II SA/Sz 1444/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.),, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 21 lutego 2018 r. sprawy ze skargi B. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 26 października 2017 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 26 października 2017 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po ponownym rozpoznaniu sprawy, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. nr [...] z dnia 21 lipca 2017r. na podstawie której, organ I instancji wymierzył B. M.- J. karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na automacie H. S. A. nr [...], poza kasynem gry. Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym. W dniu 18 lipca 2012 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w S. przeprowadzili kontrolę w lokalu gastronomicznym o nazwie "K. Z." w S. przy [...] w którym działalność gospodarczą prowadziła strona. Z powyższej kontroli został sporządzony protokół z dnia 19 lipca 2012 r., zgodnie z którym w trakcie kontroli funkcjonariusze stwierdzili, że w ww. lokalu znajduje się jeden automat do gier o nazwie H. S. włączony do eksploatacji. W związku z powyższym, funkcjonariusze przeprowadzili w drodze eksperymentu, czynności odtworzenia możliwości przeprowadzenia gier na przedmiotowym automacie, w wyniku czego stwierdzono, że automat jest automatem do gier losowych wg definicji zawartej w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201 z 2009 r. poz. 1540 ze zm.) – dalej: "u.g.h.". Naczelnik Urzędu Celnego w S., postanowieniem z 8 października 2012 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia stronie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Postanowieniem z dnia 14 listopada 2012 r., Naczelnik Urzędu Celnego w S. zawiesił z urzędu ww. postępowanie, do czasu rozstrzygnięcia przez Trybunał Konstytucyjny pytania prawnego zadanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie o sygn. akt III SA/Gl 1979/11. Postanowieniem z dnia 1 grudnia 2014 r., Naczelnik Urzędu Celnego w S., podjął z urzędu zawieszone postępowanie. Postanowieniem z dnia 16 lutego 2015 r., organ włączył do akt sprawy materiał dowodowy z akt sprawy karnej skarbowej prowadzonej przez Urząd Celny w S. pod sygn. RKS 936/12/KS. Postanowieniem z tej samej daty, Naczelnik Urzędu Celnego w S., wyłączył w całości z akt postępowania, materiał dowodowy z akt ww. sprawy karnej skarbowej w postaci protokołów przesłuchań świadków i podejrzanej. Po zakończeniu postępowania, decyzją z dnia 5 marca 2015 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w S., wymierzył stronie karę pieniężną za urządzanie gier hazardowych poza kasynem gry w wysokości [...] zł. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, strona wniosła do Dyrektora Izby Celnej w S. odwołanie, uzupełnione pismem z dnia 18 marca 2015 r., domagając się uchylenie decyzji organu I instancji. Dyrektor Izby Celnej w S., decyzją nr [...] z dnia 12 lutego 2016 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W związku z wniesieniem skargi na ww. decyzję, wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie sygn. akt II SA/Sz 399/16 z dnia 16 listopada 2016 r., została uchylona decyzja Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia 12 lutego 2016 r. oraz poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia 5 marca 2016 r. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał na nieprawidłowe postępowanie organu, który wywiódł wnioski z materiału innego postępowania, włączonego do sprawy, a które to materiały, zostały następnie wyłączone ze sprawy i strona nie miała do nich dostępu w ramach prowadzonego postępowania administracyjnego. Realizując zalecenia zawarte w wyroku Sądu, postanowieniem z dnia 20 kwietnia 2017 r., włączono do akt sprawy - materiał dowodowy z akt sprawy karnej skarbowej prowadzonej przez Urząd Celny w S. pod. sygn. RKS 936/12/KS, w postaci protokołów przesłuchań świadków i podejrzanej. Jednocześnie postanowieniem z tej samej daty, poinformowano stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zebranego w toku przedmiotowego postępowania. Strona zapoznała się z materiałem dowodowym, lecz nie złożyła żadnych wniosków dowodowych. Po zakończeniu postępowania, decyzją nr [...] z dnia 21 lipca 2017 r., Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S., wymierzył stronie karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na automacie H. S. A. nr [...], poza kasynem gry. Organ I instancji wyjaśnił, że zgodnie z art. 222 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948) jest on obecnie organ właściwym do załatwienia sprawy. Ponadto wyjaśnił zastosowanie przepisów ustawy o grach hazardowym w brzmieniu sprzed 1 kwietnia 2017 r. w stosunku do strony. Organ I instancji ocenił materiał dowodowy i uznał, że zaistniały podstawy do zastosowania wobec strony kary finansowej z tytułu popełnia deliktu administracyjnego. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, strona wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i umorzenia postępowania, ewentualnie uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. W odwołaniu zarzuciła naruszenie: - przepisów postępowania, mających istotny wpływ na treść wydanego rozstrzygnięcia, a w szczególności rażące naruszenie przepisów: a) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1 art. 187 § 1, art. 190 § 1 i § 2, art. 191, art. 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. zw. dalej: "O.p."), przez: - brak zebrania całego materiału dowodowego i jego rzetelnego rozpatrzenia, - niewyjaśnienie istotnych okoliczności sprawy i brak rzetelności w analizie i prezentacji zebranego materiału dowodowego; b) art. 197 O.p., przez nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu teorii gier i probablistyki i zastąpienie tego dowodu, dokumentem wydanym w postępowaniu karnym, sporządzonym przez biegłego nieposiadającego wiedzy fachowej umożliwiającej dokonanie oceny charakteru badanego urządzenia w świetle u.g.h. a nadto formułujących niedopuszczalne i bezprawne tezy, niepoparte materiałem dowodowym zebranym w sprawie; c) art. 190 O.p., przez brak zawiadomienia skarżącej o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, a tym samym uniemożliwienie skarżącej brania udziału w przeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego, zadawania pytań biegłemu i składania wyjaśnień, co skutkowało arbitralną, wybiórczą