SA/Sz 804/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny Wydział I w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący del. Sędzia NSA Krystyna Zaremba /spr./ Sędziowie: Sędzia WSA Alicja Polańska Asesor WSA Kazimierz Maczewski Protokolant : Anna Malinowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2004r. sprawy ze skargi E. H. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. o d d a l a skargę Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] Nr [...] wydaną w trybie odwoławczym utrzymała w mocy decyzję Trzeciego Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] określającą E.H. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. w kwocie [...] zł oraz wynikającą z tego tytułu zaległość w kwocie [...] zł. Z uzasadnienia rozstrzygnięcia wynika, że organ podatkowy I instancji zakwestionował zasadność odliczenia przez podatniczkę od dochodu wykazanego w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu w 2000r. kwoty [...] zł na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr 14 poz. 176 z późn.zm.) tj. z tytułu rent i innych trwałych ciężarów opartych na tytule prawnym. E. H. umową zawartą w dniu [...] z córką J.K. ustanowiła na jej rzecz rentę pieniężną z przeznaczeniem na pokrycie kosztów studiów w Wyższej Szkole Sztuki Użytkowej, płatną do jej rąk własnych w dniach : [...] po [...] zł. Renta została ustanowiona bez wynagrodzenia. Trzeci Urząd Skarbowy stwierdził, że w wypadku pokrewieństwa pomiędzy osobami, w myśl art. 128 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, może zaistnieć obowiązek alimentacyjny, natomiast art. 135 precyzuje, że świadczeń alimentacyjnych zależy od usprawiedliwionych potrzeb uprawnionego oraz zarobkowych i majątkowych możliwości zobowiązanego. Według organu podatkowego I instancji charakteru świadczenia alimentacyjnego nie pozbawia zawarcia umowy nazwanej rentą, albowiem w ramach obowiązku alimentacyjnego dostarczenie środków utrzymania, niezależnie od nazwy, ma charakter alimentacyjny, mający swe źródła w ustawie (stosunek pokrewieństwa między stronami). Urząd przyjął zatem, że umowa renty nie może zostać zawarta w warunkach obowiązku alimentacyjnego, a z dodatkowego punktu widzenia umowa została zawarta w celu pomniejszenia podstawy opodatkowania i w konsekwencji należnego zobowiązania podatkowego. W odwołaniu od decyzji organu podatkowego I instancji E. H. podniosła, że córka jest osobą pełnoletnią, wykształconą, posiadającą świadectwo dojrzałości szkoły średniej umożliwiające w przypadku takiej potrzeby podjęcie pracy oraz jest mężatką i pozostaje na utrzymaniu męża. W związku z tym odwołująca nie zgadza się ze stwierdzeniem Urzędu, że córka nie była w stanie zaspokoić swoich usprawiedliwionych potrzeb życiowych, a zgodnie z jej zeznaniem (jako świadka) środki finansowe rodziny K., pochodzące ze stosunku pracy męża, zaspokajają niezbędne potrzeby życiowe; nie ma także podstaw aby sądzić, że gdy w rodzinie pracuje tylko jeden z małżonków to drugi żyje w niedostatku. Zdaniem podatniczki, kształcenie się w Prywatnej Szkole Wyższej jest poza sferą podstawowych dóbr materialnych, a ustanowienie renty dla pełnoletniej córki, która założyła odrębną komórkę społeczną, jaką jest rodzina wynikało jedynie z chęci zaspokojenia jej aspiracji, dlatego umożliwia córce ukończenie szkoły elitarnej. Zarzucając rażące naruszenie art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych E. H. wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji w części dotyczącej nieuwzględnienia ustanowionej renty jako odliczenia od dochodu przed opodatkowaniem. Izba Skarbowa nie znalazła podstaw do uwzględnienia odwołania. Stwierdzając, że J. K. w toku przeprowadzonego przez Trzeci Urząd Skarbowy zeznała, że przyczyną przyjęcia renty był fakt uczęszczania do płatnej szkoły wyższej, za które uiszczała czesne właśnie z tej renty ponieważ nie posiada swoich dochodów, a z pensji męża nie starczyłyby na opłacenie szkoły - organ odwoławczy uznał, że świadczenia wynikające z umowy z dnia [...] były w istocie wypełnieniem przez podatniczkę obowiązku alimentacyjnego. E. H. w zeznaniu podatkowym za 2000r. wykazała dochód w kwocie [...] zł, a potrącając pobrane zaliczki na podatek w wysokości [...] zł dysponowała dochodem na sumę [...] zł, co w miesięcznym przeliczeniu stanowi kwotę [...] zł. Powyższe wyraźnie wskazuje, że podatniczka uznając, że jej córka wraz z mężem potrzebują wsparcia i poczuwając się jako matka do niesienia pomocy, udzieliła jej finansowego wsparcia. Dochód jaki uzyskała E. H. w zupełności wystarcza na dostatnie życie oraz pomoc córce. Izba w obszernym