II SA/Wa 3235/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Góraj (spr.), Sędzia WSA Ewa Kwiecińska, Sędzia WSA Iwona Maciejuk, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 28 stycznia 2022 r. sprawy ze skargi A. N. na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] lipca 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia uchyla zaskarżone postanowienie oraz utrzymane nim w mocy postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] czerwca 2021 r. nr [...] Pismem z dnia 5 lutego 2020 r., uzupełnionym pismami z dnia: 3 marca 2020 r., 8 maja 2020 r., 20 maja 2020 r., 27 maja 2020 r., 11 września 2020 r., 14 września 2020 r., 2 listopada 2020 r., 19 listopada 2020 r., 23 listopada 2020 r., 4 grudnia 2020 r., 15 grudnia 2020 r. oraz 27 stycznia 2021 r. A.N. (dalej; "Skarżąca", "Strona" lub "Wnioskodawczyni") wniosła do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] (dalej: "organ I instancji" ) o wydanie zaświadczenia potwierdzającego pełnienie przez 5 lat służby przy wykonywaniu zadań określonych odpowiednio w art. 1 ust. 2 pkt 4 i 5 ustawy z dnia 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej lub w art. 2 ust, 1 pkt 4-6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej, w tym służby w Służbie Celno-Skarbowej, o których mowa w art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 18 lutego 1994 r. o zaopatrzeniu emerytalnym funkcjonariuszy Policji, Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Agencji Wywiadu, Służby Kontrwywiadu Wojskowego, Służby Wywiadu Wojskowego, Centralnego Biura Antykorupcyjnego, Straży Granicznej, Straży Marszałkowskiej, Służby Ochrony Państwa, Państwowej Straży Pożarnej, Służby Celno-Skarbowej i Służby Więziennej oraz ich rodzin (tekst jednolity: Dz. U. z 2020 r. poz. 723, ze zm.), zwanej dalej ''ustawą o zaopatrzeniu emerytalnym funkcjonariuszy" lub "u.z.e.f.". Postanowieniem z dnia [...] lutego 2021 r. nr [...] organ I instancji odmówił wydania zaświadczenia o żądanej treści. Organ stwierdził, że zadania, o których mowa w art. 12 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym funkcjonariuszy Wnioskodawczyni realizowała w okresach: od [...] stycznia 2015 r. do [...] grudnia 2015 r., od [...] września 2016 r. do [...] lutego 2017 r., od [...] marca 2017 r. do [...] maja 2017 r., od [...] lipca 2020 r. do [..] lutego 2021 r tj. łącznie 2 lata 3 miesiące i 8 dni. Strona złożyła zażalenie na ww. postanowienie. Szef Krajowej Administracji Skarbowej postanowieniem znak: [...] z dnia [...] maja 2021 r. uchylił zaskarżone postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że DIAS nie wszystkie, istotne kwestie, mające wpływ na rozstrzygnięcie zbadał w sposób wystarczająco wnikliwy. W szczególności, przedmiotem ponownej analizy powinna być kwestia realizowania przez Wnioskodawczynię zadań koordynatora ds. ochrony środowiska. W tym obszarze DIAS zaliczył jako realizowanie zadań o charakterze policyjnym jedynie okres od [...].01.2015 r. do [...].12.2015 r. oraz od [...].09.2016 r. do [...],02.2017 r., opierając się na zapisach karty zakresu obowiązków i uprawnień z [...] września 2016 r. (przyjętej 26 września 2016 r.) oraz wnioskach nagrodowych: z [...] lipca 2015 r. i z [...] grudnia 2015 r. Tymczasem, Strona przedstawiła wydruki z systemu kancelaryjnego (ewidencja SOK), z których wynika, że sprawy o sygnaturze: [...] Ograniczenia ze względu na ochronę środowiska były Jej systematycznie przydzielane w latach: 2015 (cały rok), 2016 (cały rok), 2017 (do [...].02.2017 r.) - także w okresie niezaliczonym przez DIAS tj. od [...].01.2016 r. do [...].09.2016 r. Ponadto, organ odwoławczy stwierdził, że kwestia zadań koordynatora ds. poboru próbek nie została w sposób wystarczająco wnikliwy zbadana przez organ I instancji. DIAS stwierdził w uzasadnieniu skarżonego postanowienia, że realizowane przez Stronę zadania, wynikające z pełnienia funkcji koordynatora ds. próbek, miały charakter wspomagający dla innych funkcjonariuszy celnych, bezpośrednio wykrywających nieprawidłowości poprzez np. stosowanie właściwych metod pobierania próbek towarów oraz, że tylko bezpośredni udział tj. prowadzenie czynności pobierania próbek towarów w trakcie prowadzonych działań, można zaliczyć do stażu 5 lat wykonywania zadań policyjnych. W ocenie organu odwoławczego DIAS nie wyjaśnił na czym polegały zadania koordynatora ds. pobierania próbek, jedynie wskazał, że wykonywanie zadań wynikających z pełnienia funkcji koordynatora, polegało najczęściej na przeprowadzaniu szkoleń oraz formułowaniu/przesyłaniu wytycznych dotyczących procedury, czyli aspektu technicznego wykonywania zadania. Z takiego częściowego opisu zadań nie wynika, czy poza wskazanymi, najczęściej realizowanymi zadaniami koordynatora, polegającymi na szkoleniu i tworzeniu wytycznych, mogły być również realizowane inne zadania o charakterze bezpośrednim, na które wskazuje Strona. Szef Krajowej Administracji Skarbowej wskazał, że organ I instancji powinien zbadać dogłębnie i wnikliwie argumenty podniesione przez Skarżącą oraz zawartą w sprawie dokumentację, a poczynione analizy, ustalenia i wnioski winny znaleźć odzwierciedlenie w treści podjętego rozstrzygnięcia. A.N. , mając na uwadze ww. postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej znak [...], w piśmie z dnia [...] maja 2021 r. zwróciła się do organu I instancji o szczególnie skrupulatne rozważenie wszystkich dotychczas podnoszonych przez Nią faktów na okoliczność rozpoznawania, wykrywania i zapobiegania przestępstwom i wykroczeniom skarbowym oraz przeciwko ograniczeniom i zakazom ze względu na ochronę środowiska. Przedstawiła argumentację dotyczącą klasyfikacji taryfowej w kontekście charakteru zadań policyjnych. Przywołała wydane w innych sprawach: wyroki WSA w Warszawie (sygn. akt II SA/Wa 532/20 i sygn. akt II SA/Wa 998/20) oraz postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej znak: [...] Strona wniosła, aby zaświadczenie zostało wydane za okres od [...] września 1999 r. do [...] lutego 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...], po ponownym rozpatrzeniu sprawy, w dniu [...] czerwca 2021 r. wydał postanowienie znak [...], w którym ponownie odmówił wydania zaświadczenia o żądanej przez A.N. treści. DIAS w uzasadnieniu opisał przebieg postępowania oraz wskazał argumentację przemawiającą za odmownym rozpatrzeniem żądania Wnioskodawczyni. DIAS stwierdził, że Strona posiada 15 lat stażu w Służbie Celnej/Celno-Skarbowej, jednak nie posiada wymaganego 5-letniego stażu służby przy wykonywaniu zadań określonych odpowiednio w art. 1 ust. 2 pkt 4 i 5 ustawy z 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej lub w art. 2 ust. 1 pkt 4-6 ustawy z dnia [...] sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej lub służby w Służbie Celno-Skarbowej. DIAS wskazał, że ze zgromadzonej dokumentacji wynika, iż Strona, począwszy od [...] września 1999 r. (tj. od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej) tzw. zadania policyjne wykonywała: 1) od [...] stycznia 2015 r. do [...] września 2016 r. w Wydziale [...] w Izbie Celnej w [...] /Wydziale [...] w Izbie Celnej w [...], wykonując zadania koordynatora ds. ochrony środowiska; 2) od [...] września 2016 r. do [...] lutego 2017 r, w Wydziale [...] Izby Celnej w [...], gdzie do obowiązków Strony należało m. in. wykonywanie zadania polegającego na podejmowaniu działań związanych z rozpoznawaniem, wykrywaniem i zapobieganiem przestępstwom skarbowym i wykroczeniom skarbowym w trakcie prowadzonych postępowań celnych, podatkowych lub administracyjnych, zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o Służbie Celnej oraz przekazywaniu ujawnionych w ramach realizowanych zadań wszelkich informacji o stwierdzonych nieprawidłowościach (w tym zawiadamianie o możliwości popełnienia przestępstwa lub wykroczenia) mających znaczenie dla zarządzania ryzykiem, kontroli i sprawowania dozoru celnego oraz dla celów zwalczania przestępczości; 3) od [...] marca 2017 r. do [...] maja 2017 r. pełniąc służbę w Służbie Celno-Skarbowej. Wskazany okres służby (wg stanu na dzień 05.02.2020 r. tj. zgodnie z wnioskiem Strony) stanowi 2 lata i 5 miesięcy, a więc mniej niż wymagane 5 lat. A.N. wniosła zażalenie na powyższe postanowienie, któremu zarzuciła przede wszystkim niewykonanie zaleceń wynikających z postanowienia Szafa KAS z [...].05.2021 r., poprzez: niezbadanie w sposób wystarczająco wnikliwy wszystkich, istotnych kwestii mających wpływ na rozstrzygnięcie, niezbadanie rodzaju prowadzonych przeze Nią spraw, których przykłady wskazała w dotychczasowej korespondencji, nieprzedstawienie w treści zaskarżonego postanowienia analizy i wniosków wynikających z badania podniesionych przez Nią argumentów oraz znajdującej się w sprawie dokumentacji, niezbadanie i nie odniesienie się do okoliczności wynikających z istniejących ewidencji, rejestrów i innych danych, jak też niewyjaśnienie, czy dane te odnoszą się do Jej osoby, faktów, o których poświadczenie wnioskuje. Po rozpoznaniu sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] lipca 2021 r. utrzymał w mocy skarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu podniósł, że podstawę wydania skarżonego postanowienia stanowiły przepisy art. 217 § 1 i § 2, art. 218 § 1 i § 2 oraz art. 219 k.p.a. Stosownie do art. 217 § 1 k.p.a. organ administracji publicznej wydaje zaświadczenie na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie. Zgodnie z treścią art. 217 § 2 k.p.a., zaświadczenie wydaje się, jeżeli urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa lub osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego. W drugim z wymienionych przypadków, organ administracji publicznej obowiązany jest - w myśl art. 218 § 1 k.p.a. - wydać zaświadczenie, gdy chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Jednocześnie, przed wydaniem zaświadczenia, organ administracji publicznej może przeprowadzić w koniecznym zakresie postępowanie wyjaśniające (art. 218 § 2 k.p.a.). Stosownie do art. 219 k.p.a., odmowa wydania zaświadczenia bądź zaświadczenia o treści żądanej przez osobę ubiegającą się o nie, następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie. Dalej organ wskazał, że przeprowadzone w niniejszej sprawie postępowanie oraz dokonana analiza zgromadzonej dokumentacji nie dały podstaw do potwierdzenia żądania Wnioskodawczyni, co znalazło wyraz w treści rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] czerwca 2021 r. nr [...] Zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym funkcjonariuszy, emerytura policyjna przysługuje funkcjonariuszowi Służby Celnej lub Służby Celno-Skarbowej zwolnionemu ze służby, który w dniu zwolnienia posiada 15 lat służby i dodatkowo posiada w stażu służby co najmniej 5 lat przy wykonywaniu zadań określonych w art. 1 ust. 2 pkt 4 i 5 ustawy z dnia 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej lub w art. 2 ust. 1 pkt 4-6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej lub 5 lat służby w Służbie Celno-Skarbowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej stoi na stanowisku, iż nabycie tzw. "wysługi emerytalnej", czyli 5-letniego okresu służby przy realizacji tzw. zadań policyjnych, o którym mowa powyżej, uzasadnione jest szczególnymi warunkami pełnienia służby przez funkcjonariusza. Potwierdzeniem tego jest stanowisko Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 3 marca 2015 r. sygn. K 39/13, uznał podobieństwo pewnych zadań Służby Celnej do zadań policyjnych. Trybunał Konstytucyjny, odwołując się do zadań Policji określonych w art, 1 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o Policji, której funkcjonariusze m. in. inicjują i organizują działania mające na celu zapobieganie popełnianiu przestępstw i wykroczeń oraz ściganie ich sprawców stwierdził, iż "Funkcjonariusze Służby Celnej, którzy bezpośrednio rozpoznają, wykrywają, zapobiegają i zwalczają określone typy przestępstw i wykroczeń wykonują zadania podobne do ustawowych zadań funkcjonariuszy Policji", wskazał jednocześnie, iż "To podobieństwo wykonywanych zadań przekłada się na zakres faktycznie podejmowanych czynności i stopień narażenia życia i zdrowia. W ocenie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, nie oznacza to jednak, iż wszystkie zadania realizowane przez funkcjonariuszy celnych były zadaniami o charakterze policyjnym, a w związku z tym - nie istnieje obowiązek objęcia systemem zaopatrzenia emerytalnego każdego funkcjonariusza. W świetle wyżej powołanego wyroku, wykonywanie zadań o charakterze policyjnym, a nie fakt pozostawania w stosunku służbowym i realizacja wszystkich zadań powierzonych Służbie Celnej, jest decydującym warunkiem niezbędnym do spełnienia przesłanek nabycia uprawnień emerytalnych. Zauważono, iż w ramach struktur organizacyjnych Służby Celnej wyodrębnione były różne komórki organizacyjne, którym przypisane były zróżnicowane zadania. Niektóre z nich bezpośrednio rozpoznawały, wykrywały, zapobiegały oraz zajmowały się zwalczaniem przestępczości, inne zaś w sposób pośredni przyczyniały się do realizacji tych zadań. To zróżnicowanie i odmienny charakter zadań realizowanych przez Służbę Celną, w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego, prowadzi do tezy, iż tylko określonej grupie funkcjonariuszy można przypisać faktyczną realizację zadań ściśle związaną z rozpoznawaniem, wykrywaniem, zapobieganiem oraz zwalczaniem przestępczości. W ocenie organu odwoławczego, DIAS prawidłowo ustalił stan faktyczny oraz wywiódł adekwatne wnioski uznając, iż na dzień [...] lutego 2020 r. (Strona wniosła, aby zaświadczenie zostało wydane za okres od [...] września 1999 r. do [...] lutego 2020 r.) tylko zadania realizowane przez Wnioskodawczynię w łącznym okresie 2 lat i 5 miesięcy są zadaniami, o których mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym funkcjonariuszy. Organ I instancji trafnie uznał za mające charakter policyjny zadania realizowane: 1) od [...] stycznia 2015 r. do [...] września 2016 r. w Wydziale [...] w Izbie Celnej w [...]/Wydziale [...] w Izbie Celnej w [...], wykonując zadania koordynatora ds. ochrony środowiska; 2) od [...] września 2016 r. do [...] lutego 2017 r. w Wydziale [...] w Izbie Celnej w [...], gdzie do obowiązków Strony należało między innymi wykonywanie zadania polegającego na podejmowaniu działań związanych z rozpoznawaniem, wykrywaniem i zapobieganiem przestępstwom skarbowym i wykroczeniom skarbowym w trakcie prowadzonych postępowań celnych, podatkowych lub administracyjnych, zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o Służbie Celnej oraz przekazywaniu ujawnionych w ramach realizowanych zadań wszelkich informacji o stwierdzonych nieprawidłowościach (w tym zawiadamianie o możliwości popełnienia przestępstwa lub wykroczenia) mających znaczenie dla zarządzania ryzykiem, kontroli i sprawowania dozoru celnego oraz dla celów zwalczania przestępczości; 3) od [...] marca 2017 r. do [...] maja 2017 r. pełniąc służbę w Służbie Celno-Skarbowej. Pozostałe zadania realizowane przez Stronę w ramach służby w Służbie Celnej, w okresach niezaliczonych do 5 lat (od [...] września 1999 r. do [...] kwietnia 2002 r. w Dziale [...] Celnej w Urzędzie Celnym [...] w zakresie prowadzenia postępowań dot. taryfikacji, wartości celnej i postępowania podatkowego; od [...] maja 2002 r. do [...] listopada 2005 r. w Referacie Postępowania w Sprawach Celnych w Urzędzie Celnym I w [...], a następnie w Referacie [...] w Urzędzie Celnym w [...] w zakresie prowadzenia postępowań dotyczących taryfikacji, wartości celnej i reguł pochodzenia towarów oraz opracowania projektów, pism i wytycznych w ww. zakresie; od [...] listopada 2005 r. do [...] grudnia 2005 r. w Wydziale [...] w Izbie Celnej w [...], realizując zadania wskazanego obszaru; od [...] grudnia 2005 r. do [...] lipca 2008 r. w Referacie [...] w Urzędzie Celnym w [...] w zakresie prowadzenia postępowań dotyczących taryfikacji, wartości celnej, reguł pochodzenia towarów oraz podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego z tytułu importu towarów; od [...] lipca 2008 r. do [...] grudnia 2008 r. w Referacie [...] w Urzędzie Celnym w [...]