i dowolną oceną dowodów; - przepisów prawa materialnego, a w szczególności: a) art. 89 ust 1 pkt 2 u.g.h., przez jego niewłaściwe zastosowanie skutkujące przyjęciem, że skarżąca urządzała gry na automacie będącym przedmiotem niniejszego postępowania, w sytuacji gdy ostatecznie nie ustalono ich właściciela ani podmiotu, który miałby czerpać zyski z gry na nich, a co za tym idzie - nie sposób obciążyć skarżącej odpowiedzialnością za ich funkcjonowanie w jego lokalu; b) art. 2 ust. 5 u.g.h., przez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że automat będący przedmiotem postępowania był automatem, na którym gra organizowana była komercyjnie, w sytuacji gdy automat ten nie przyciągał do lokalu nowych klientów, skarżąca nie osiągała z gry na nich żadnych korzyści majątkowych, c) art. 89 ust. 1 u.g.h. w związku z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, przez ukaranie skarżącej grzywną za urządzanie gier poza kasynem gry, podczas gdy skarżąca została za ten czyn skazana prawomocnym wyrokiem karnym, co w przypadku ukarania jej grzywną z ustawy, spowoduje ukaranie jej dwukrotnie za ten sam czyn (administracyjnie i karnie), co jest niezgodne z zasadą demokratycznego państwa prawa. W dniu 16 października 2017 r. strona złożyła w organie pismo stanowiące ustosunkowanie się do materiału dowodowego. Po rozpatrzeniu sprawy na skutek wniesionego odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, opisaną na wstępie decyzją z dnia 16 października 2017 r. utrzymał w całości zaskarżoną decyzję organu I instancji. Uzasadniając takie rozstrzygnięcie organ odwoławczy nakreślił ramy prawne sprawy. Wskazał, że decyzja organu I instancji, została wydana na podstawie obowiązującego do dnia 31 marca 2017 r. przepisu art. 89 u.g.h., który z dniem 1 kwietnia 2017 r. został zmieniony przez art. 1 pkt 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2017 r., poz. 88 – zw. dalej: "ustawą nowelizującą") zmieniającej ustawę z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (u.g.h.). Jak wskazał organ odwoławczy, ustawodawca nie przewidział okresu przejściowego dla spraw z zakres art. 89 u.g.h., wobec czego organ dokonał analizy reguł rozwiązania problemów intertemporalnych. Uwzględniając orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego organ wskazał, że należy porównać obie ustawy celem ustalenia, które rozwiązania są korzystniejsze dla strony, w tym sankcje wynikające z ustawy danej i nowej. Porównując zatem sankcje wynikające z ustawy u.g.h. dawnej i nowej, organ wskazał, iż nie budzi wątpliwości, że na gruncie dotychczasowych przepisów sankcja za urządzanie gier poza kasynem (a zatem niewątpliwie bez koncesji) jest po pierwsze korzystniejsza w stosunku do sankcji przewidzianej znowelizowanym przepisem art. 89, po drugie sankcja ta, nadal podlega penalizacji w znowelizowanym art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., a zatem organ odwoławczy zastosował dotychczas obowiązujące przepisy u.g.h., tj. art. 89 ust.1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h. Organ odwoławczy dokonując następnie analizy zgromadzonych w aktach sprawy materiałów dowodowych wskazał, że wygląd i działanie przedmiotowego automatu świadczyło o tym, że jest to urządzenia elektroniczne, co spełniło jedną z przesłanek określonych w art. 2 ust. 3 u.g.h. Ponadto, gry na tym automacie rozgrywały się o wygrane pieniężne oraz wypełniają określone w art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h. definicje " gier na automatach " w części dotyczącej określenia występujących w nich wygranych rzeczowych. W ocenie organu, wyniki gier prowadzonych na ww. automacie były nieprzewidywalne i niezależne od możliwości zręcznościowych gracza, ale zależne od przypadkowego "trafienia" na wygrywający układ symboli, tym samym gry miały charakter losowy. Ponadto gry organizowane były w celach komercyjnych. Mając na uwadze ustalony stan faktyczny sprawy oraz przeprowadzoną wykładnię przepisów prawa materialnego, organ odwoławczy wskazał, że w trakcie prowadzonego postępowania nie udało się ustalić, kto jest właścicielem automatu zajętego w trakcie kontroli. Niezależnie jednak od tego kto i kiedy wstawił przedmiotowy automat do lokalu, w którym działalność gospodarcza prowadziła strona, uruchomienie działalności hazardowej musiało odbyć się niewątpliwie za jej zgodą. Z akt sprawy karnej skarbowej prowadzonej pod sygn. RKS 936/2012/DS. wynikało, że strona wyrokiem Sądu Rejonowego S. C. sygn. akt VK 566/15 z dnia 4 listopada 2015 r., uznana została za winną popełnienia przestępstwa skarbowego z art. 107 § 1 Kks, co również potwierdzało fakt, że urządzała gry na automatach poza kasynem gry. Nadto, w miejscu gdzie strona prowadziła działalność gospodarczą, zatrzymano klucz do przedmiotowego automatu. Przesłuchani świadkowie wskazali, że strona znała zasadę działania automatu i w tym zakresie przeszkoliła pracownice lokalu, które w ramach obowiązków pracowniczych realizowały zadania związane z wypłatą wygranych według ustalonej procedury. W ocenie organu odwoławczego, udostępnienie lokalu, przeszkolenie pracowników i ustalenie, że do zakresu ich obowiązków należały czynności związane z wypłatą wygranych bez wątpienia świadczyło, iż strona była zaangażowana w organizowanie gry na przedmiotowym automacie w należącym do niej lokalu, który nie był kasynem gry. Zatem to strona była urządzającym gry na automacie w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Tym samym, stronie prawidłowo została wymierzona kara pieniężna w wysokości [...] zł. Odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, organ odwoławczy uznał je za nieuzasadnione i nie znajdujące odzwierciedlenia w stanie faktycznym niniejszej sprawy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, B. M.- J. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1) naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na treść wydanego rozstrzygnięcia, a w szczególności rażące naruszenie: a) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 190 § 1 i § 2, art. 191, art. 197 § 1 O.p., przez : - brak zebrania całego materiału dowodowego i jego rzetelnego rozpatrzenia, skutkujące przyjęciem, że skarżąca urządzała gry na automacie poza kasynem gry, w sytuacji gdy nie była ona właścicielem automatu zlokalizowanego w miejscu prowadzonej przez niej działalności, nie wykazano, by z faktu umieszczenia tego automatu w jej lokalu uzyskiwała ona jakiekolwiek korzyści majątkowe, a wszelkie twierdzenia organu w tym zakresie są pozbawione umocowania dowodowego; - niewyjaśnienie istotnych okoliczności sprawy i brak rzetelności w analizie i prezentacji zebranego materiału dowodowego, a także jej zdawkowość i powierzchowność; - pominięcie bezpośredniego przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków i wykorzystanie protokołów ich z zeznań z postępowania karnego skarbowego podczas, gdy działanie takie jest nieuprawnione i stanowi istotne ograniczenie prawa strony do bezpośredniego udziału w przeprowadzeniu dowodu, zwłaszcza do zadawania pytań świadkom; b) art. 197 O.p., przez nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu teorii gier i probabilistyki i zastąpienie tego dowodu dokumentem wydanym w postępowaniu karnym, sporządzonym przez biegłego nieposiadającego wiedzy fachowej umożliwiającej dokonanie oceny charakteru badanego urządzenia w świetle ustawy o grach hazardowych, a nadto formułującym niedopuszczalne i bezprawne tezy, niepoparte materiałem dowodowym zebranym w sprawie; c) art. 190 O.p., przez brak zawiadomienia skarżącej o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, a tym samym uniemożliwienie skarżącej brania udziału w przeprowadzaniu dowodu z opinii biegłego, zadawania biegłemu pytań i składania wyjaśnień, co skutkowało arbitralną, wybiórczą i dowolną oceną dowodów; 2) naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności: a) art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h., przez jego niewłaściwe zastosowanie skutkujące przyjęciem, że skarżąca urządzała gry na automacie będącym przedmiotem niniejszego postępowania, w sytuacji gdy automat nie należał do skarżącej, nie przesłuchano w postępowaniu właściciela automatu, nie podjęto żadnych działań zmierzających do jego ustalenia, a co za tym idzie — nie sposób obciążać skarżącej odpowiedzialnością za jego funkcjonowanie w lokalu; b) art. 2 ust. 5 u.g.h., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że automat będący przedmiotem postępowania był automatem na którym gra organizowana była komercyjnie, w sytuacji gdy automat ten, nie przyciągał do lokalu nowych klientów, skarżąca nie osiągała z gry na nich żadnych, choćby pośrednich czy epizodycznych korzyści majątkowych, c) art. 89 ust. 1 u.g.h., przez ukaranie skarżącą grzywną za urządzanie gier poza kasynem gry, podczas gdy skarżąca została za ten czyn skazana prawomocnym wyrokiem karnym, co w przypadku ukarania jej grzywną z ustawy spowoduje ukaranie jej dwukrotnie za ten sam czyn (administracyjnie i karnie), co jest niezgodne z zasadą demokratycznego państwa prawa. W uzasadnieniu skargi, skarżąca przedstawiła szeroką argumentację do ww. zarzutów. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadzała się do ustalenia tego, czy w okolicznościach sprawy w sposób zasadny organy celne nałożyły na skarżącą karę pieniężną za urządzanie gier hazardowych na przedmiotowym automacie poza kasynem gry, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W pierwszej kolejności Sąd zobowiązany był jednak wyjaśnić podstawy właściwości miejscowej i rzeczowej organu w sprawie. Zauważyć bowiem należy, że do 28 lutego 2017 r. organem właściwym w sprawie nakładania kar m. in. za prowadzenie gier na automatach poza kasynem gry w świetle art. 90 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do tego dnia, był naczelnik urzędu celnego na obszarze którego urządzana była gra na automacie. Odwołanie od decyzji wymierzającej karę rozpoznawał właściwy dla organu I instancji Dyrektor Izby Celnej. Z dniem 1 marca 2017 r. weszła w życie - na podstawie art. 1 ustawy z 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz.1948), dalej "ustawa PwKAS" oraz ustawa z 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.) dalej "ustawa KAS". Na podstawie art. 160 ust. 1 pkt 4 PwKAS, zniesiono dyrektorów izb celnych, zaś na podstawie ust. 4 art. 160, połączono przekształcone izby skarbowe w izby administracji skarbowej z mającymi siedzibę w tym samym województwie, izbą celną i urzędem kontroli skarbowej. Stosownie do art. 222 PwKAS, postępowania w sprawach wynikających z przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, przejmują organy właściwe w takich sprawach po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy. Z mocy art. 121 pkt 3 PwKAS, z dniem 1 marca 2017 r. art. 90 ust. 1 u.g.h. otrzymał brzmienie: "Kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celno-skarbowego, na którego obszarze urządzana jest gra hazardowa". W związku z powyższym, organem uprawnionym do wymierzenia kary pieniężnej od 1 marca 2017 r., jest naczelnik urzędu celno-skarbowego. Na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy KAS, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej był organem odwoławczego w niniejszej sprawie od decyzji organu I instancji, co wynikało z art. 25 ust.1 pkt 2 ustawy KAS. Zauważyć również należy, że decyzje organów obu instancji zostały wydane na podstawie art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującego do dnia 31 marca 2017 r. Treść powyższego przepisu z dniem 1 kwietnia 2017 r. została zmieniona przez art. 1 pkt 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017, poz. 88) – dalej: "ustawa nowelizująca" - zmieniającej ustawę z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Wyjaśnić przy tym należy, że w ustawie nowelizującej ustawodawca nie zamieścił przepisów przejściowych regulujących kwestę właściwego prawa materialnego do stanów faktycznych zaistniałych przed 1 kwietnia 2017 r. albo spraw wszczętych i nie zakończonych przed tą datą. W takiej sytuacji, rozstrzygając o tym czy dać pierwszeństwo zasadzie dalszego działania przepisów dotychczasowych, czy też zasadzie bezpośredniego działania ustawy nowej, należy uwzględniać okoliczności konkretnej sprawy, charakter przepisów podlegających zmianie, biorąc jednocześnie pod uwagę skutki, jakie może wywołać przyjęcie jednej lub drugiej zasady. Na bezpośrednie działanie ustawy nowej, do zdarzeń mających miejsce przed jej wejściem w życie, ustawodawca powinien zdecydować się tylko w sytuacji, gdy za tym przemawia ważny interes publiczny, którego nie można wyważyć z interesem jednostki (orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego K 9/92 - OTK 1993 cz. I str. 69 i nast., K 14/92 - OTK 1993 cz. II str. 328 i nast.). Poza tym, bezpośrednie