SA/Sz 1448/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zygmunt Chorzępa (spr.), Sędziowie NSA Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk, Protokolant Anna Malinowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 kwietnia 2004r. sprawy ze skargi "P." Spółki z o.o. w G. na decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2000r. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odsetek od zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r. o d d a l a skargi Decyzjami z dnia [...] r. Nr [...] i [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ oraz art. 2, art. 10, ust. 2, art. 25 ust. 1 pkt 3, art. 27 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm./, Izba Skarbowa po rozpatrzeniu odwołania "P." Spółki z o. o. w G. od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] r. określającej za grudzień 2000 r. w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł, zaległość podatkową w kwocie [...] zł oraz ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł i drugiej określającej od tej zaległości podatkowej odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł, zaskarżone decyzje organu I instancji utrzymała w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że Spółka w deklaracji VAT-7 za grudzień 2000 r. wykazała podatek należny w kwocie [...] zł, podatek naliczony w kwocie [...] zł i nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie [...] zł. W wyniku kontroli skarbowej przeprowadzonej przez Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontrolki Skarbowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r., stwierdzono, że Spółka w 2000 r. zarachowała w koszty uzyskania przychodów wydatek z tyt. udzielonych prowizji w kwocie [...] zł wynikający z faktur VAT: - nr [...] z dnia [...] r. wystawionej na kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł przez Spółkę z o.o. "B."-P., - nr [...] z dnia [...] r. wystawionej na kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł przez Spółkę z o.o. "B."-W. i - nr [...] z dnia [...] r. wystawionej na kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł przez Spółkę z o.o. "B"-A. W toku kontroli ustalono, że Spółka "P." pismem z [...] r. udzieliła Spółce z o. o. "B."-W. [...] % bonus od obrotu wypracowanego w IV kwartale roku 2000. Spółka "B."-W dokonała w IV kwartale 2000 r. zakupów od Spółki "P." na łączną kwotę [...] zł brutto, w związku z tym, zdaniem Inspektora, zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów mogła podlegać jedynie kwota [...] zł z tytułu [...] % bonusu. Mając powyższe na uwadze, Inspektor Kontroli Skarbowej nie uznał za koszt uzyskania przychodów kwoty w wysokości [...] zł stwierdził, że podatek naliczony w wymienionych fakturach nie podlega odliczeniu od podatku należnego, stosownie do art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Decyzją z dnia [...] r. Inspektor Kontroli Skarbowej określił zatem spółce z o. o. "P." za grudzień 2000 r. zobowiązania w podatku VAT, a drugą decyzją określił kwotę należnych od zaległości podatkowej odsetek. W odwołaniu od tych decyzji Spółka wniosła o ich uchylenie w całości jako wydanych bez podstawy prawnej z uwagi na fakt, iż rozliczenie podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2000 zostało przez Spółkę dokonane poprawnie oraz: 1/ nie było podstaw prawnych do określenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym poprzez negatywną weryfikację kwalifikacji; 2/ nie było podstaw do wyłączenia wydatków poniesionych przez Spółkę jako nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów. Izba Skarbowa po rozpatrzeniu odwołania wskazała, że zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym zobowiązanie podatkowe lub kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że urząd skarbowy lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Przepis art. 25 ustawy zawiera natomiast katalog przypadków, które nie uprawniają podatników do obniżenia podatku należnego. I tak, ust. 1 pkt 3 tegoż przepisu stwierdza, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Natomiast w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Oznacza to, że podatnik ma możliwość odliczania dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że Spółka zaliczyła w 2000 r. do kosztów uzyskania przychodów kwotę netto wynikającą z trzech faktur VAT i obniżyła podatek należny od towarów i usług w grudniu 2000 r. o kwotę [...] zł. Wydatki powyższe Spółka poniosła tytułem prowizji handlowych na rzecz kontrahentów od sprzedaży jej produktów, wskazując w odwołaniu, że kwota wypłacona kontrahentom stanowiła dodatkowe wynagrodzenie za skutecznie prowadzoną w roku 2000 sprzedaż i promocję jej produktów. Z materiału dowodowego sprawy wynika, że Spółka posiadała w swej dokumentacji jedynie pismo skierowane do jednego z kontrahentów, tj. "B."-W., w którym informuje, że dodatkowo zostanie przyznany tej firmie [...] % bonus od obrotu wypracowanego w IV kwartale 2000 r. Inspektor Kontroli Skarbowej ustalił, że Spółka "B."