II SA/Wa 2082/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Dąbrowska (spr.), Sędziowie WSA Anna Mierzejewska, Sławomir Antoniuk, , Protokolant specjalista Elwira Sipak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 listopada 2014 r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Komendanta Głównego Straży Granicznej z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia wygaśnięcia decyzji Komendanta [...] Oddziału Straży Granicznej z siedzibą w W. nr [...] z dnia [...] lipca 2007 r. w sprawie zwrotu nienależnej części równoważnika pieniężnego w zamian za przedmioty umundurowania nie wydane w naturze 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję organu I instancji; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości. Wnioskiem z dnia [...] marca 2013 r. M. M. zwróciła się do Komendanta Głównego Straży Granicznej o stwierdzenie wygaśnięcia decyzji Komendanta [...] Oddziału Straży Granicznej nr [...] z dnia [...] lipca 2007 r. w sprawie zwrotu nienależnie pobranego równoważnika pieniężnego w zamian za umundurowanie niepobrane w naturze. Opierając swoje żądanie o treść art. 162 § 1 ustawy z dnia z dnia 14 czerwca 1960 r. k.p.a. wnioskująca wskazała, że wobec przedawnienia roszczenia przedmiotowa decyzja stała się bezprzedmiotowa. W treści pisma wnioskodawczyni poinformowała, że w dniu [...] lutego 2013 r. otrzymała za pośrednictwem Urzędu Skarbowego [...] tytuł wykonawczy nr [...], wystawiony przez Komendanta [...] Oddziału Straży Granicznej na podstawie ww. decyzji. Jednocześnie wskazała, że w sprawie został podniesiony, w oparciu o art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zarzut przedawnienia roszczenia zwrotu nienależnie pobranego równoważnika pieniężnego w zamian za umundurowanie niepobrane w naturze. Wobec powyższego Urząd Skarbowy [...], umorzył postępowanie egzekucyjne i przekazał kopię wniesionego zarzutu wierzycielowi. Jednakże Komendant [...] OSG podjął dalsze czynności zmierzające do wyegzekwowania należności, poprzez wystawienie upomnienia wzywającego do uregulowania przedawnionych należności. W takim stanie rzeczy M. M. za niezbędne dla ochrony swoich interesów uznała wniesienie o stwierdzenie wygaśnięcia decyzji. Decyzją nr [...] z dnia [...] czerwca 2013 r., wydaną na podstawie art. 104 w zw. z art. 162 § 1 i 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 roku kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 ze zm.) Komendant [...] OSG, któremu przekazano sprawę, odmówił wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji nr [...] z dnia [...] lipca 2007 r. Uzasadniając powyższe rozstrzygniecie, organ podniósł, iż aby można było mówić o bezprzedmiotowości postępowania, koniecznym jest wystąpienie braku podmiotu lub przedmiotu stosunku prawnego, co w niniejszej sprawie nie ma miejsca. Zdaniem Komendanta, decyzja, której sprawa dotyczy stała się prawomocna i został wydany na jej podstawie tytuł wykonawczy, który jest podstawą prowadzenia egzekucji administracyjnej zgodnie z brzmieniem art. 26 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. 2012 r., poz. 1015; dalej: u.p.e.a.). Ponadto wskazano, że tytuł wykonawczy nie może być przedmiotem postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, nie jest bowiem decyzją administracyjną (art. 104 k.p.a.) ani postanowieniem, na które służy zażalenie (art. 123 w związku z art. 126 k.p.a.), ani też postanowieniem, o którym mowa w art. 17 § 1 u.p.e.a. Jest to dokument urzędowy nieposiadający charakteru władczego rozstrzygnięcia organu administracji publicznej. Zatem nie ma podstaw do wszczęcia postępowania, którego domaga się wnioskująca. Od powyższej decyzji M. M. odwołała się do Komendanta Głównego Straży Granicznej. W pierwszej kolejności zainteresowana podniosła, że wbrew twierdzeniom organu, w sprawie występuje brak przedmiotu stosunku administracyjnoprawnego w postaci wygaśnięcia prawa do egzekucji kwestionowanej należności na skutek upływu terminu przedawnienia. Ponadto zarzuciła organowi, iż uzasadnił swoją decyzję w sposób