia 2019 r.), w której ustalono spółce dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie [...]zł stanowiącej 30% kwoty podatku za listopad 2016 r. wynikającego z nieuregulowanej faktury VAT, który nie został skorygowany zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), dalej "u.p.t.u.". W wydanej decyzji organ I instancji stwierdził, że spółka zawyżyła w ewidencji zakupu VAT oraz w deklaracji dla podatku do towarów i usług za listopad 2016 r. kwotę podatku naliczonego o kwotę [...]zł w wyniku niedokonania korekty podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT nr [...] o wystawionej w dniu [...] kwietnia 2016 r. dla "G.D." zgodnie z art. 89b ust. 1 u.p.t.u. Organ I instancji podał, że na dzień 27 listopada 2016 r. przypadał 150 dzień liczone od dnia upływu terminu płatności określonego w przedmiotowej fakturze wystawionej na kwotę brutto [...] zł, w tym podatek od towarów i ustne w kwocie [...]zł (netto [...] zł). Organ I instancji ustalił, że faktura VAT nr [...] została uregulowana w dniach: 20.05.2017 r.; 31.03.2017 r.; 10.04.2017 r.; 14.04.2017r.; 25.04.2017 r.; 28.04.2017 r.; 8.05.201 7 r.; 15.05.2017 r.; 22.05.2017r.; 20.05.2017 r.; 5.06.2017 r. i 13.06.2017 r. płatnościami po [...] zł każda na łączna kwotę [...]zł oraz w dniu 26.06.2017 r. płatnością na kwotę [...]zł. W toku kontroli celno-skarbowej w oparciu o informacje przekazaną przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. pismem z dnia 8 grudnia 2017 r. organ I instancji ustalił, że kontrahent spółki G.D. dokonał korekty podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego o kwotę wynikającą z ww. faktury VAT w rozliczeniu za IV kwartał 2016 r. zgodnie z art. 89a u.p.t.u. Organ I instancji podał, że pismem z dnia 8 sierpnia 2017 r. spółka wyjaśniła, że w kontrolowanym okresie nie stosowała art. 89a i 89b u.p.t.u. Organ I instancji wydał w dniu [...] kwietnia 2019 r. decyzję nr [...], w której ustalił spółce dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie [...]zł stanowiącej 30% kwoty podatku za listopad 2016 r. wynikającego z nieuregulowanej faktury, który nie został skorygowany zgodnie z art. 89b ust. 1 u.p.t.u. Spółka złożyła odwołanie od ww. decyzji. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego, działając jako organ odwoławczy wydał w dniu [...] sierpnia 2019 r. decyzję nr [...], w której utrzymał w mocy własną decyzję. Organ odwoławczy przywołał treść art.89a i art.89b u.p.t.u. i wskazał, że spółka nie kwestionuje ustaleń w zakresie stwierdzenia zawyżenia wskazanej w deklaracji za listopad 2016 r. kwoty podatku naliczonego o kwotę [...]zł wynikającą z ww. faktury. Spółka złożyła korektę deklaracji VAT za ww. okres uwzględniającą w całości ustalenia kontroli. Organ odwoławczy podał, że spółka nie skorygowała podatku naliczonego wynikającego z ww. faktury w terminie 150 dni i naruszenie powyższego obowiązku obligowało organ podatkowy do ustalenia jej zgodnie z art. 89b ust. 6 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym w 2016 r. dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 30 % kwoty podatku, wynikającego z ww. faktury, który nie został skorygowany w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego na fakturze. Organ odwoławczy podał, że nie miał znaczenia fakt, że w dacie orzekania przepis art. 89b ust. 6 u.p.t.u. już nie obowiązywał. Uchylenie tego unormowania z dniem 1 stycznia 2017 r. wiąże się z wprowadzeniem sankcji podatkowych za nierzetelne rozliczanie podatku skutkujące zaniżeniem zobowiązania podatkowego lub zawyżeniem nadwyżki podatku naliczonego do zwrotu lub do rozliczenia w następnych okresach rozliczeniowych lub zwrotu podatku (art. 112b i art.112c u.p.t.u.). Na mocy ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r. poz. 2024) ustawodawca w art. 12 zadecydował, że do okresów rozliczeniowych przypadających przed dniem 1 stycznia 2017 r. (data wejścia ustawy w życie) przepis art.89b ust. 6 ustawy zmienianej w art. 1 u.p.t.u. stosuje się w brzmieniu dotychczasowym. W ocenie organu odwoławczego, w niniejszym postępowaniu podatkowym nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zarzuciła organowi naruszenie: 1. art. 89b ust 6 u.p.t.u. w zw. z art 247 § 1 pkt 2 o.p., przez wydanie przedmiotowej decyzji bez podstawy prawnej; 2. art. 120 oraz art. 121 o.p., przez podjęcie rozstrzygnięcia niezgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, co wpłynęło na podważenie zaufania do organu podatkowego prowadzącego sprawę. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał co następuje: W niniejszej sprawie spółka nie kwestionowała wyników przeprowadzonej kontroli celno-skarbowej. Spór dotyczy nałożenia na spółkę na podstawie art. 89b ust. 6 u.p.t.u. dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad 2016 r. w wysokości [...] zł przez organ. Zgodnie z art. 89b ust. 1 u.p.t.u., w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze. Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności (art.89b ust. 1 a). Przepisu ust. 1 nie stosuje się również w przypadku, gdy dłużnik w ostatnim dniu miesiąca, w którym upływa 150 dzień od dnia upływu terminu płatności, jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji (art.89b ust. 1b). W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio (art.89b ust.2). W przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części (art. 89b ust.4). W przypadku stwierdzenia, że podatnik naruszył obowiązek określony w ust. 1, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% kwoty podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur, który nie został skorygowany zgodnie z ust. 1. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się (art.89b ust.6). Jak wynikało z akt, organ podatkowy nałożył na skarżącą za listopad 2016 r. dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% kwoty podatku, wynikającego z nieuregulowanej faktury nr [...], który nie został skorygowany w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu jej płatności. Sąd podzielił stanowisko organu, że na przeszkodzie nałożenia na spółkę przedmiotowego dodatkowego zobowiązania nie stał fakt, że w dacie podejmowania decyzji przez organ I instancji ww. przepis już nie obowiązywał (uchylenie z dniem 1 stycznia 2017 r.), gdyż na mocy ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r. poz. 2024) ustawodawca w art. 12 zadecydował, że do okresów rozliczeniowych przypadających przed dniem 1 stycznia 2017 r. (data wejścia ustawy w życie) przepis art. 89b ust. 6 ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się w brzmieniu dotychczasowym. Bezspornie decyzja ustalająca dodatkowe zobowiązanie ma charakter konstytutywny. Jednakże zdarzeniem, z którym przepisy u.p.t.u. wiążą obowiązek poniesienia dodatkowego zobowiązania podatkowego, dając jednocześnie organowi podatkowemu prawo do dokonania ustalenia tego zobowiązania, jest niewątpliwie brak dokonania przez dłużnika korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z nieuregulowanej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu jej płatności, stanowiący naruszenie art. 89b ust. 6 u.p.t.u. Przepis ten, na podstawie przepisów przejściowych, w odniesieniu do okresów rozliczeniowych przypadających przed dniem 1 stycznia 2017 r. miał zastosowanie w niniejszej sprawie. Tym samym nie był zasadny zarzut skarżącej, że decyzja o dodatkowym zobowiązaniu podatkowym została wydana bez postawy prawnej (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 7 czerwca 2018 r. o sygn. akt I SA/Łd 196/18). Zdaniem Sądu, organ nie naruszył też przepisów postępowania. Organ odwoławczy wydał decyzję na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, dokonał jego oceny i wywiódł z niego logiczne wnioski. W decyzji tej organ szczegółowo wyjaśnił na podstawie jakich przepisów prawa dokonał rozstrzygnięcia w sprawie. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325), skargę oddalił.