uzasadnieniu swojej decyzji podkreśliła, że przepisy Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego stanowią, że dzieci mają prawo do równej stopy życiowej z rodzicami, i to zarówno wtedy, gdy żyją z nimi wspólnie, jak i wtedy, gdy żyją oddzielnie. Uzyskanie pełnoletności nie zmienia sytuacji prawnej dziecka w zakresie alimentów, jeżeli dziecko pobiera naukę w szkole lub na uczelni i czas przeznaczony wykorzystuje rzeczywiście na zdobywanie kwalifikacji zawodowych. Organ odwoławczy wyjaśnił także, że jeżeli umowa renty została zawarta jako wykonanie ustawowego obowiązku alimentacyjnego, to mimo odwołania się w niej do art. 903 Kodeksu cywilnego odliczenie wypłaconych kwot dochodu możliwe jest tylko przy łącznym spełnieniu dwóch warunków, tj. wysokość alimentów została ustalona w wyroku sądowym oraz renta alimentacyjna został ustanowiona na rzecz osoby nie będącej dzieckiem zobowiązanego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 czerwca 2000r. sygn.akt II S.A. 2893/99). E. H. w skardze na decyzję Izby Skarbowej zarzuciła organom podatkowym bezpodstawne przypisanie jej obowiązku alimentacyjnego wobec dorosłej córki. Powtarzając argumenty przytoczone w odwołaniu od decyzji organu I instancji, skarżąca podniosła również, że od momentu wyjścia córki za mąż obowiązek utrzymania przeszedł na małżonka, który to obowiązek wyprzedza obowiązek alimentacyjny rodzica. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona. Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że skarżąca nie mogła skorzystać z odliczenia od dochodu przewidzianego w art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.). W orzecznictwie Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalone zostało stanowisko, że tytuł prawny do dokonywania przedmiotowego odliczenia stanowi umowa renty spełniająca wymogi określone w art. 903 - 907 Kodeksu cywilnego. Organy podatkowe mają obowiązek oceny umów z punktu widzenia skutków prawa podatkowego. Nie każda bowiem umowa nazwana przez strony "rentą" jest w rzeczywistości taką umową. W przedmiotowej sprawie, organy podatkowe wbrew zarzutom zawartym w skardze miały uzasadnione podstawy do uznania, że świadczenia jakie skarżąca ustanowiła na rzecz swojej córki były w istocie wypełnieniem ustawowego obowiązku alimentacyjnego określonego w art. 133 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Zgodnie z tym przepisem rodzice obowiązani są do świadczeń alimentacyjnych względem dziecka, które nie jest jeszcze w stanie utrzymać się samodzielnie. Powyższa regulacja oznacza, że nie ma znaczenia wiek dziecka, nie jest też konieczne, aby dziecko znajdowało się w niedostatku. Zwrócić też należy uwagę na art. 135 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, który stanowi, że zakres świadczeń alimentacyjnych zależy od usprawiedliwionych potrzeb uprawnionego oraz od zarobkowych, majątkowych możliwości zobowiązanego. Z treści umowy zawartej w dniu [...] wynika jednoznacznie, że celem ustanowienia świadczenia pieniężnego w dwóch, równych ratach było pokrycie kosztów studiów J. K. w płatnej szkole wyższej. Poza sporem jest w sprawie, że córka skarżącej nie posiadała własnych dochodów, była na utrzymaniu męża i gdyby nie pomoc ze strony matki nie mogłaby uczęszczać do tej szkoły. Bez wątpienia zdobycie wykształcenia należy uznać za usprawiedliwioną potrzebę dziecka i w sytuacji gdy E. H. była w stanie potrzeby te zaspokoić, to uznać należy, że cała wartość świadczących kwot mieści się w granicach obowiązku alimentacyjnego. Nie zmienia tego faktu wynikający również z przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego obowiązek obojga małżonków przyczyniania się do zaspokojenia potrzeb rodziny. Zgodnie bowiem z art. 140 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, który stanowi, że osoba, która dostarcza drugiemu środków utrzymania lub wychowania nie będąc do tego zobowiązana albo będąc zobowiązana z tego powodu, że uzyskanie na czas świadczeń alimentacyjnych od osoby zobowiązanej w bliższej lub tej samej kolejności byłoby dla uprawnionego niemożliwe lub połączone z nadmiernymi trudnościami, może żądać zwrotu od osoby, która powinna była te świadczenia spełnić. Z treści przepisu art. 26 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy wynika jednoznacznie, że nie podlega odliczeniu od dochodu renta alimentacyjna ustanowiona przez podatnika na rzecz swojego dziecka niezależnie od tego, że wysokość takich alimentów musi być również ustalona w wyroku sądowym. Dlatego, mając wszystko powyższe na względzie Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270) orzekł jak w sentencji.