działanie prawa nowego niesie liczne zagrożenia w postaci naruszenia zasady zaufania obywatela do państwa, zasady ochrony praw nabytych, czy też zasady nieretroakcji prawa, które to zasady wynikają z konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP) – vide: uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 kwietnia 2006 r., I OPS 1/06. W sytuacjach, kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w kwestii przepisów przejściowych, należy więc przyjąć, że nowa ustawa ma z pewnością zastosowanie do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do tych, które miały miejsce wcześniej jednak trwają dalej - po wejściu w życie nowej ustawy. Taka sytuacja nie zaistniała jednak w rozpoznawanej sprawie. Stwierdzone naruszenie przepisów u.g.h. zakończyło się bowiem w dniu kontroli, tj. 18 lipca 2012 r. Przyjęcie więc stanowiska, że mają w tej sprawie zastosowanie przepisy art. 89 u.g.h., które weszły w życie od dnia 1 kwietnia 2017 r., prowadziłoby do naruszenia zasady lex retro non agit. Zakaz działania prawa wstecz stanowi jeden z elementów konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego. Zasada niedziałania prawa wstecz jest dyrektywą legislacyjną skierowaną do organów stanowiących prawo, jak również dyrektywą interpretacyjną dla organów stosujących prawo, dokonujących wykładni przepisów prawnych. Mając na względzie te zasady stwierdzić zatem należy, że organy prawidłowo zastosowały w sprawie przepisy art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym w dacie zdarzenia (18 lipca 2012 r.) a nie po ich zmianie w dniu 1 kwietnia 2017 r. Dodatkowo jedynie zauważyć należy, że zastosowanie tych przepisów w nowym brzmieniu spowodowałoby niekorzystne skutki z punktu widzenia skarżącej bowiem kara pieniężna przewidziana w zmienionym przepisie wymierzana wobec urządzającego gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia w przypadku gier na automatach wynosi [...] zł od każdego automatu (art. 89 ust. 1 pkt 1 w związku z ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h.), a wobec urządzającego gry hazardowe na podstawie udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia, który narusza warunki zatwierdzonego regulaminu, udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia lub prowadzi gry na automatach do gier, urządzeniu losującym lub urządzeniach do gier bez wymaganej rejestracji automatu do gier, urządzenia losującego lub urządzenia do gry w przypadku gier urządzanych na podstawie koncesji lub zezwolenia wynosi do [...] zł, a w przypadku gier urządzanych na podstawie zgłoszenia do [...] zł (art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 4 pkt 2 u.g.h.). Porównując zatem sankcje wynikające z art. 89 u.g.h. w dawnym i nowym brzmieniu nie budzi wątpliwości, że na gruncie dotychczasowych przepisów, sankcja za urządzanie gier wbrew przepisom ustawy, poza kasynem gry, jest łagodniejsza w stosunku do sankcji przewidzianej znowelizowanym przepisem. Przechodząc do meritum sprawy, na wstępie należy wskazać, że sprawa niniejsza była już przedmiotem kontroli tutejszego Sądu, który wyrokiem z dnia 16 listopada 2016 r. sygn. akt II SA/Sz 399/16 uchylił decyzje obu organów. Oznacza to, że organ rozpatrując sprawę ponownie, związany był oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w powyższym orzeczeniu sądu. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego oraz kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania decyzji. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencję oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych i wskazanie kierunku, w którym winno zmierzać przyszłe postępowanie (J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2012r., s. 397 uw. 1, 2; M. Jagielska, J. Jagielski, R. Stankiewicz, w: red. R. Hauser, M. Wierzbowski, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011 r., s. 544, Nb 1-3). W uzasadnieniu wyroku z dnia 16 listopada 2016 r. Sąd uznał, za nieprawidłowe postępowanie organu, który wywiódł wnioski z materiału z innego postępowania (sprawy karnej skarbowej), włączonego do sprawy administracyjnej, powołując się na nie w zaskarżonej decyzji, a które to materiały zostały następnie wyłączone ze sprawy administracyjnej i jak wynikało z akt, skarżąca nie miała do nich dostępu w ramach postępowania administracyjnego (włączono a następnie wyłączono z akt sprawy protokoły przesłuchań świadków i podejrzanej). W ocenie Sądu, naruszało to prawo skarżącej do obrony. Zdaniem Sądu, w toczącym się postępowaniu administracyjnym na podstawie zebranego materiału organ był obowiązany wykazać aktywny udział skarżącej w urządzaniu gier hazardowych na podstawie art. 89 u.g.h. Sąd uznał, że załączony do akt materiał był niepełny i nie wiadomo na jakiej podstawie organ uznał, że skarżąca wypełniła znamiona art. 89 u.g.h. Sąd wskazał, że na tym etapie postępowania, brak było wystarczających przesłanek do uznania skarżącej za urządzającego grę w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Organ zobowiązany został do zebranie całego materiału dowodowego, a następnie dokonania oceny tego materiału i wywiedzenie z niego wniosków. W ocenie Sądu orzekającego w sprawie, organ uwzględnił wytyczne zawarte w ww. wyroku. Do akt sprawy zostały dołączone uprzednio wyłączone dokumenty ze sprawy karnej skarbowej dotyczącej skarżącej i zostały ocenione przez organ wraz z pozostałym materiałem dowodowym. Organ uzyskał informację, że skarżąca wyrokiem Sądu Rejonowego Szczecin- Centrum sygn. akt VK 566/15 z dnia 4 listopada 2015 r., została uznana za winną popełnienia przestępstwa skarbowego z art. 107 § 1 Kks. Powyższy wyrok uprawomocnił się w dniu 5 grudnia 2015 r. Kwestia skazania skarżącej za czyn z art. 107 § 1 Kks nie była sporna w sprawie. Wskazać należy, że skarżąca została zawiadomiona o możliwości zaznajomienia się z zebranym materiałem przed wydaniem decyzji przez organ I instancji, co uczyniła, lecz nie wniosła żadnych uwag, ani nie zgłosiła wniosków dowodowych. Zaskarżając decyzję wydaną po ponownym rozpoznaniu sprawy, skarżąca podniosła zarówno zarzuty naruszenia przepisów postępowania, jak i przepisów prawa materialnego. W tej sytuacji w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów dotyczących prawa procesowego, bowiem kontroli zastosowanego w sprawie przepisu prawa materialnego należy dokonać dopiero wówczas, gdy Sąd dojdzie do przekonania, że organ przeprowadził postępowanie podatkowe zgodnie z przepisami tego postępowania a zatem, gdy dokonane przez organ ustalenia nie były wadliwe albo nie zostały skutecznie podważone przez stronę postępowania. Skarżąca zarzuciła organowi naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art.180, art. 187 § 1, art. 190 § 1 i § 2 i art. 191, art. 197 O.p. W ocenie Sądu, konfrontacja zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego z uzasadnieniem zaskarżonej decyzji pozwoliła stwierdzić, że wskazane zarzuty nie są zasadne. Wbrew stanowisku skarżącej, stan faktyczny sprawy został ustalony zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 91 u.g.h., do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy O.p. Zgodnie zaś z art. 120 O.