III SA 1824/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA (del.) Jerzy Rypina, Sędziowie NSA (del.) Włodzimierz Kubiak (spr.), Asesor WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Małgorzata Szamocka, po rozpoznaniu w dniu 27 lutego 2004 r. sprawy ze skargi K. M. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2002 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję 2) stwierdza, iż uchylona decyzja nie może być wykonana w całości do chwili uprawomocnienia się wyroku 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącego kwotę 15.504,54 zł (piętnaście tysięcy pięćset cztery 54/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. IIISA 1824/02 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...] czerwca 2002 r. nr [...] Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję z dnia [...] stycznia 2002 r. nr [...] Urzędu Skarbowego W. w sprawie określenia K. M. podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy podał, że bezprzecznie przyczyną i podstawą prawną do wypłacenie podatnikowi w 2000 r. odszkodowania w kwocie 954.013,60 zł jest umowa o pracę z dnia [...] maja 1998 r. zawarta pomiędzy "H." Sp.z o.o. a podatnikiem (par.8 tej umowy) oraz par.5 ust.2 i 3 umowy z dnia 23 maja 1998 r. o piastowanie stanowiska wiceprezesa zarządu wymienionej spółki. W tej sytuacji Izba Skarbowa uznała, że wypłacona w 2000 r. K. M. kwota pieniężna z tytułu powstrzymania się od zajmowania się interesami konkurencyjnymi przez okres 12 miesięcy po zakończeniu umowy o pracę i po zaprzestaniu pełnienia funkcji wiceprezesa zarządu nie stanowi odszkodowania zwolnionego od opodatkowania na podstawie art.21 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma przy tym znaczenia, że wypłata odszkodowania nastąpiła po zawarciu ugody, a nie w terminach przewidzianych w umowie o pracę i w umowie o piastowanie stanowiska wiceprezesa. Wskazano, że zwolnienia określone w powołanym przepisie ustawy nie obejmują odszkodowań z umów o zakazie konkurencji, gdyż nie wynikają one wprost z ustawy, co jest konieczną przesłanką zastosowania tego przepisu. Zdaniem Izby Skarbowej w W., słusznie organ podatkowy I instancji przyjął, iż wypłacone K. M. odszkodowanie z omawianego tytułu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem, że w związku z opodatkowaniem kwoty odszkodowania należy odliczyć od podatku wyższą kwotę składki na ubezpieczenie społeczne i na ubezpieczenie zdrowotne niż zadeklarowaną przez płatnika. Powołano się na przepis art.26 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym odliczeniu od dochodu podlegają kwoty zapłaconych przez podatnika lub potrąconych przez płatnika składek na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe, określone przepisami o systemie ubezpieczeń społecznych, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Skoro w 2000 r. płatnik potracił z dochodu podatnika składki na ubezpieczenie społeczne w kwocie 12.884,98 zł i składki na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 11.672,35 zł, brak jest, w ocenie Izby Skarbowej w W., podstaw prawnych do odliczenia tych składek w kwocie wyższej niż faktycznie pobrana w danym roku podatkowym przez płatnika z dochodu podatnika. W skardze do Sądu pełnomocnik K. M. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w części i poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego W.. Zarzucono decyzji Izby Skarbowej w W. rażące naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności art.23 ust.1 pkt 3, poprzez przyjęcie, że odszkodowanie wypłacone skarżącemu w 2000 r. nie korzysta ze zwolnienia od podatku. Stwierdzono, że odprowadzone przez płatnika składki ZUS zostały odprowadzone w prawidłowej wysokości. Nadto zarzucono zaskarżonej decyzji naruszenie procedury podatkowej, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a zwłaszcza art.120, art.121-122, art.125, art180-181, art.187 i art.210 par.1 pkt 6 i par.4 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części wynikającej z obniżenia podstawy opodatkowania o kwotę 327,36 zł z tytułu przysługujących skarżącemu kosztów uzyskania przychodów ze stosunku pracy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W orzecznictwie organów podatkowych jak i orzecznictwie sądowym było przedmiotem kontrowersji zwolnienie od opodatkowania przewidzianego w art.21 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odszkodowań wypłacanych na podstawie umów o zakazie konkurencji po ustaniu stosunku pracy, przewidzianych w art.101 Kodeksu pracy. Wprawdzie źródłem wypłaty takiego odszkodowania jest umowa zawierana z pracodawcą lecz podstawą do zawarcia umowy jest regulacja prawna zawarta w rozdziale II a Działu czwartego Kodeksu pracy, która w istotny sposób wyłącza swobodę stron umowy. Świadczenie należne pracownikowi od pracodawcy w wypadku zawarcia omawianej umowy zostało przez ustawodawcę określone jako odszkodowanie i nosi ono charakter obligatoryjnego. Dodatkowo potęguje wątpliwości okoliczność, że począwszy od dnia 1 stycznia 2001 r. przedmiotowe odszkodowanie zostało pozbawione przywileju zwolnienia od podatku dochodowego ustawą z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U.Nr 104, poz.1104). Oznaczałoby to, że odszkodowania wypłacane z tytułu zakazu konkurencji są poddane opodatkowaniu podatkiem dochodowym dopiero od 2001 r. Przedstawione kontrowersje i wątpliwości zostały rozstrzygnięte w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2003 r. sygn.akt FPS 9/03 (dotychczas niepublikowana). W tezie tej uchwały stwierdzono, że odszkodowanie, o którym mowa w art.101 (2) Kodeksu pracy, było w 2000 r. wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art.21 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wprawdzie uchwały NSA wiązały tylko w danych sprawach, to skład orzekający w sprawie niniejszej podziela wykładnię powołanego wyżej przepisu prawa dokonaną w uchwale z dnia 24 listopada 2003 r. Źródłem powstania prawa do wypłaty odszkodowania za zakaz konkurencji są niewątpliwie odpowiednie przepisy ustawy, to jest Kodeksu pracy. Umowa zaś stanowi jedynie ukonkretnienie tego prawa, chociażby w zakresie wysokości kwoty odszkodowania. Mając powyższe na uwadze, skoro wypłacone skarżącemu z omawianego tytułu odszkodowanie w 2000 r. opodatkowano podatkiem dochodowym, to nastąpiło to z naruszeniem przepisów prawa materialnego-art.21 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należało więc zaskarżoną decyzję uchylić na podstawie przepisu art.145 par.1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr153, poz.1270). O zwrocie kosztów postępowania sądowego na rzecz skarżącego orzeczono po myśli przepisu art.200 wymienionej ustawy.