- urlop wychowawczy; od [...] stycznia 2009 r. do [...] stycznia 2013 r. w Referacie [...] w Izbie Celnej w [...], w zakresie prowadzenia postępowań dotyczących taryfikacji, procedury końcowego przeznaczenia (end use), elementów służących do naliczania należności celnych przywozowych, opiniowanie projektów aktów prawnych w ww. zakresie, a także sprawowanie funkcji koordynatora (konsultanta) ds. klasyfikacji taryfowej w Izbie Celnej w [...]; od [...] stycznia 2013 r. do [...] grudnia 2014 r. w Wydziale [...] w Izbie Celnej w [...], gdzie do zadań Strony należało prowadzenie postępowań w zakresie określania zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych oraz reprezentowanie Dyrektora Izby Celnej w [...] w postępowaniu sądowym przed sądami administracyjnymi w tych sprawach, a także prowadzenie postępowań w sprawie stwierdzenia nieściągalności lub uznawania za nieściągalne tradycyjnych środków własnych Unii Europejskiej z tytułu należności celnych) DIAS prawidłowo ocenił jako nieposiadające przymiotu tzw. zadań policyjnych. Powyższe zadania, ze względu na rodzaj i specyfikę wykraczają, poza zakres zadań tzw. policyjnych, określonych w art. 12 ust. 2 u.z.e.f. Organ odwoławczy podzielił stanowisko DIAS, że zadania te nie mieszczą się w obszarze zadań, o których mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 3 marca 2015 r., sygn. K 39/13. Zadania realizowane przez Stronę z racji pełnionych funkcji koordynatora ds. pobierania próbek oraz konsultanta ds. klasyfikacji taryfowej towarów, podobnie jak zadania pełnione na mocy decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] odpowiednio nr [...], nr [...], nr [...], nr [...],nr [...], na zlecenie przełożonych (np. w zakresie informacji dla przedsiębiorców/funkcjonariuszy, przeprowadzania szkoleń), jest odmienny niż zakres rzeczowy komórek organizacyjnych cechujących się wykonywaniem zadań policyjnych (np. w Urzędach Celnych, co do zasady; oddziały celne, komórki dozoru, komórki dochodzeniowo śledcze, czy w Izbie Celnej: Wydział [...]). Są to faktycznie inne zadania nie tylko ze względu na zakres rzeczowy, ale i sposób realizacji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko DIAS, że zadania realizowane w Urzędzie Celnym I w [...] i Urzędzie Celnym w [...], w Izbie Celnej w [...], w postępowaniu celnym i podatkowym miały na celu regulować sytuację prawną towarów (na podstawie przekazanych materiałów, dotyczących ujawnionych/zatrzymanych towarów przez innych funkcjonariuszy bądź inny organ) ostatecznie pod względem należnych opłat celnych i podatkowych, ciążących na towarach faktycznie wprowadzanych/wyprowadzanych z polskiego obszaru celnego/UE. Z kolei, zadania z tego obszaru w ramach II instancji polegały na sprawowaniu nadzoru i koordynacji nad funkcjonariuszami wydającymi nowe decyzje wymiarowe w imieniu organu I instancji, na podstawie materiałów zebranych w wyniku dokonania kontroli np. przez funkcjonariuszy ujawniających bezpośrednio nieprawidłowości w zakresie rozbieżności w klasyfikacji towarowej czy niezgodności lub autentyczności dokumentów załączonych do zgłoszeń celnych itp. Odnosząc się do zarzutów i twierdzeń Strony dotyczących przekazywania informacji o stwierdzonych lub potencjalnych nieprawidłowościach istotnych dla analizy czy zarządzania ryzykiem bądź dla kontroli celnej, organ odwoławczy zaaprobował stanowisko DIAS, że obowiązek ten, wynikający z decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...], miał w istocie charakter jedynie wspomagający (pomocniczy), tym bardziej, że adresatami decyzji byli wszyscy pracownicy/funkcjonariusze. Decyzje ujednolicały obieg informacji o stwierdzonych lub potencjalnych nieprawidłowościach, sposoby przekazywania, stosowane systemy informatyczne (np. OWNRES). Zadania opisane w decyzjach polegały głównie na współpracy poprzez zbieranie, przekazywanie informacji, tj. powiadamianie o nieprawidłowościach stwierdzonych w toku wykonywania obowiązków służbowych. Podobnie należy ocenić zadanie polegające na przekazywaniu z wykorzystaniem systemu ZISAR, informacji o naruszeniu bądź zagrożeniu naruszenia przepisów prawa, których treść w sposób bezpośredni lub pośredni może przyczynić się do wykrycia nieprawidłowości albo identyfikacji ryzyka naruszenia przepisów prawa. Według organu, ewentualne informacje w powyższym zakresie Wnioskodawczyni podejmowała w trakcie czynności realizowanych w komórce postępowania celnego/komórce [...] pozataryfowych w oparciu o materiały uprzednio otrzymane z innych komórek organizacyjnych/organów, mających w swoim zakresie wykonywanie zadań o charakterze policyjnym w sposób bezpośredni. Tym samym, Strona realizowała zadania nie w oparciu o przepisy Kodeksu postępowania karnego, Kodeksu karnego skarbowego, lecz poza tokiem postępowania przygotowawczego tj. w oparciu o przepisy ustawy Ordynacja Podatkowa, ustawy