III SA 2157/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (spr.), sędzia NSA Jan Rudowski,, sędzia WSA Bożena Dziełak, Protokolant Małgorzata Szamocka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 października 2004 r. sprawy ze skargi J.K. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie o stwierdzenie nadpłaty z tytułu pobranych przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lipca 2003 r. nr [...] Izba Skarbowa w W. uchyliła w całości decyzję Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2002 r. nr [...] odmawiającą - na podstawie art. 79 § 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 79 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.)- stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. i umorzyła postępowanie w tym przedmiocie. W dniu 25.02.2002 r. skarżący działając przez pełnomocnika złożył do Urzędu Skarbowego w P. wniosek o stwierdzenie nadpłaty z tytułu nienależnie pobranej zaliczki podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. przez pracodawcę - [...] z siedzibą w W. W piśmie z dnia 28 marca 2002 r. skierowanym do Urzędu Skarbowego w P. pełnomocnik skarżącego wniósł o przekazanie powyższego wniosku do Urzędu Skarbowego W., gdzie zostało złożone zeznanie o wspólnych dochodach skarżącego i jego małżonki. Urząd Skarbowy W. po rozpatrzeniu wniosku decyzją z dnia [...].10.2002 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego za 2001 r. W uzasadnieniu organ I Instancji podniósł, że akcje [...] - które skarżący otrzymał zgodnie z postanowieniami zawartej w dniu 19.02 2000 r. umowy o pracę - w myśl art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz.U. 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) stanowiły przychód, w związku z czym płatnik prawidłowo odprowadził zaliczki na podatek dochodowy. Od tej decyzji w dniu 12.11.2002 r. pełnomocnik skarżącego wniósł odwołanie, w którym zarzucił rozstrzygnięciu naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 6 oraz art. 12 cytowanej ustawy w zw. z art. 187 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącego przychód ze zbycia akcji o ograniczonej zbywalności przyznanych - na podstawie pkt 3.6 umowy o pracę - w związku z rezygnacją z akcji poprzedniego pracodawcy nie są przychodem ze stosunku pracy, ponieważ akcje te nie są wynagrodzeniem za wykonywaną pracę. Izba Skarbowa w W. uchyliła w całości decyzję organu I instancji i umorzyła postępowanie w sprawie. W ocenie Izby Skarbowej instytucja stwierdzenia nadpłaty znajduje zastosowanie w wypadkach, gdy powstanie nadpłaty jest rezultatem pomyłki lub wadliwego działania podatnika, płatnika bądź inkasenta. Katalog zamknięty tych sytuacji ustawodawca zamieścił w art. 79 § 1 i § 2 ustawy -Ordynacja podatkowa. Zdaniem organu odwoławczego sytuacja określona w art. 79 § 1 cytowanej ustawy nie ma miejsca w stanie faktycznym rozpatrywanej sprawy, ponieważ zakres postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty wyznaczony tym przepisem odnosi się wyłącznie do badania zasadności i prawidłowości pobranego przez płatnika podatku w sytuacji, gdy konkretny rok podatkowy nie minął (jeszcze trwa). Izba Skarbowa uznała, że nie powstała nadpłata w rezultacie złożonego przez skarżącego zeznania podatkowego PIT-37 za 2001 r., bowiem otrzymane bezpłatnie od pracodawcy akcje bez względu na sposób zakwalifikowania źródła przychodu podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący nie zgodził się z argumentacją Izby Skarbowej i złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której zarzuca naruszenie zaskarżoną decyzją art. 79 § 1 i § 2, art. 169 i art. 200 Ordynacji podatkowej oraz art. 9 i 17 pkt 6 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podnosi, iż przychód ze zbycia akcji nie był przychodem ze stosunku pracy. W konsekwencji pobranie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych jak od przychodów ze stosunku pracy było niezgodne z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto skarżący podniósł, iż w istniejącym stanie faktycznym zaistniały przesłanki określone w art. 79 Ordynacji podatkowej uzasadniające złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Jego zdaniem wniosek w sprawie był uzasadniony zarówno przed złożeniem zeznania w podatku dochodowym od osób fizycznych jak i po złożeniu zeznania. W ocenie skarżącego Izba Skarbowa dokonała błędnej kwalifikacji przychodów do poszczególnego źródła. Skarżący wniósł o uchylenie decyzji Izby Skarbowej w W. Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa w W. podtrzymała stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji w części dotyczącej art. 79 Ordynacji. Izba Skarbowa podkreśla, że brak było podstaw prawnych do wydania odrębnej decyzji o stwierdzeniu nadpłaty i jej zwrocie z przesłanek uzasadniających stosowanie w sprawie art. 79 § 1 Ordynacji. W ocenie organu z tych względów właśnie zarzut co do naruszenia art. 79 § 1 Ordynacji nie jest zasadny. Również zarzut naruszenia art. 79 § 2 Ordynacji nie zasługuje na uwzględnienie skoro w takim trybie nie złożono wniosku, a organ w takim trybie jej nie rozpoznawał. Organ odwoławczy przyznał, iż nie zapoznał podatnika z zebranym w sprawie materiałem mając na uwadze fakt, że wszczęcie postępowania w sprawie nadpłaty w pobranych przez płatnika zaliczkach na podatek dochodowy za 2001 r. nastąpiło na wniosek podatnika, a organ I instancji pismem z dnia 27.09.2002 r. nr [...] wyznaczył podatnikowi na podstawie art. 200 Ordynacji termin do zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem, który nie był uzupełniany przez organ odwoławczy. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który stał się właściwy do rozpoznania tej sprawy stosownie do art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji bądź aktów sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które stosownie do postanowień art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) stanowić mogłyby podstawę jej uchylenia. Jak wynika z akt sprawy Skarżący w dniu 1.03. 2002r. złożył wraz z małżonką zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2001, natomiast w dniu 25.02.2002 złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty " z tytułu nienależnie pobranej zaliczki przez pracodawcę". Jako podstawę swojego żądania powołał art. 79 § 5 Ordynacji podatkowej- błędnie, bowiem taka jednostka redakcyjna w ustawie tej nie występuje. W złożonym zeznaniu nie wykazał osobno dochodów ze sprzedaży akcji. Nie złożył także w trakcie trwającego postępowania o stwierdzenie nadpłaty korekty zeznania, o której mowa a art. 79 § 2a ustawy Ordynacja podatkowa (w brzmieniu obowiązującym w 2002r.). Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd podziela zasadność stanowiska organu odwoławczego, który potraktował owo pismo jako wniosek złożony na podstawie art. 79 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w zaliczkach pobranych przez płatnika. Sąd zważył również, iż zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych i samo zobowiązanie w podatku są odrębnymi konstrukcjami prawnymi. Jednolicie w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, iż z momentem powstania zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych kończy swój osobny byt prawny zaliczka na ten podatek i po tym czasie nie można orzec ani o wysokości zaległości z tytułu zaliczek ani o nadpłacie w zaliczkach (p. Wyrok NSA z dnia 14 sierpnia 1998r. sygn. I SA/Gd 408/98, Ordynacja podatkowa. Komentarz B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska. Toruń 2002). Zasadnie więc Izba Skarbowa w W. umorzyła postępowanie w sprawie. Postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty po powstaniu zobowiązania w podatku od osób fizycznych wszczęte może być jedynie na wniosek podatnika złożony wraz z korektą zeznania w trybie art. 79 § 2 i 2a ustawy Ordynacja podatkowa -w brzmieniu obowiązującym w 2002r. (art. 75 § 2 i § 3 - w brzmieniu obecnie obowiązującym). Takiego wniosku Skarżący dotąd nie złożył. Tym samym zarzuty Skarżącego dotyczące naruszenia art. 79 § 1 i § 2 są niezasadne. Sąd nie uwzględnił także zarzutów dotyczących naruszenia przepisów procedury podatkowej tj. art. 169 i 200, albowiem naruszenie przepisów postępowania jest przesłanką uchylenia zaskarżonej decyzji tylko wtedy, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Takiej zależności w rozpoznawanej sprawie nie było. Strona była wzywana do zapoznania się z zebranym materiałem w postępowaniu przed organem I instancji, w postępowaniu odwoławczym nie prowadzono postępowania dowodowego dokonując rozstrzygnięcia w oparciu o materiał zgromadzony przez urząd skarbowy. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 169 Ordynacji podatkowej stwierdzić należy, iż żądanie wniosku było jednoznacznie sformułowane, chociaż z błędnie przytoczoną podstawą prawną. Wniosek ten pomimo niemożności merytorycznego rozpoznania nie był dotknięty brakami formalnymi. Z tego względu zarzut ten jest również niezasadny. Sąd nie odniósł się do tych zarzutów Skarżącego, które dotyczą merytorycznego rozstrzygnięcia sposobu opodatkowania dochodu w kwocie 553 326, 09 zł, albowiem kwestia ta nie była rozstrzygnięta zaskarżoną decyzją, a w kompetencjach sądu administracyjnego leży jedynie ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, a nie merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Biorąc pod uwagę powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) skargę oddalił.