SA/Sz 1371/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska, Sędziowie Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk (spr.),, Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w dniu 8 grudnia 2004 r. sprawy ze skargi U. i P. D. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...]r. o d d a l a skargę Decyzją z dnia [...]r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 72 § 1 i art. 75 § 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), Izba Skarbowa po rozpatrzeniu odwołania wniesionego z pełnomocnictwa U. D. i P. D. od decyzji Trzeciego Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. nr [...] odmawiającej stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za [...] r. utrzymała w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że pismem z dnia [...]r. P. D. złożył w Trzecim Urzędzie Skarbowym wniosek w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r. Natomiast w dniu [...]r. złożone zostało skorygowane zeznanie o wysokości osiągniętych w [...] r. dochodów przez małżonków P. i U. D. z wykazanym podatkiem należnym w wysokości [...] zł oraz nadpłata w wysokości [...] zł. Trzeci Urząd Skarbowy, decyzją z dnia [...]r., wydaną na podstawie art. 72 § 1, art. 73 § 2 pkt 1, art. 74a, art. 75 § 1, § 2 pkt 1 lit. a i art. 207 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz art. 9 ust. 1, art. 11, art. 12, art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za [...] r. Wynika dalej z uzasadnienia decyzji Izby Skarbowej, że zdaniem organu pierwszej instancji w przedmiotowe sprawie nie zaistniała żadna z przesłanek powodująca stwierdzenie nadpłaty, natomiast ze zgromadzonego materiału dowodowego sprawy wynika, że Cukrownia[...]., jako pracodawca, oraz P. D., jako pracownik, w dniu [...] r. zawarli umowę o pracę na czas nieokreślony, na mocy której podatnik miał świadczyć pracę na stanowisku prezesa Zarządu. Umowa ta została następnie rozwiązana z dniem [...]r. na mocy porozumienia stron. W dniu rozwiązania umowy o pracę strony zawarły ugodę, z której wynika, że Cukrownia zagwarantowała podatnikowi wypłatę [...] zł tytułem odszkodowania, które miało wyczerpywać wszystkie jego roszczenia wobec Cukrowni [...] z tytułu stosunku łączącego go z tym zakładem pracy teraz i w przyszłości. Cukrownia [...] wywiązując się z zawartej ugody w dniu [...]r. wypłaciła P. D. świadczenie w kwocie [...] zł, od którego - jako płatnik- pobrała zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie [...] zł. Następnie płatnik w dniu [...] r. sporządził informacje, na formularzu PIT 11, o uzyskanych przez podatnika dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy, w której wykazał dochodowy uzyskane w [...] r. przez podatnika ze stosunku pracy, w tym [...] zł wypłacone na podstawie zawartej ugody. Dalej w uzasadnieniu omawianej decyzji wskazano, że organ podatkowy pierwszej instancji stanął na stanowisku, że otrzymane przez podatnika świadczenie nie podlega - zwolnieniu od podatku dochodowego, o jakim to zwolnieniu mowa jest w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż mimo nazwania go odszkodowaniem ma ono swoje źródło w stosunku pracy. Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem U. i P. D. wnieśli odwołanie zarzucając zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji: naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 3, art. 9, art. 10, art. 11 i art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, naruszenie art. 471, art. 353, art. 391 Kodeksu cywilnego, naruszenie przepisu art. 33 ust. 2 ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych, błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez uznanie, iż podstawą odszkodowania była ugoda cywilno prawna gdy tymczasem podstawa jest umowa cywilnoprawna Pakiet Socjalny, błędne ustalenie, że niewykonanie umowy Pakiet Socjalny i wcześniejsze rozwiązanie umowy o pracę nie spowodowało szkody dla podatników. Ponadto U. i P. D. podnieśli, że otrzymane odszkodowanie ma źródło w umowie cywilnej, a zatem było ono dochodem wymienionym w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a żądanie stwierdzenia nadpłaty było zasadne w rozumieniu art. 72 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do podniesionych w odwołaniu zarzutów i za skarbowa, podtrzymując zasadność rozstrzygnięcia organu podatkowego pierwszej instancji stwierdziła, że przedmiotowy przychód w kwocie [...] zł nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych albowiem należność otrzymana przez pracownika, uprawnionego do gwarancji zatrudnienia, na skutek rozwiązania z nim umowy o pracę jest wypłatą pieniężną mającą swe źródło w stosunku pracy, wynikającą wyłącznie z umowy o pracę, a nie odszkodowaniem przewidzianym w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenie to, jakkolwiek nazywane w umowie odszkodowaniem, jest w rzeczywistości wynegocjowaną kwotą rekompensaty z tytułu rozwiązania umowy o pracę przez nowego pracodawcę. Kwota ta jest zatem niczym innym, jak tylko odprawą pieniężną wypłacaną przez zakład pracy w związku z niemożnością dalszego zatrudnienia pracownika, zauważa