Kodeks celny, ustawy Wspólnotowy Kodeks Celny, ustawy Kodeks postępowania administracyjnego. Było to realizowanie tzw. zadań policyjnych w sposób pośredni. Podobnie tj. jako czynność o charakterze policyjnym, wykonywaną w sposób pośredni, należy w ocenie organu ocenić obowiązek przekazywania do komórek dochodzeniowo-śledczych decyzji wymiarowych wydanych z urzędu w postępowaniu celnym i podatkowym. Organ odwoławczy uznał za trafne stanowisko DIAS, że czynności wykonywane w ramach współpracy wynikającej z, przywołanych we wniosku, decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...], zobowiązujących funkcjonariuszy komórek orzeczniczych do przekazywania dla potrzeb zarządzania ryzykiem, kontroli oraz zwalczania przestępczości, informacji o naruszeniu bądź zagrożeniu naruszenia przepisów prawa, działania w ramach współpracy zewnętrznej prowadzonej z instytucjami zewnętrznymi, m. in. z Prokuraturą, Policją, Urzędem Kontroli Skarbowej, dotyczyły wyłącznie obszaru postępowania celnego i podatkowego. Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia zadań realizowanych przez Stronę w ramach funkcji koordynatora ds. klasyfikacji taryfowej, organ odwoławczy zaaprobował stanowisko DIAS, że zadania te nie mieszczą się w obszarze środków i ograniczeń pozataryfowych i z tego względu nie mogą być uznane jako tzw. zadania policyjne wykonywane w sposób bezpośredni. Odnosząc się do zarzutu i twierdzeń Skarżącej, że rozpoznając, wykrywając i zapobiegając przestępstwom skarbowym, w trakcie prowadzonych postępowań celnych i podatkowych, który to obowiązek dotyczył Jej zarówno, gdy w karcie zakresu obowiązków i uprawnień (z 23.09.2016 r.) znajdował się wpis o takim obowiązku, jak i w pozostałym okresie służby, gdy nie miała takiego wpisu a jednak wykonywała te same zadania merytoryczne, w tej samej komórce i faktycznie podejmowała tego rodzaju działania, organ odwoławczy zaaprobował stanowisko DIAS, że karta zakresu obowiązków i uprawnień jest dokumentem, który skierowany jest do konkretnego funkcjonariusza celnego i przypisuje mu tym samym zadania, obowiązki oraz uprawnienia w sposób zindywidualizowany. DIAS wyjaśnił, że podejmując decyzję o zaliczeniu lub nie danego okresu do okresu wykonywania zadań policyjnych, kierował się dokumentacją znajdującą się w aktach osobowych Strony, a także korzystał z wszelkich innych dostępnych dokumentów, które w sposób indywidualny dotyczyły Wnioskodawczyni. Według organu nie można zgodzić się ze Skarżącą, że w sytuacji braku zapisu wykonywania tzw. zadań policyjnych w kartach zakresu obowiązków i uprawnień oraz w innych dokumentach, organ powinien oprzeć się na istniejących przepisach prawa/wewnętrznych aktach (które dotyczyły wszystkich funkcjonariuszy) i na tej podstawie uznać, że w określonym czasie realizowane były tzw. zadania policyjne. Takie podejście, jak wskazano w zaskarżonym postanowieniu, byłoby sprzeczne z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego. W ocenie organu odwoławczego, w niniejszej sprawie DIAS prawidłowo zrealizował zalecenia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, zawarte w postanowieniu znak [...] z dnia [...] maja 2021 r. DIAS uwzględnił zalecenia wynikające z postanowienia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej znak: [...] , zaliczając do okresu wykonywania zadań tzw. policyjnych w całości okres od [...] stycznia 2015 r. do [...] lutego 2017 r., w którym Strona pełniła funkcję koordynatora ds. ochrony środowiska, co wynika z wydruków z systemu kancelaryjnego z lat: 2015 i 2016 (ewidencja SOK prowadzonych spraw), a także znajduje potwierdzenie w karcie zakresu obowiązków i uprawnień z [...] września 2016 r. (przyjętej [...] września 2016 r.) oraz we [...]: z [...] lipca 2015 r, (za okres od [...] stycznia 2015 r. do [...] czerwca 2015 r.) i [...] grudnia 2015 r. (za okres od [...] lipca 2015 r. do [...] grudnia 2015 r.), z adnotacją o koordynowaniu akcji z udziałem funkcjonariuszy celnych, inspektorów WIOŚ i Straży Granicznej w zakresie międzynarodowego przemieszczania odpadów. W zakresie realizowania zadań koordynatora ds. poboru próbek organ I instancji, wykonując zalecenia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, ponownie przeanalizował wszelką dostępną dokumentację kadrową, dotyczącą przebiegu służby Strony i stwierdził, że zadania te nie posiadały waloru zadań policyjnych wykonywanych w sposób bezpośredni. Organ odwoławczy podzielił stanowisko DIAS, że zadania koordynatora ds. poboru próbek nie były tożsame z tymi, które wykonywali niektórzy funkcjonariusze w Laboratorium Celnym. Organ odwoławczy podzielił również stanowisko DIAS, że przedłożone przez Stronę - sporządzone obecnie na potrzebę wydania wnioskowanego zaświadczenia - oświadczenie funkcjonariusza celno-skarbowego informujące, że przekazane przez Stronę do Referatu [...] Urzędu Celnego w [...] , ostateczne decyzje określające zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym od samochodów osobowych stanowiły podstawę do sporządzenia aktu oskarżenia, nie może być dowodem w postępowaniu zaświadczeniowym. Należy bowiem podkreślić, iż postępowanie w sprawie wydawania zaświadczeń stanowi rodzaj postępowania administracyjnego o uproszczonym, odformalizowanym