nieprawidłowy, ponieważ w sprawie zostało już umorzone postępowanie egzekucyjne, natomiast wniosek dotyczył stwierdzenia wygaśnięcia decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Zatem powoływanie się na orzecznictwo dotyczące tytułu wykonawczego jako osobnego dokumentu jest nietrafne. Wnioskująca ponownie wskazała, że podstawą jej żądania jest fakt, że z art. 291 § 1 Kodeksu Pracy wynika, iż roszczenie to uległo przedawnieniu z dniem 1 sierpnia 2010 r. - upływ terminu 3 lat od wskazanego jako dzień wymagalności zwrotu świadczenia. Podkreśliła, że w sprawie nie toczyły się postępowania przed sądami ani innymi organami powołanymi do rozpoznawania spraw danego rodzaju, nie zawierano ugody, nie były prowadzone żadne czynności przerywające bieg przedawnienia wskazane w art. 291 § 5 Kodeksu Pracy. Zaznaczono przy tym, że równoważnik pieniężny jest uważany za dochód ze stosunku pracy lub stosunku służbowego - niezależnie od tego, że na mocy innych przepisów jest zwolniony z podatku dochodowego (art. 12 pkt. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a więc ww. przepisy prawa mają w całości zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Decyzją nr [...] z dnia [...] lipca 2013 r. wydaną, na podstawie art. 104 w zw. z art.162 § 1 pkt 1 i § 3 oraz art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a, Komendant Główny Straży Granicznej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Komendanta [...] OSG z dnia [...] czerwca 2013 r. w sprawie zwrotu nienależnej części równoważnika pieniężnego w zamian za przedmioty umundurowania wydane w naturze. Uzasadniając swoje rozstrzygniecie, organ podkreślił, że w myśl art. 162 § 1 pkt 1 k.p.a. organ administracji publicznej jest obowiązany stwierdzić wygaśnięcie decyzji jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki: a) decyzja stała się bezprzedmiotowa, b) stwierdzenie wygaśnięcia takiej decyzji nakazuje przepis prawa albo stwierdzenie wygaśnięcia decyzji leży w interesie społecznym lub w interesie strony. Zatem należy zbadać nie tylko podnoszoną przez stronę bezprzedmiotowość decyzji, lecz także, czy stwierdzenie wygaśnięcia takiej decyzji jest nakazywane przez przepis prawa. Podkreślono przy tym, że przesłanką wygaśnięcia decyzji przewidzianą w przepisach szczególnych nie jest bezprzedmiotowość decyzji, lecz powstanie określonych w tych przepisach okoliczności faktycznych. W przypadku zaś, gdy kwestia wygaśnięcia nie jest uregulowana w przepisach szczególnych, stwierdzenie bezprzedmiotowości decyzji nie jest wystarczające do stwierdzenia jej wygaśnięcia, bowiem należy dodatkowo wykazać, że wymaga tego interes społeczny albo interes strony. Następnie Komendant Główny wskazał, że kwestionowana decyzja jest prawomocna i został jej nadany tytuł wykonawczy, następnie skierowany do organu egzekucyjnego. Opierając się o treść art. 29 u.p.e.a. organ stwierdził, że istnieje obowiązek wszczęcia postępowania egzekucyjnego nawet wtedy, gdy miałoby ono być umorzone. Powołał się również na Ordynacje podatkową, twierdząc, że wierzyciel przerwał bieg przedawnienia poprzez nadanie tytułu wykonawczego w dniu [...] lipca 2012 r., kierując go do Urzędu Skarbowego [...]. Tą czynnością bieg terminu przedawnienia został przerwany. Bez znaczenia jest – zdaniem Komendanta Głównego – okoliczność, iż przedmiotowy tytuł został zwrócony, zwłaszcza że podstawą takiego rozstrzygnięcia organu egzekucyjnego była zmiana adresu dłużnika, skutkująca zmianą właściwości. Stąd też organ I instancji nadał tytuł wykonawczy przekazując go właściwemu na obecne miejsce zamieszkania skarżącej Urzędowi Skarbowemu [...]. Za niezasadne organ uznał powoływanie się przez stronę na uregulowania Kodeksu pracy. Zdaniem Komendanta, w sprawie zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej, mającej zastosowanie do: – podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe; – opłaty skarbowej oraz opłat, o których mowa w przepisach o podatkach i opłatach; – lokalnych; – spraw z zakresu prawa podatkowego innych niż wymienione w pkt 1, należących do właściwości organów podatkowych. Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, przepisy działu III stosuje się również do opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa, do których ustalenia lub określenia uprawnione są inne niż wymienione w § 1 pkt 1 organy. Zdaniem organu, dochodzone świadczenie - równoważnika pieniężnego w zamian za umundurowanie – stanowi należność mieszczącą się w powyżej opisanym katalogu. Przedawnienie dochodzenia tego typu należności następuje zaś z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności. Zatem czynności podjęte w sprawie przez organy są zgodne z prawem, a odwołanie strony nie zasługuje zdaniem Komendanta Głównego Straży Granicznej, na uwzględnienie. Powyższa decyzja stała się przedmiotem skargi M. M. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której wniesiono o zmianę zaskarżonej decyzji i stwierdzenie wygaśnięcia Decyzji Komendanta [...] Oddziału Straży Granicznej z siedzibą w W. nr [...] w sprawie zwrotu nienależnej części równoważnika pieniężnego w zamian za przedmioty umundurowania nie wydane w naturze, ewentualnie o jej uchylenie i przekazanie sprawy Organowi I Instancji celem ponownego rozpatrzenia. Uzasadniając swoją skargę, M. M. postawiła organowi zarzut naruszenia: – art. 162 k.p.a., poprzez niewłaściwą jego wykładnię i zastosowanie, polegającą na uznaniu, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki, które pozwalają stwierdzić wygaśnięcie decyzji; – art. 70 Ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niewłaściwą jego interpretację i zastosowanie, polegającą na uznaniu, iż wystawienie tytułu wykonawczego jest środkiem egzekucyjnym, a nie czynnością egzekucyjną, z prawnym tego konsekwencjami w kontekście przedawnienia roszczeń publicznoprawnych. Skarżąca wskazała, że organ niesłusznie przyjął, iż w sprawie został przerwany bieg przedawnienia dochodzenia należności orzeczonej decyzją nr [...] z dnia [...] lipca 2007 r., w sprawie zwrotu nienależnie pobranego równoważnika pieniężnego, w zamian za umundurowanie. Przywołując definicje zawarte w art. 1a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, podkreślone zostało, że terminy "czynność egzekucyjna" oraz "środek egzekucyjny" w żadnym wypadku nie mogą być traktowane jako tożsame, określają bowiem dwie odrębne grupy działań organów administracji. Tak więc, odmiennie niż twierdzi organ, uznać należy, że nadanie klauzuli wykonalności i skierowanie wniosku do Urzędu Skarbowego jest czynnością egzekucyjną, a nie środkiem egzekucyjnym, który przerywa bieg przedawnienia. Zatem w sprawie, niezależnie od tego, jaki charakter przypisze się przedmiotowemu roszczeniu, nastąpiło jego przedawnienie. Odnosząc się zaś do interpretacji art. 162 § 1 k.p.a., dokonanej przez Komendanta Głównego, skarżąca zaznaczyła, że jest ona błędna. Przepis wskazuje na 3 przesłanki stwierdzenia wygaśnięcia decyzji, jakimi są: jej bezprzedmiotowość, stwierdzenie nakaz przepis prawa dotyczący stwierdzenia wygaśnięcia albo okoliczność, iż leży to w interesie społecznym lub w interesie strony. Zdaniem skarżącej, przesłanki określone w pkt 2 i 3 nie stosuje się łącznie, ale zamiennie łącznie z przesłanką określoną w pkt. 1. Zatem konieczne w niniejszym przypadku jest stwierdzenie bezprzedmiotowości decyzji. W przekonaniu skarżącej, fakt wygaśnięcia roszczenia określonego decyzją nr [...] z dnia [...] lipca 2007 r. jest wystarczający dla stwierdzenia owej bezprzedmiotowości. Natomiast skarżąca swój interes w stwierdzeniu wygaśnięcia decyzji upatruje w potencjalnych konsekwencjach braku takiego orzeczenia dla dalszych losów jej kariery pracowniczej. W odpowiedzi na skargę Komendant Główny Straży Granicznej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej i to z przepisami obowiązującymi w dacie jej wydania. Innymi słowy, wojewódzki sąd administracyjny nie orzeka co do istoty sprawy w zakresie danego przypadku, lecz jedynie kontroluje legalność rozstrzygnięcia zapadłego w tym postępowaniu, z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym i obowiązującymi przepisami prawa procesowego. Badana pod tym kątem skarga zasługuje na uwzględnienie. Przystępując do rozpoznania niniejszej sprawy wskazać należy, że podstawą materialnoprawną zaskarżonej decyzji był art. 162 § 1 i 3 k.p.a., zgodnie z którym organ administracji publicznej, który wydał decyzję w pierwszej instancji, stwierdza jej wygaśnięcie, jeżeli decyzja: 1) stała się bezprzedmiotowa, a stwierdzenie wygaśnięcia takiej decyzji nakazuje przepis prawa albo gdy leży to w interesie społecznym lub w interesie strony; 2) została wydana z zastrzeżeniem dopełnienia przez stronę określonego warunku, a strona nie dopełniła tego warunku. § 2. Organ administracji publicznej, o którym mowa w § 1, uchyli decyzję, jeżeli została ona wydana z zastrzeżeniem dopełnienia określonych czynności, a strona nie dopełniła tych czynności w wyznaczonym terminie. § 3. Organ stwierdza wygaśnięcie decyzji lub uchyla decyzję na podstawie przepisów § 1 i 2 w drodze decyzji. Rozważając prawidłowość zastosowania w sprawie wskazanej normy prawnej, w pierwszym rzędzie rozważyć należy, co należy rozumieć pod użytym przez ustawodawcę pojęciem bezprzedmiotowości decyzji. Rozważając tę kwestię, wskazać należy na stanowisko doktryny, w którym podkreśla się, że zagadnienie bezprzedmiotowości decyzji wiąże się z istnieniem stosunku administracyjnoprawnego, a więc z istnieniem jego przedmiotu, podmiotów oraz obowiązków i uprawnień stron. Bezprzedmiotowość wynika z "ustania prawnego bytu elementu stosunku materialnoprawnego nawiązanego na podstawie decyzji administracyjnej" z powodu utraty bytu prawnego przez jego podmiot, zniszczenia lub przekształcenia rzeczy, rezygnacji z uprawnień przez stronę, zmiany stanu faktycznego uniemożliwiającego wykonywanie decyzji, czy też zmiany w stanie prawnym, o ile powoduje on taki skutek (J. Borkowski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, s. 765). W orzecznictwie podkreśla się z kolei, że bezprzedmiotowość decyzji oznacza jej nierealność z punktu widzenia możliwości osiągnięcia celu i wiąże się ze zmianą stanu faktycznego. Decyzja administracyjna jest bowiem narzędziem realizowania zadań nałożonych przez prawo na organy administracyjne (vide: wyrok NSA w Warszawie z dnia 9 listopada 2001 r., sygn. akt I SA 861/00, LEX nr 81751). Zdaniem T. Wosia "powstanie po wydaniu decyzji sytuacji, czy układu stosunków społecznych odbiegających od czynników indywidualizujących dany stosunek prawny, ukształtowany lub ustalony w decyzji, kładzie kres istnieniu tego stosunku i musi oddziaływać na obowiązywanie decyzji, która jest wyrazem tych stosunków" (T. Woś, Stwierdzenie wygaśnięcia decyzji administracyjnej jako bezprzedmiotowej (art. 162 k.p.a.), [w:] Pip 1992, z .7, s. 51). Inaczej mówiąc "kiedy powstaną nowe przesłanki faktyczne, które czynią poprzednią decyzję nieodpowiadającą rzeczywistości, przestaje istnieć stosunek prawny w postaci skonkretyzowanej w tej decyzji i sama decyzja staje się bezprzedmiotowa wraz ze zmianą tych okoliczności, na których uregulowanie była skierowana" (tamże, s. 51). W niniejszej sprawie kwestią zatem zasadniczą jest ustalenie, czy organ prawidłowo odmówił stwierdzenia wygaśnięcia, na podstawie art. 162 k.p.a., decyzji Komendanta [...] Oddziału Straży Granicznej nr [...] z dnia [...] lipca 2007 r., w sprawie zwrotu nienależnie pobranego równoważnika pieniężnego w zamian za umundurowanie niepobrane w naturze, za okres od dnia [...] sierpnia 2007 r. do dnia [...] marca 2008 r., uznając, że decyzja nie stała się bezprzedmiotowa. Przypomnieć należy, że skarżąca wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie wygaśnięcia decyzji na podstawie art. 162 k.p.a., podnosząc zarzut jej przedawnienia. Komendant [...] Oddziału Straży Granicznej decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r. nr [...], odmawiając zaś realizacji tego wniosku wskazał na brak przesłanek do jego spełnienia i stwierdził, że objęta wnioskiem decyzja z dnia [...] lipca 2007 r. stała się prawomocna i został wydany na jej podstawie