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, a stosownie do art. 122 O.p. w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Stosownie zaś do treści art. 121 § 1 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Na podstawie art. 123 § 1 O.p., organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Zgodnie natomiast z art. 187 § 1 O.p., organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Stosownie do art. 180 § 1 O.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W myśl art. 181 O.p., dowodami w postępowaniu podatkowym (odpowiednio i administracyjnym) mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Powołany przepis wprowadza otwarty katalog dowodów i żadnemu z nich nie nadaje prymatu pierwszeństwa. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być również materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, przy czym pojęcie "materiały" ma dużo szerszy zakres niż termin "dokumenty". W tym określeniu chodzi nie tylko o dokumenty, lecz także o wszystkie pozostałe dowody (materiały), które mogą się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie są sprzeczne z prawem. Podkreślić również należy, że w postępowaniu podatkowym (i odpowiednia administracyjnym) nie obowiązuje zasada bezpośredniości, a stan faktyczny może zostać ustalony na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ. W konsekwencji, korzystanie z tak uzyskanych dowodów samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie może naruszać jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej. Twierdzenie przeciwne jest wadliwe chociażby z punktu widzenia zasady racjonalności prawodawcy i wewnętrznej niesprzeczności prawa. Jeśli bowiem jeden przepis prawa dopuszcza możliwość określonego działania, to skorzystanie z tej możliwości nie może być jednocześnie uznane za naruszające inne normy prawne, a w każdym razie nie jest dopuszczalna taka wykładnia, która mogłaby prowadzić do wniosków o istnieniu takich naruszeń. Organy miały więc pełne prawo do tego, by w niniejszym postępowaniu oprzeć się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania karno- skarbowego prowadzonego wobec skarżącej. W takiej sytuacji bowiem zasada czynnego udziału strony w postępowaniu jest realizowana poprzez zaznajomienie strony z tymi dowodami i umożliwienie jej wypowiedzenia się w ich zakresie, co też uczyniono w niniejszej sprawie. Oczywiście nie można a priori wykluczać możliwości powtórzenia niektórych czynności dowodowych przeprowadzonych w toku innych postępowań. Jednakże w orzecznictwie podnosi się, że konieczne jest to jedynie wówczas, gdy ocena tych dowodów, dokonana w powiązaniu z materiałem dowodowym zebranym w postępowaniu podatkowym, uniemożliwia jednoznaczne i prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w konkretnej sprawie podatkowej (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 19 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 204/09). W sytuacji, gdy dowód dotyczy okoliczności nie mających znaczenia dla sprawy lub gdy zgłoszony jest na okoliczność, która została już stwierdzona innym dowodem, nie istnieje nakaz jego przeprowadzenia (art. 188 O.p.). Nie trafiony jest zarzut dotyczący naruszenia art.190 O.p. przez brak zawiadomienia skarżącej o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego albowiem powołanie biegłego i jego ekspertyza nie zostały przeprowadzone w toku postępowania administracyjnego a w toku prowadzonego postepowania karnego skarbowego. Skoro przeprowadzony został dowód z opinii biegłego z akt postępowania karnego (zgodnie z art. 181 O.p.), o czym strona została poinformowana i stosownie pouczona, niezasadny był zarzut braku zawiadomienia strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego czy zarzut uniemożliwienia stronie brania udziału w przeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego, zadawania pytań i składania wyjaśnień. Skarżąca była informowana o wszystkich czynnościach dowodowych, miała możliwość zapoznania się ze wszystkimi dowodami, składania własnych wniosków, czy wnoszenia zastrzeżeń. W toku postępowania a i na etapie skargi nie zgłosiła żadnych konkretnych zastrzeżeń do kwestionowanego dowodu z ekspertyzy biegłego sądowego, a w sytuacji gdy zarówno z ekspertyzy biegłego jak i dowodu z eksperymentu wnioski były tożsame nie było podstaw do uznania, że organy naruszyły zasady swobodnej ocenę dowodów. Za bezzasadny uznać należy zarzut naruszenia art. 197 O.p., przez nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu teorii gier i probabilistyki oraz zastąpienie tego dowodu dokumentem wydanym w postępowaniu karnym. Przede wszystkim wskazać należy, iż opinia biegłego nie była jedynym dowodem przeprowadzonym w sprawie. Organ oparł swoje rozstrzygnięcie przede wszystkim na ustaleniach kontrolujących, w odniesieniu do obowiązujących przepisów prawa, a następnie stwierdził, że jego stanowisko znajduje również potwierdzenie w sporządzonych ekspertyzach. Biegły sporządzający opinię był wpisanym na listę biegłych sądowych z zakresu informatyki, podjął się sporządzenia opinii i je sporządził. Nie ma podstaw do uznania, że nie dysponował wystarczającą wiedzą i umiejętnościami do wydania takiej opinii. Przedmiotem badania biegłego był sposób działania automatu podczas gry. Do stwierdzenia powyższego nie są potrzebne w wiadomości z zakresu teorii gier i probabilistyki. Ekspertyza potwierdzała fakt, że przedmiotowe urządzenia posiadały cechy wskazujące na fakt, że urządzane na nich gry były grami, o których mowa w art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. i była zgodna z wynikami przeprowadzonego eksperymentu. Zgromadzony