charakterze. Uproszczony charakter postępowania w sprawach wydawania zaświadczeń sprawia, że nie można w nim stosować uregulowanej w art. 75 § 1 k.p.a. zasady dopuszczania jako dowód wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Trzeba według organu podkreślić, że organ wydający zaświadczenie nie prowadzi postępowania dowodowego, lecz potwierdza fakty albo stan prawny wynikający z prowadzonej przez organ dokumentacji, znajdującej się w jego posiadaniu. Organ nie ma natomiast obowiązku analizowania i rozstrzygania spornych kwestii, dotyczących okresów zaliczanych do wysługi emerytalnej. Zgodnie z art. 218 § 2 k.p.a. organ administracji publicznej, przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w koniecznym zakresie postępowanie wyjaśniające. Przepis ten stanowi podstawę do przeprowadzenia postępowania, służącego wyjaśnieniu stanu faktycznego, w zakresie niezbędnym do wydania zaświadczenia. Konieczne postępowanie wyjaśniające odnosić się może do zbadania okoliczności wynikających z posiadanych przez organ ewidencji, rejestrów i innych danych, czy też wyjaśnienia, czy dane te odnoszą się do osoby wnioskodawcy, faktów, stanu prawnego, którego poświadczenia domaga się wnioskodawca, a także ustalenia, jakiego rodzaju ewidencja i rejestry mogą zawierać żądane dane i ustalenia ewentualnych ich dysponentów. Z poglądem tym zbieżne jest stanowisko NSA, wyrażone w uzasadnieniu wyroku z 25 października 2000 r., sygn. akt V SA 760/00, które sprowadza się do stwierdzenia, że konieczne postępowanie wyjaśniające, o jakim mowa w art. 218 § 2 k.p.a., nie może być substytutem danych wynikających z prowadzonych przez właściwy organ ewidencji rejestrów, bądź innych danych znajdujących się w jego posiadaniu, o jakich mowa w art. 218 § 1 k.p.a. Wobec powyższego, w postępowaniu tym, nie można stosować zasady właściwej dla ogólnego postępowania jurysdykcyjnego dopuszczania jako dowód wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Wa 1316/08 wskazał, że postępowanie wyjaśniające spełnia tylko rolę pomocniczą przy ustalaniu treści zaświadczenia, główną rolę pełnią dane z ewidencji rejestru, zbioru dokumentów lub zbioru danych utrwalonych innymi technikami. Podkreślono, że organ wydający zaświadczenie zobowiązany jest do interpretacji przepisów art. 217-219 k.p.a. w sposób ścisły. Zaświadczenie jest aktem wiedzy, a nie woli organu i nie ma charakteru prawotwórczego, nie rozstrzyga żadnej sprawy, nie tworzy nowej sytuacji prawnej, ani też nie kształtuje bezpośrednio stosunku prawnego. Zaświadczenie nie przyznaje, nie stwierdza, nie uznaje uprawnień ani obowiązków wynikających z przepisów prawa. Potwierdza jedynie informacje posiadane przez organ, przy czym poświadczane informacje muszą być oczywiste i bezspornie wynikać z prowadzonych przez organ rejestrów, ewidencji, czy innych będących w jego posiadaniu danych. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 czerwca 2011 r., sygn. akt II OSK 1148/10, zaświadczenie z uwagi na jego "naturę" nie służy rozstrzygnięciu sprawy, gdy przesłanki, z którymi przepis prawa wiąże określone skutki prawne ipso iure, nie są jasne, a zwłaszcza gdy istnieje spór, co do ich występowania w konkretnym wypadku. W przypadku zatem, gdy problematyka, której dotyczy żądanie strony jest sporna, to wydanie zaświadczenia zgodnie z żądaniem nie jest możliwe dokonywanie jakichkolwiek ustaleń faktycznych i ocen prawnych, jeśli nie wynikają one z prowadzonych przez organ ewidencji, rejestrów bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu" (II GSK 2579/16). Z zebranej w sprawie dokumentacji oraz uzasadnienia skarżonego postanowienia wynika, że organ I instancji szczegółowo rozpatrzył argumenty przedstawione we wniosku i pismach Strony, przeanalizował dokumenty kadrowe i organizacyjne jednostek (np. karty zakresu obowiązków i uprawnień, karty opisu stanowisk służbowych, wnioski o wyróżnienie, dyplomy i wyróżnienia, arkusze ocen okresowych czy opinie służbowe, pisma/decyzje o wyznaczeniu miejsca pełnienia służby, regulaminy organizacyjne). W wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, w dostępnej dokumentacji, dotyczącej okresu niezaliczonego do 5 lat stażu służby przy wykonywaniu zadań o charakterze policyjnym, DIAS nie stwierdził, zapisów zadań o takiej treści, co stanowiło podstawę do odmowy wydania postanowienia. Przy ocenie zasadności odmowy wydania zaświadczenia istotne jest, iż stanowi ono wyłącznie przejaw wiedzy, nie zaś woli organu administracji. Brak w dostępnej dokumentacji zapisów o treści i brzmieniu wskazujących jednoznacznie na realizację przez Skarżącą zadań określonych w art. 1 ust. 2 pkt 4 i 5 ustawy z dnia 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej oraz w art. 2 ust. 1 pkt 4-6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej, w okresie co najmniej 5 lat, w ocenie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej stanowi podstawę zasadności odmowy wydania zaświadczenia o żądanej treści. W świetle przedstawionych wyżej argumentów, analiza materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz zarzutów podniesionych w zażaleniu nie dała podstaw do wydania zaświadczenia o treści wnioskowanej przez Skarżącą. W postępowaniu wykazano bowiem, że organ I instancji nie