tytuł wykonawczy. Organ zaś odwoławczy uzasadniając swoją decyzję wskazał, że w rozpoznawanej sprawie zastosowanie będzie miał art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 479 ze zm.), a to z kolei oznacza, że wierzyciel przerwał pięcioletni bieg przedawnienia poprzez nadanie tytułu wykonawczego w dniu [...] lipca 2012 r. Przystępując do rozpoznania sprawy wskazać należy, że w świetle art. 104 ustawy z dnia 12 października 1990 r. o Straży Granicznej (Dz.U. z 2011 r., poz. 675 ze zm.), uposażenie funkcjonariusza Straży Granicznej składa się z uposażenia zasadniczego i dodatków do uposażenia. Kwestię zaś dodatków do uposażenia normuje art. 108 pow. ustawy oraz rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 18 kwietnia 2007 r. w sprawie uposażenia zasadniczego oraz dodatków do uposażenia funkcjonariuszy Straży Granicznej (Dz.U. Nr 74, poz. 491 ze zm.), w brzmieniu na moment wydania decyzji objętej wnioskiem skarżącej. Z kolei unormowania związane z równoważnikiem pieniężnym w zamian za umundurowanie normuje art. 65 pow. ustawy o Straży Granicznej oraz rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 21 maja 2004 r. w sprawie wysokości i warunków przyznawania funkcjonariuszowi Straży Granicznej równoważnika pieniężnego w zamian za umundurowanie (Dz.U. Nr 138, poz. 1467 ze zm). Zdaniem Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, analiza powołanych przepisów ustawy o Straży Granicznej oraz przepisów pow. rozporządzeń Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji nie daje podstawy do przyjęcia, że równoważnik pieniężny za umundurowanie jest częścią uposażenia funkcjonariusza Straży Granicznej. Stosownie bowiem do treści art. 65 cyt. ustawy o Straży Granicznej funkcjonariusz Straży Granicznej otrzymuje bezpłatne umundurowanie. W myśl obowiązującego w chwili wydawania zaskarżonej decyzji § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 21 maja 2004 r. w sprawie wysokości i warunków przyznawania funkcjonariuszowi Straży Granicznej równoważnika pieniężnego w zamian za umundurowanie, funkcjonariuszowi Straży Granicznej w służbie stałej lub przygotowawczej, przyznaje się równoważnik pieniężny w zamian za przedmioty umundurowania niewydane w naturze, zwane dalej równoważnikiem pieniężnym. Tak więc wskazać należy, że Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela w części stanowisko organu odwoławczego co do tego, że równoważnik pieniężny w zamian za umundurowanie nie jest częścią uposażenia, a to oznacza, że w sprawie nie znajduje zastosowanie art. 111 ust. 1 pow. ustawy o Straży Granicznej i nie ma w związku z tym zastosowania trzyletni termin przedawnienia. Zastosowanie natomiast znajdują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) Wskazać należy, że zgodnie z art. 2 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, przepisy działu III stosuje się również do opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa, do których ustalenia lub określenia uprawnione są inne niż wymienione w § 1 pkt 1 organy. Podkreślić też należy, że zobowiązanie, które nie zostało spełnione przez zobowiązanego, nie trwa przez czas nieograniczony. Stosownie do art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia, a więc wskutek upływu czasu. Instytucja przedawnienia zobowiązań podatkowych została uregulowana w art. 70 i art. 70a Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 70 § 1 tej ustawy zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Bieg terminu przedawnienia może napotykać różne przeszkody powodujące, że się nie rozpoczyna, rozpoczęty ulega zawieszeniu lub zostaje przerwany, co w rezultacie może mieć wpływ na wydłużenie tego terminu. Instytucja przedawnienia zobowiązania podatkowego ma charakter prawno- materialny. Upływ terminu przedawnienia prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, a więc wywołuje skutek w sferze prawa materialnego. Skutek ten występuje niezależnie od tego, czy w toku postępowania podatkowego podatnik podniesie zarzut przedawnienia. Oznacza