przez organy materiał dowodowy nie wymagał uzupełnienia, czy przeprowadzania kolejnej opinii biegłego ze wskazanego przez skarżącą zakresu teorii gier i probabilistyki. Niezrozumiały w kontekście zebranego i ocenionego przez organy materiału dowodowego był zarzut braku rzetelności czy wybiórczej i dowolnej oceny dowodów. Wskazać należy, że zgodnie z art. 122 o.p., obowiązkiem organu podatkowego jest ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasada prawdy obiektywnej została skonkretyzowana w art. 187 § 1 o.p., który nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Nie jest to jednak obowiązek nieograniczony. Strona winna aktywnie uczestniczyć w toku postępowania. W niniejszej sprawie skarżąca zachowywała się biernie. Podkreślić należy, że skarżąca przez większość czasu trwania postępowania administracyjnego (od 2015r.) była reprezentowana przez zawodowego pełnomocnika. W ocenie Sądu, organy nie naruszyły ustawowych reguł prowadzenia postępowania, prawidłowo zgromadziły materiał dowodowy, pozwalający na wydanie rozstrzygnięcia. Organy podjęły wszelkie niezbędne czynności mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Sąd nie dopatrzył się także naruszenia reguł oceny dowodów. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. Ocena dowodów, jakiej dokonano w tej sprawie nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Ocena ta została dokonana z poszanowaniem zasad logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego oraz została poparta przekonującą argumentacją. Końcowo wyjaśnić należy, że dokonanie ustaleń faktycznych w sposób odbiegający od oczekiwań strony nie może być automatycznie utożsamiane z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (wyrok NSA z dnia 16 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2504/12). W ocenie Sądu, za niezasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p. Zasada in dubio pro tributario nakazuje rozstrzygać na korzyść podatnika jedynie nie dające się wyjaśnić wątpliwości co do stanu faktycznego lub treści obowiązującego prawa. Tymczasem w niniejszej sprawie organy celne poczyniły ustalenia faktyczne, które pozwalają na przyjęcie w sposób nie budzący wątpliwości, że gry były grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. i, że skarżąca była podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry. Nieuzasadniony były więc wskazane w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Wspomnieć należy, że w przypadku naruszenia tego rodzaju przepisów sąd ma możliwość uchylenia decyzji jedynie w przypadku, gdy naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a.). Sytuacja taka nie miała miejsca w niniejszej sprawie. Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego przypomnieć należy, że stosownie do treści art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. W świetle brzmienia art. 6 ust. 1 u.g.h. działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry. Zgodnie z art. 14 ust. 1 u.g.h. urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Według art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Zakres definicji legalnej gry na automatach został poszerzony w art. 2 ust. 5 u.g.h., według którego grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Wygraną rzeczową w grze na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (art. 2 ust. 4 u.g.h.). W rozpoznawanej sprawie nie było sporne, że skarżąca nie posiadała któregokolwiek z dokumentów legalizujących jej działania (art. 6 i art. 7 u.g.h.), a jednocześnie nie wykazała, że przed udostępnieniem w prowadzonym lokalu gastronomicznym, zadośćuczyniła obowiązkowi jego rejestracji stosownie do art. 23a u.g.h. Zdaniem Sądu, na podstawie akt nie było wątpliwości, że skontrolowany automat był automatem do gier w rozumieniu u.g.h. Charakter automatu kontrolujący ustalili na podstawie przeprowadzonego eksperymentu, w wyniku którego stwierdzili, że w grach występował element losowości, ponieważ gracz po uruchomieniu gry nie miał wpływu na jej wynik, który zależny był wyłącznie od urządzenia. Na podstawie przeprowadzonych i opisanych w protokole kontroli próbnych gier stwierdzono, że gry na przedmiotowym urządzeniu zawierają się w definicji gier na automatach określonej w art. 2 ust. 3 u.g.h. Powyższe potwierdziła również ekspertyza biegłego sądowego z dnia 4 kwietnia 2013 r. Do akt sprawy załączony został również materiał dowodowy z akt sprawy karnej skarbowej w postaci kserokopii protokołów przesłuchań świadków i podejrzanej, protokołu przeszukania i zatrzymania rzeczy. Ustalono również, że wyrokiem Sądu Rejonowego S.-C. sygn. akt V K 566/15 z dnia 4 listopada 2015 r. skarżąca została uznana winną popełnienia przestępstwa skarbowego z art. 107 § 1 Kks, a powyższy wyrok uprawomocnił się w dniu 5 grudnia 2015 r. Kluczową dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kwestią, wymagającą rozważenia w pierwszej kolejności, jest zagadnienie związane z wykładnią pojęcia "urządzający". Rozstrzygnięcie tej kwestii pozwoli ustalić, czy skarżąca jest adresatem normy z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a zatem, czy przepis ten znajdzie zastosowanie w przedstawionych wyżej okolicznościach faktycznych. W ocenie Sądu, posłużenie się przez ustawodawcę pojęciem "urządzającego gry", w celu identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za delikt polegający na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, jest każdy - a więc nie tylko właściciel (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej) kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. Nie ma przy tym istotnego znaczenia, czy podmiot ten legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Sąd uznał, że wyrażenie "urządzanie gier" należy rozumieć szeroko. Sięgając do wykładni językowej wskazać należy, że pojęcie "urządzanie gier" w języku polskim rozumiane jest jako synonim takich pojęć, jak: "utworzyć, uporządkować, zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). Według zaś Słownika języka polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (PWN, Warszawa 1981 r.) urządzić to m.in. zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie, itp. W tym kontekście "urządzanie gier" obejmuje podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Natomiast urządzający gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. to każdy podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Urządzanie gier na automatach obejmuje nie tylko fizyczne ich prowadzenie, ale także inne działania, polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzenia czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu i ewentualnie jego szkolenie. Przy czym czynności te nie muszą być wykonywane łącznie przez jeden podmiot. W urządzanie gier może być bowiem zaangażowanych kilka podmiotów, z których każdy wykonuje określone zadania. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył (podejmował działania) w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych przez co należy rozmieć ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne i umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności- zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ile graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolę personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze. W kontekście powyższego nie budzi wątpliwości, że karą za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, może być ukarany równolegle zarówno właściciel automatu czy też inna osoba, która zorganizowała przedsięwzięcie polegające na urządzaniu gier hazardowych poza kasynem gry. Zdaniem Sądu, materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie, a tym samym i ustalenia organu, były wystarczające dla jednoznacznego uznania, że skarżąca będąc dysponentem zatrzymanego automatu, była "urządzającym gry" na ujawnionym w czasie kontroli i zbadanym automacie w kontekście spełnienia ustawowych cech właściwych grom losowym przewidzianych przepisami u.g.h. Skarżąca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej udostępniła przestrzeń w swoim lokalu, tak by mogła tam być udostępniona klientom gra na przedmiotowym automacie w rozumieniu u.g.h., znała zasadę działania ww. automatu i w tym zakresie przeszkoliła pracownice lokalu, które w ramach obowiązków pracowniczych sprawowanych na rzecz skarżącej, realizowały zadania związane z wypłatą wygranych wg ustalonej procedury. Powyższe potwierdziły zeznania świadków (pracowników lokalu). W toku przeszukania w lokalu zabezpieczony został klucz, za pomocą którego pracownicy obsługi kasowali punkty - liczniki automatu. Ponownie należy podkreślić, że z akt sprawy wynikało, iże prawomocnym wyrokiem nakazowym z dnia 4 listopada 2015 r. sygn. akt V K 566/15 Sąd Rejonowy S.-C. w S. V Wydział Karny uznał skarżącą winną popełnienia zarzucanego jej przestępstwa skarbowego z art. 107 § 1 Kks, tj. że w okresie nieustalonym, nie później jednak niż do 18 lipca 2012 r. w lokalu o nazwie " Karczma Zagłoby" mieszczącym się przy ul. [...] w S., prowadziła wbrew przepisom ustawy o grach hazardowych, gry na automacie o nazwie H. S. nr [...] i za to wymierzył skarżącej karę 40 stawek dziennych grzywny, określając wysokość każdej stawki na [...] zł . Stosownie do art. 11 p.p.s.a., ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Podkreślić przy tym trzeba, że związanie sądu administracyjnego ustaleniami wyroku karnego wynikające z art. 11 p.p.s.a. należy rozumieć w ten sposób, że przepis ten zakazuje sądowi podważania ustaleń organu podatkowego zgodnych z ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego oraz nakazuje akceptację ustaleń organu podatkowego zgodnych z ustaleniami wyroku skazującego. Wypowiedź sądu karnego co do faktu popełnienia przestępstwa nie może być podważona przez sąd administracyjny (tak NSA w wyroku z dnia 16 września 2015 r., sygn. akt I GSK 40/14, Lex nr 1985640). W tym kontekście, m.in. ustalenia sądu karnego oparte o wnioski, wynikające z opinii biegłego w sprawie karnej skarbowej były dla Sądu wiążące. Nie zasługuje na uwzględnienie również zarzut dotyczący wymierzenia kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe. Wskazać w tym miejscu należy, iż Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 21 października 2015 r. o sygn. akt P 32/12 stwierdził, że " Art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r. poz. 612 i 1201) w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r. poz. 186, ze zm.), są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. W uzasadnieniu tego orzeczenia Trybunał Konstytucyjny wskazał, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. statuuje tylko jedną, obiektywną przesłankę wymierzenia kary pieniężnej, tj. urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. Równocześnie Trybunał zaaprobował, jako trafne, stanowisko sądów administracyjnych, że urządzającym grę jest każdy podmiot, który organizuje grę hazardową, w tym grę na automacie (art. 4 ust. 2 u.g.h. ) bez względu na to, czy obiektywnie jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji (zezwolenia) w postaci odpowiedniej, ustawowo określonej formy prawnej prowadzonej działalności regulowanej (spółka z o.o., spółka akcyjna). Trybunał Konstytucyjny uznał, że konstytucyjny zakaz ne bis in idem (nie można orzekać dwa razy w tej samej sprawie), nie stoi na przeszkodzie ustanowieniu przez ustawodawcę jednocześnie sankcji administracyjnej (kara pieniężna) i sankcji karnej (kara grzywny) za ten sam czyn polegający na urządzaniu gry bez koncesji na automatach poza kasynem gry. Państwo ma bowiem swobodę wyboru sankcji prawnych w celu zapewnienia ochrony konsumentów przed uzależnieniem od gry oraz zapobiegania przestępczości i oszustwom związanym z grami losowymi. Sankcje prawne mogą więc być sankcjami administracyjnymi, sankcjami karnymi lub oboma rodzajami tych sankcji jednocześnie (łącznie). W przypadku odpowiedzialności administracyjnej z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a więc kara pieniężna o określonej kwocie, nie mamy do czynienia z sankcją penalną o charakterze odwetowym. Celem administracyjnej kary pieniężnej nie jest odpłata za naruszenie dóbr chronionych (takich jak zdrowie obywateli, porządek publiczny, mienie - zarówno prywatne jak i państwowe), co wymagałoby, aby odpłata była adekwatna przede wszystkim do stopnia zawinienia. Administracyjna kara pieniężna stanowi konsekwencję stwierdzenia (obiektywnego) naruszenia określonego w ustawie zakazu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Jej celem nie jest odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale prewencja oraz restytucja niepobranych należności i podatku od gier prowadzonych nielegalnie. Trybunał stwierdził zatem, że nie można mówić o naruszeniu zasady ne bis in idem, ponieważ tylko kara przewidziana w