posiada dokumentacji, z której wynikałoby bezspornie, że Wnioskodawczyni realizowała przez okres co najmniej 5 lat tzw. zadania policyjne. Skoro zaświadczenie, jak wyjaśniono wcześniej, jest wydawane w oparciu o posiadane przez organ ewidencje, rejestry i dane, których w niniejszej sprawie brak, to w ocenie organu wniosek o wydanie zaświadczenia określonej treści nie mógł zostać załatwiony pozytywnie. Skargę do tut. Sądu od powyższego rozstrzygnięcia wywiodła A.N. wnosząc o: 1) uchylenie ww. postanowienia Szefa KAS 2) zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 218 § 2 w związku z art. 7 K.p.a poprzez wadliwe ustalenie i ocenę faktów, co polegało na tym, że Szef KAS nie zaliczył do stażu wykonywania zadań policyjnych: a) zadań koordynatora/konsultanta ds. klasyfikacji taryfowej, które realizowała od czerwca 2009 r. do [...] lutego 2017 r. bo wg Szefa KAS nie mieszczą w obszarze środków i ograniczeń pozataryfowych; b) zadań konsultanta ds. poboru próbek, które realizowała od września 2006 r, [...] lipca 2008 r., bo wg Szefa KAS nie były tożsame z tymi, które wykonywali funkcjonariuszy Laboratorium Celnym; c) sporządzania opinii dla Prokuratury, Urzędu Kontroli Skarbowej odnośnie przedmiotu czynu zagrożonego odpowiedzialnością karną, bo wg Szefa KAS dotyczyły wyłącznie obszaru postępowania celnego i podatkowego; d) prowadzenia postępowań celnych i podatkowych bo wg Szefa KAS opierały się na materiałach zebranych przez innych funkcjonariuszy, a w drugiej instancji polegały na sprawowaniu nadzoru i koordynacji nad organem pierwszej instancji. e) przekazywania do komórek dochodzeniowo śledczych decyzji wydanych w postępowaniu celnym i/lub podatkowym, czyli określających znamiona przestępstwa/wykroczenia skarbowego, bo wg Szefa KAS to jedynie pośrednie wykonywanie zadań policyjnych; f) obowiązku rozpoznawania, wykrywania i zapobiegania przestępstwom skarbowym i wykroczeniom skarbowym w trakcie prowadzonych postępowań celnych, podatkowych lub administracyjnych, bo wg Szefa KAS skarżącej dotyczyły wyłącznie wtedy, gdy w karcie zakresu obowiązków i uprawnień strony (z 23.09.2016 r.) znajdował się wpis o takiej treści, natomiast w pozostałym okresie nie, pomimo tego, że wykonywała dokładnie te same zadania merytoryczne, w tej samej komórce; g) przekazywania informacji o stwierdzonych lub potencjalnych nieprawidłowościach istotnych dla zarządzania ryzkiem, kontroli celnej oraz dla zwalczania przestępczości, bo wg Szefa KAS miały jedynie wspomagający i pomocniczy charakter. W ocenie skarżącej organ czyniąc te wadliwe ustalenia odnośnie faktów o potwierdzenie, których zawnioskowała, dopuścił się naruszenia przepisów postępowania, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, w tym: art. 7 w zw. z art. 77 § 1 w zw. z art, 107 § 3 K.p.a. - poprzez niewyczerpujące i wybiórcze dokonanie ustaleń faktycznych w sprawie, tj. nierozpoznanie powołanych przez skarżącą przykładów wykrywania, rozpoznawania oraz zwalczania przestępstw skarbowych art. 8 K.p.a. - naruszenie zasady zaufania do organu oraz niezastosowania utrwalonej praktyki rozstrzygania spraw, co polega na tym, że nie są jednolicie traktowane analogiczne zadania; 2. 3. 4. art. 11 K.p.a. - naruszenie zasady przekonywania poprzez niedostateczne wyjaśnienie podstaw i przesłanek utrzymania w mocy postanowienia DIAS, art. 15 K.p.a. - naruszenie zasady dwuinstancyjności poprzez brak wszechstronnego i wyczerpującego rozpoznania mojego wniosku oraz przedłożonych dokumentów, a ograniczenie się tylko do oceny zarzutów z zażalenia. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: zgodnie z treścią przepisu art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr.153, poz.1269 ze zm.) Sąd Administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem skarżonej decyzji administracyjnej. Jest więc to kontrola legalności rozstrzygnięcia zapadłego w postępowaniu administracyjnym, z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym i procesowym. Oceniając przedmiotowe postanowienie według powyższych kryteriów, uznać należy, iż powinno zostać wyeliminowane z obrotu prawnego jako wadliwe. Istota sprawy w niniejszym postępowaniu sprowadzała się do oceny tego, czy przy ponownym rozpoznawaniu sprawy (po pierwszym uchyleniu postanowienia DIAS przez organ odwoławczy), uwzględniono wytyczne udzielone organowi I instancji w trybie opisanym w przepisie art.138 § 2 K.p.a. W myśl w/przywołanej regulacji, uchylając skarżone rozstrzygnięcie i przekazując sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji organ odwoławczy powinien wskazać, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Omawiany przepis nakładając na organ II instancji obowiązek skonkretyzowania okoliczności, jakie należy wziąć pod uwagę przy ponownym orzekaniu, nakłada tym samym na organ I instancji obowiązek zastosowania się do przedmiotowych wytycznych. Oczywistą konsekwencją powyższego jest też to, iż przy ponownym rozpoznawaniu sprawy w trybie odwoławczym, organ II instancji będzie zobligowany do weryfikacji tego, czy wcześniejsze wytyczne zostały wykonane. Sam jest już bowiem związany swoimi uprzednimi spostrzeżeniami i zaleceniami. Nie wymaga zaś dowodu okoliczność, że wnioski z tej weryfikacji, jak i sposób dochodzenia do