-W dokonała w IV kwartale 2000 r. zakupów od Spółki "P." na łączną kwotę [...] zł brutto, zatem zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlega jedynie kwota [...] zł z tytułu [...] % bonusu, a nadto Spółce przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tej kwoty w wysokości [...] zł . Skoro Spółka w trakcie toczącego się postępowania nie wykazała, że poniosła wydatek w kwocie [...] zł w celu uzyskania przychodów w 2000 r., który w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowiłby koszt uzyskania przychodów, ustalenia i oceny organu I instancji Izba Skarbowa uznała za trafne. Mając zatem powyższe na uwadze Izba Skarbowa podzieliła stanowisko organu pierwszej instancji, że podatek naliczony w kwocie [...] zł nie podlega odliczeniu od podatku należnego na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy. Organ odwoławczy uznał za prawidłowe ustalenie kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego, dokonanego na podstawie art. 27 ust. 6 ustawy, zgodnie z którym w razie stwierdzenia, że podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej, urząd skarbowy lub organ kontroli skarbowej określa kwotę zwrotu w prawidłowej wysokości oraz ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30 % kwoty zawyżenia. Konsekwencją takiej oceny decyzji określającej zobowiązanie podatkowe było utrzymanie w mocy decyzji określającej kwotę należnych odsetek a zwłokę od zaległości podatkowej. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego, Spółka zarzuciła decyzjom naruszenie przepisów postępowania podatkowego przez naruszenie przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art.191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej oraz naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i zastosowanie art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz. U. Nr 106, poz. 482 z 1993r. ze zm./, co skutkowało wyłączeniem przez organy podatkowe z kosztów uzyskania przychodów spółki, kwoty wypłaconych kontrahentom prowizji, a w konsekwencji błędną subsumcję art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług i wniosła o ich uchylenie. W uzasadnieniu skargi, Spółka wskazała, iż wydatek jednoznacznie związany jest z uzyskanym przychodem skoro stanowi wynagrodzenie dla kontrahentów, którzy współpracowali za Spółką w sprzedaży ich produktów. Twierdzenie organów podatkowych, że pomiędzy takim wydatkiem a uzyskanym przychodem nie ma związku jest bezpodstawne. Przyczyną takich ustaleń organów podatkowych jest brak wyjaśnienia wszystkich okoliczności i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w sprawie. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny u z n a ł, co następuje: Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz. 1269/ sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem /jeżeli ustawy nie stanowią inaczej/. Z mocy art. 85 i art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1271/ w miejsce Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie - Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie utworzony został z dniem 1 stycznia 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, który właściwy jest do rozpoznawania skarg wniesionych przed tą datą do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie w sprawach, w których postępowanie nie zostało zakończone. Zdaniem Sądu skarga nie jest zasadna. Sporną w sprawie jest kwestia, czy zasadnie organy podatkowe odmówiły zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków, udokumentowanych fakturami z [...] r. a stanowiących dodatkowe wynagrodzenie kontrahenta za skuteczną sprzedaż wyrobów skarżącej Spółki. Jak wynika z niekwestionowanych ustaleń dotyczących roku podatkowego 2000 tylko jednemu z kontrahentów, Spółce "B."-W., Spółka "P." przyznała [...] % bonus od obrotu uzyskanego w IV kwartale. Natomiast w roku podatkowym 2000, skarżąca Spółka nie ustaliła z kontrahentami zasad sprzedaży swoich wyrobów, zwłaszcza w zakresie rabatów i upustów, a przyjęła do rozliczenia w ostatnim dniu roku, faktury wystawione przez kontrahentów, potwierdzające przyznanie im dodatkowego wynagrodzenia za sprzedaż towarów w danym roku. Zdaniem Sądu, aczkolwiek stosowanie rabatów i upustów pomiędzy kontrahentami jest czymś normalnym, to jednak określenie zasad ich stosowania winno nastąpić przy układaniu współpracy a nie po jej zakończeniu. Obowiązek rzetelnego dokumentowania zdarzeń gospodarczych spoczywa na podatniku i to on musi wykazać, że tak a nie inaczej ułożył współpracę z kontrahentami by w toku kontroli jego działalności wiadomym było, jakie ulgi zostały określone. Ustalenie pomiędzy sprzedającym a kupującym zasad stosowania upustów czy rabatów, przy układaniu wzajemnej współpracy stanowi dla kupującego zachętę zwiększania obrotu a dla sprzedawcy możliwość uzyskania większej sprzedaży. Takie postępowanie jest racjonalne, a jednocześnie takie ułożenie współpracy daje podstawę do właściwego rozliczenia przez sprzedawcę przyznanych dodatkowo świadczeń. Przyznanie natomiast dodatkowego wynagrodzenia kontrahentowi w sytuacji, kiedy takich ustaleń nie było czyni, że pozostaje ono bez związku z dokonaną sprzedażą i ustalonymi jej warunkami. Dlatego zdaniem Sądu, słusznie organy podatkowe uznały, że wydatek udokumentowany wskazanymi fakturami nie ma związku z uzyskanym przychodem co czyni, że w zakresie podatku od towarów i usług, wykazany w fakturach podatek naliczony nie może być odliczony od podatku należnego. Zdaniem Sądu organy podatkowe zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy nie naruszając zasady swobodnej jego oceny zwłaszcza, iż w zakresie istnienia lub nie, związku pomiędzy wydatkiem a przychodem, ciężar wykazania tego związku ciążył na Spółce. Fakt sprzedaży towarów dla Spółek "B." nie był kwestionowany, a dowodów potwierdzających ustalenie warunków sprzedaży swoich towarów, poza pismem do Spółki "B."-W., Spółka "P." nie przedstawiła. Uznając, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargą oddalił.