organ odwoławczy w uzasadnieniu swej decyzji i konkluduje, że w sytuacji takiej brak jest podstaw do stwierdzenia, że na skutek pobrania przez płatnika od dokonanej wypłaty podatku dochodowego nastąpiła nadpłata tego podatku. Powyższą decyzję ostateczną podatnicy zaskarżyli do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego z powodu jej niezgodności z prawem. Domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji skarżący zarzucili, iż wydana ona została z naruszeniem przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3, art. 9, art. 10, art. 11 i art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 471, art. 353 i art. 391 Kodeksu cywilnego, a także art. 33 ust. 2 ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych i art. 7, art. 8 i art. 9 Kodeksu postępowania administracyjnego przez nienależyte wyjaśnienie sprawy oraz wywiedli, że otrzymane przez P. D. świadczenie, od którego pobrany został sporny podatek dochodowy, stanowiło odszkodowanie otrzymane na podstawie prawa cywilnego, skoro do jego wypłaty doszło na podstawie umowy o charakterze cywilnoprawnym. Zdaniem podatników organ podatkowy pominął fakt, że "umowa Pakiet Inwestycyjny stanowi element umowy cywilnej zawartej przez sprzedającego a inwestorem, która zawiera zobowiązanie do utrzymania zatrudnienia przez Spółkę przez okres pięciu lat łącznie z ustaleniem sankcji za niewykonanie umowy", co doprowadziło do błędnego ustalenia przez organ, że przyznane podatnikowi świadczenie nie jest odszkodowaniem przyznanym na podstawie przepisów prawa cywilnego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny, właściwy do rozpoznania sprawy na mocy art. 97 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ zważył, co następuje: Skarga okazała się nieuzasadnioną, nie zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U, z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21 i zwolnionych od podatku na podstawie odrębnych przepisów. Określając w art. 10 ust. 1 pkt 1, że źródłami przychodów tworzących podlegający opodatkowaniu dochód są m.in. stosunek pracy i stosunek służbowy, omawiana ustawa podatkowa określiła zarazem w art. 12 ust. 1 zakres przychodów z tych źródeł, stanowiąc, iż za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze, bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Zawierając w art. 21 ust. 1 katalog przychodów wolnych od podatku dochodowego, ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów tych zaliczyła m.in. odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów prawa administracyjnego, prawa cywilnego i na podstawie innych ustaw, z wyłączeniem przewidzianych w prawie pracy odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę oraz odpraw wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn dotyczących zakładu pracy (pkt 3). Z przytoczonego ostatnio przepisu wynika, że zwolnieniem od podatku w przepisie tym przewidzianym objęte są przychody mające charakter odszkodowań, dla wypłaty których podstawę stanowią normy prawa administracyjnego, prawa cywilnego względnie innych ustaw. Przykładem właśnie takich odszkodowań jest określone w art. 361 § 1 Kodeksu pracy odszkodowanie za skrócenie okresu trzymiesięcznego wypowiedzenia umowy o pracę, czy też odprawa pieniężna przewidziana art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn dotyczących zakładów pracy (Dz. U. z 1990 r. Nr 4, poz. 19 ze zm.), co do których to przychodów ustawodawca podatkowy postanowił jednak o wyłączeniu ich ze zwolnienia od podatku. Poza sporem w rozpatrywanej sprawie pozostaje okoliczność faktyczna, że wypłata świadczenia pieniężnego, od którego pobrany został przez płatnika sporny podatek dochodowy, nastąpiła w wyniku realizacji zobowiązania wynikającego nie z przepisów prawa, lecz z umowy, jaka zawarta została w dniu [...]r. pomiędzy Spółką Cukrownia [...] z jednej strony a P. D. z drugiej strony. Skoro zatem podstawy do wypłaty skarżącemu podatnikowi świadczeń, od których pobrany został sporny podatek dochodowy, nie stanowił żaden przepis prawa, lecz wyłącznie postanowienia umowne, to niezależnie od tego, między jakimi podmiotami porozumienie umowne w tym zakresie zostało zawarte, kwoty wypłacone skarżącej stanowiły rekompensatę za zgodne z prawem, aczkolwiek przedwczesne w stosunku do gwarantowanego okresu zatrudnienia rozwiązanie stosunku pracy, a zatem zasadnym jest stanowisko organów podatkowych co do tego, iż uzyskany stad przychód skarżącej podatniczki nie zalicza się do kategorii przychodów zwolnionych od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) oraz że nie zachodzą podstawy do stwierdzenia istnienia nadpłaty w podatku dochodowym wynikającej z pobrania podatku od tych wypłat przez płatnika. Mając na uwadze powyższe, wobec stwierdzenia, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego, ani przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na przebieg sprawy, skargę jako niezasadną należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 20002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Z tego względu Wojewódzki Sąd Administracyjny, orzekł, jak w sentencji.