nich, winien znaleźć pełne odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanego w trybie odwoławczym rozstrzygnięcia. Przechodząc do meritum niniejszej sprawy wskazać należało, iż uzasadnienie skarżonego postanowienia nie wskazuje na wypełnienie przez organ odwoławczy w/omawianego obowiązku. Przede wszystkim rozpoznając sprawę nie sposób pominąć tego, że Szef KAS w swym wcześniejszym rozstrzygnięciu stwierdził m.in. iż; "W ocenie organu odwoławczego DIAS nie wyjaśnił na czym polegały zadania koordynatora ds. pobierania próbek, jedynie wskazał, że wykonywanie zadań wynikających z pełnienia funkcji koordynatora, polegało najczęściej na przeprowadzaniu szkoleń oraz formułowaniu/przesyłaniu wytycznych dotyczących procedury, czyli aspektu technicznego wykonywania zadania. Z takiego częściowego opisu zadań nie wynika, czy poza wskazanymi, najczęściej realizowanymi zadaniami koordynatora, polegającymi na szkoleniu i tworzeniu wytycznych, mogły być również realizowane inne zadania o charakterze bezpośrednim, na które wskazuje Strona". W powyższym zakresie Szef Krajowej Administracji Skarbowej wskazał w swoim wcześniejszym postanowieniu, że organ I instancji powinien zbadać dogłębnie i wnikliwie argumenty podniesione przez Skarżącą oraz zawartą w sprawie dokumentację, a poczynione analizy, ustalenia i wnioski winny znaleźć odzwierciedlenie w treści podjętego rozstrzygnięcia. Powyższego odzwierciedlenia sposobu rozumowania organu próżno jednakże szukać w uzasadnieniu skarżonego postanowienia. Organ ograniczył się w nim do wskazania, iż "zadania realizowane przez Stronę z racji pełnionych funkcji koordynatora ds. pobierania próbek są odmienne niż zakres rzeczowy komórek organizacyjnych cechujących się wykonywaniem zadań policyjnych (np. w Urzędach Celnych, co do zasady oddziały celne, komórki dozoru, komórki dochodzeniowo śledcze, czy w Izbie Celnej: Wydział [...]). Są to faktycznie inne zadania nie tylko ze względu na zakres rzeczowy, ale i sposób realizacji". Powyższa teza organu nie została już jednakże dalej rozwinięta. W szczególności organ nie odniósł się do wskazanego zakresu rzeczowego i sposobu realizacji i nie skonkretyzował przedmiotowej materii. W zakresie realizowania zadań koordynatora ds. poboru próbek organ I instancji, wykonując zalecenia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej wskazał też, iż "ponownie przeanalizował wszelką dostępną dokumentację kadrową, dotyczącą przebiegu służby Strony i stwierdził, że zadania te nie posiadały waloru zadań policyjnych wykonywanych w sposób bezpośredni. Organ odwoławczy podziela stanowisko DIAS, że zadania koordynatora ds. poboru próbek nie były tożsame z tymi, które wykonywali niektórzy funkcjonariusze w Laboratorium Celnym". Tej konstatacji także jednakże nie rozwinął. W szczególności nie opisał owych zadań, a odnosząc się do zadań funkcjonariuszy z Laboratorium Celnego, nie dokonał porównań ich zadań, z zadaniami realizowanymi przez stronę. Oceniając poprawność skarżonego postanowienia nie sposób również pominąć tego, że organ odwoławczy zaaprobował stanowisko DIAS, "że karta zakresu obowiązków i uprawnień jest dokumentem, który skierowany jest do konkretnego funkcjonariusza celnego i przypisuje mu tym samym zadania, obowiązki oraz uprawnienia w sposób zindywidualizowany", w związku z czym nie można zgodzić się ze Skarżącą, że w sytuacji braku zapisu wykonywania tzw. zadań policyjnych w kartach zakresu obowiązków i uprawnień oraz w innych dokumentach, organ powinien oprzeć się na istniejących przepisach prawa/wewnętrznych aktach (które dotyczyły wszystkich funkcjonariuszy) i na tej podstawie uznać, że w określonym czasie realizowane były tzw. zadania policyjne. W powyższym zakresie zwrócić należało organowi uwagę na to, że czyniąc ustalenia, nie powinien ograniczać się tylko do badania karty zakresu obowiązków. W sytuacji bowiem, gdy strona podnosiła, iż wykonywała ściśle określone zadania policyjne pomimo tego, że nie były ujęte w owej karcie zakresu obowiązków, zmuszony był poczynić ustalenia, czy znajduje się w posiadaniu dokumentacji potwierdzającej taki fakt. Z uzasadnienia skarżonego rozstrzygnięcia nie wynika jednak, aby organ takie poszukiwania czynił. Wręcz przeciwnie – z jego treści wyłania się pogląd, że jedynym dowodem może być według organu ów dokument w postaci karty zakresu obowiązków. Tego typu konkluzja jest jednak przedwczesna i stanowi zbyt daleko idące uproszczenie. Na dowodzie w postaci przedmiotowej karty organ będzie mógł się oprzeć dopiero w sytuacji, gdy po poczynieniu ustaleń, nie dotrze do innej dokumentacji potwierdzającej podnoszony przez stronę fakt. Reasumując, treść uzasadnienia postanowienia skarżonego i utrzymanego nim w mocy świadczy o tym, że nie uwzględniając wytycznych udzielonych w postanowieniu Szefa KAS z [...] maja 2021 r. organy obydwu instancji naruszyły normę art.138 § 2 K.p.a., zaś nie dokonując wyczerpujących ustaleń faktycznych w zakresie posiadanych dokumentów, naruszyły przepisy art. 7 i 77 §1 K.p.a. Stąd Wojewódzki Sad Administracyjny w Warszawie zmuszony był orzec jak w sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2525 ze zm.). Ponownie rozpoznając sprawę organ zastosuje się do uwag poczynionych w niniejszym uzasadnieniu.