art. 107 Kks ma charakter odwetowy (penalny), natomiast kara administracyjna z art. 89 u.g.h. nie ma takiego charakteru. Ochrona interesu publicznego wymaga zatem wprowadzenia do systemu prawnego skutecznych, proporcjonalnych i odstraszających sankcji prawnych za naruszenie realizujących interes publiczny obowiązków prawnych, takich jak obowiązek urządzania gier na automatach wyłącznie w kasynach gry. Ustanowienie sankcji prawnych za naruszenie obowiązków wynikających z ustawy o grach hazardowych jest konieczne, ponieważ nie ma innego, alternatywnego środka prawnego, który zapewniałby skuteczną realizację legitymowanych konstytucyjnie celów ustawy. Realizacja wskazanych celów, a przez to ochrona interesu publicznego, wymaga bowiem nie tylko ustanowienia sankcji administracyjnych za naruszenie obowiązku wynikającego z ustawy o funkcji głównie prewencyjnej, takich jak administracyjna kara pieniężna, ale także - ze względu na wagę i znaczenie chronionych dóbr, wartości i zasad - sankcji karnych o funkcji głównie odwetowej. Wyeliminowanie możliwości pociągnięcia osoby urządzającej gry na automatach poza kasynem gry do odpowiedzialności administracyjnej, po uprzednim skazaniu za przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe za takie urządzanie gier, osłabiłoby prewencyjną funkcję regulacji zawartej w art. 89 u.g.h. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, określona w art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. hazardowych kara pieniężna w zbiegu z karą grzywny przewidzianą w art. 107 § 4 Kks nie była niewspółmiernie dolegliwą lub nieracjonalna i dlatego nie stanowiła nadmiernej reakcji państwa na naruszenie prawa. Zgodnie zaś z art. 190 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne. Powyższy wyrok został opublikowany w Dzienniku Ustaw z 2015 r. poz. 1742. Sąd podzielił pogląd Trybunału Konstytucyjnego zaprezentowany w ww. wyroku. Wskazać należy, że ww. wyrok dotyczył stosunku wykroczenia skarbowego do deliktu administracyjnego z u.g.h. W niniejszej sprawie należało wyciągnąć takie same wnioski jak uczynił to Trybunał w ww. wyroku, mimo, iż dotyczyła ona stosunku przestępstwa skarbowego do deliktu administracyjnego z art. 89 u.g.h. W ocenie Sądu, złożenie zdania odrębnego przez członka składu Trybunału jest wyrazem jego stanowiska a nie zaś stanowiska Trybunału, które jest wyrażone w zapadłym wyroku. Podkreślić należy, że Trybunał Konstytucyjny w ww. wyroku szeroko ustosunkował się orzecznictwa Europejskiego Trybunału Praw Człowieka i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Dodatkowo wskazać należy, iż Naczelny Sąd Administracyjny uchwałą z 16 maja 2016r. o sygn. akt II GPS 1/16 jednoznacznie rozstrzygnął wątpliwości dotyczące stosowania ustawy o grach hazardowych i nakładania kar pieniężnych za urządzanie gier poza kasynem. Przyjął, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. W uzasadnieniu tej uchwały podkreślono m.in., że relacji między sankcją administracyjną a deliktem prawa administracyjnego towarzyszy założenie, że (pieniężna) kara administracyjna nakładana jest wobec podmiotu dopuszczającego się deliktu bez związku z jego zawinieniem, albowiem odpowiedzialność za ten delikt ma charakter obiektywny. Z tego wynika, że instytucja kary administracyjnej stanowi nieodłączny element przymusu państwowego, który polega na stosowaniu przymusu typu administracyjnego, zwłaszcza w sytuacjach dotyczących wykonywania nakazów bądź przestrzegania zakazów ustanowionych przez administrację albo wprost wynikających z przepisów powszechnie obowiązującego prawa. Aktywność administracji publicznej w omawianej sferze zawsze więc będzie determinowana prawnym obowiązkiem podjęcia skutecznych działań zmierzających do pełnej ich realizacji i doprowadzenia do stanu korespondencji zaistniałych stanów, sytuacji, czy zdarzeń z obowiązującymi aktami normatywnymi. Sankcja w postaci administracyjnej kary pieniężnej stanowi więc dolegliwość za popełniony delikt administracyjny, przez który z kolei należałoby rozumieć czyn polegający na bezprawnym działaniu lub bezprawnym zaniechaniu podjęcia nakazanego działania skutkujący naruszeniem norm prawa administracyjnego i zagrożony sankcją administracyjną. Zatem kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 u.g.h., rekompensuje nieopłacony podatek od gier i inne należności uiszczane przez legalnie działające podmioty. Celem tej kary nie jest więc odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale przede wszystkim restytucja niepobranych należności i podatku od gier, a także prewencja. Kara pieniężna jest więc reakcją ustawodawcy na fakt czerpania zysków z nielegalnego urządzania gier hazardowych przez podmioty nieodprowadzające z tego tytułu podatku od gier, należności i opłat. Przepis artykułu 269 § 1 p.p.s.a. nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt II GSK 1518/14; wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 1474/14). Jeżeli skład sądzący w sprawie nie stwierdzi zasadności uruchomienia trybu przewidzianego w art. 269 p.p.s.a. – a taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie - to obowiązany jest respektować stanowisko wyrażone w uchwale składu poszerzonego Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 4 lutego 2015 r., sygn. akt II OSK 1632/13). Sąd nie dopatrzył się również w rozpoznawanej sprawie sprzeczności przepisów ustawy o grach hazardowych z prawem Unii Europejskiej. W orzecznictwie TSUE ugruntowany jest pogląd, że państwom członkowskim przysługuje szeroki zakres swobody regulacyjnej w określaniu zasad prowadzenia gier hazardowych, uzasadniony specyfiką gier hazardowych, a przede wszystkim wiążącego się z nimi poważnego niebezpieczeństwa zarówno dla podmiotów w nich uczestniczących, jak i je organizujących. Nie trafiony był również zarzut naruszenia art. 2 ust. 5 u.g.h., przez jego niewłaściwe zastosowanie. Z materiału dowodowego sprawy wynikało, że gry na automacie udostępniane były publicznie, w miejscu prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej (gastronomicznej), w celach komercyjnych albowiem udział w grze uzależniony był od wpłaty gotówki a zatem działalność nastawiona była na uzyskanie korzyści materialnych. Kwestia braku osiągania zysków nie miała znaczenia w sprawie. Przytoczone w sprawie orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl. Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.