to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie jest zobowiązany z urzędu uwzględniać upływ terminu przedawnienia, a więc niezależnie od tego, czy podatnik w toku postępowania podnosi taki zarzut, co jednocześnie oznacza, że jest zmuszony aż do wydania decyzji, na bieżąco sprawdzać, czy termin ten jeszcze nie upłynął. Obowiązek takiego sprawdzania biegu terminu przedawnienia ciąży na organie pierwszej instancji i na organie odwoławczym. Wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na skutek przedawnienia związane jest zatem z upływem określonego odcinka czasu, którego bieg rozpoczyna się od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z treści art. 70 i art. 70a Ordynacji podatkowej wynika, że bieg terminu przedawnienia może napotkać na różne przeszkody, które powodują jego czasowe wstrzymanie (brak rozpoczęcia lub zawieszenie) lub przerwanie i późniejsze ponowne rozpoczęcie biegu. Wpływ na bieg terminu przedawnienia ma m. in. zastosowanie środka egzekucyjnego. Zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Do skutecznego przerwania biegu przedawnienia niezbędne jest zatem spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze zastosowanie środka egzekucyjnego i po drugie zawiadomienie podatnika o zastosowaniu tego środka. Z kolei przepis art. 1a pkt 12 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm.) Egzekucja z rachunku bankowego jest środkiem egzekucyjnym w rozumieniu art. 1a pkt 12 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm.) wymienia środki egzekucyjne. W kwestii chwili zawiadomienia podatnika o zastosowaniu środka egzekucyjnego wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów z dnia 3 czerwca 2013 roku w sprawie I FPS 2/12, orzekając, iż zastosowanie środka egzekucyjnego przerywa bieg przedawnienia na podstawie art.70 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 roku, gdy zawiadomienie podatnika o jego zastosowaniu nastąpi przed upływem terminu przedawnienia. Tym samym oba zdarzenia: zastosowanie środka egzekucyjnego i zawiadomienie o jego zastosowaniu winny wystąpić przed upływem terminu przedawnienia aby można było mówić o skutecznym przerwaniu biegu przedawnienia. Wskazać należy, że analiza akt sprawy nie pozwala na stwierdzenie, że organ zastosował środek egzekucyjny oraz, że dokonał zawiadomienia skarżącej o zastosowaniu środka egzekucyjnego. Niewątpliwie zaś zgodzić się należy ze skarżącą, że tytuł wykonawczy i środek egzekucyjny nie stanowią tożsamych pojęć prawnych. Reasumując wskazać należy, że w ocenie Sądu, przedstawione wyżej ustalenia nie pozwalają na wyciągnięcie wniosków zawartych w zaskarżonej decyzji, co narusza zasadę swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 80 k.p.a. W ten sposób organ naruszył także zasady postępowania administracyjnego: art.7 k.p.a. - nakazujący organom administracji dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy, z uwzględnieniem interesu społecznego i słusznego interesu obywatela, art. 8 k.p.a. - nakazujący przeprowadzenie postępowania w taki sposób, aby pogłębić zaufanie obywatela do organów Państwa. W rozpatrywanej sprawie poza sporem jest fakt, że na zobowiązanie skarżącej został wystawiony wprawdzie tytuł wykonawczy, jednakże z akt nie wynika ażeby w terminie wskazanym art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zastosowano środek egzekucyjny oraz żeby skarżąca została skutecznie powiadomiona o powyższym, a to może oznaczać, że uzasadniony będzie wniosek, że termin przedawnienia zobowiązania nie został skutecznie przerwany. Organ ponownie rozpoznając sprawę uwzględni stanowisko Sądu zawarte w powyższym uzasadnieniu, ze szczególnym kładąc szczególny nacisk na konieczność analizy sprawy pod kątem zastosowania art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Z uwagi na powyższe, należało na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c i art. 135 p.p.s.a., uchylić zaskarżoną decyzję i poprzedzająca ją decyzję organu pierwszej instancji. Na podstawie art. 152 wskazanej ustawy Sąd określił, że decyzja nie podlega wykonaniu.