III SA 3425/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Sędzia WSA Małgorzata Jarecka, Sędzia WSA Hanna Kamińska (spr.), Protokolant Anna Zientara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 listopada 2004 r. sprawy ze skargi E. i R. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2003 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. oddala skargę Wnioskiem z [...] czerwca 2003 r. R. i E. S. zwrócili się do Urzędu Skarbowego w S. , na podstawie art. 75 § 2 w zw. z art. 79 § 1 i § 2 pkt 1 ust. a Ordynacji podatkowej o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r.. Decyzją z [...] sierpnia 2003 r. Nr [...] Urząd Skarbowy w S., na podstawie art. 72 § 1, art. 74 a, art. 207 i 210 w zw. z art. 75 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) odmówił R. i B. S. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r.. W odwołaniu od decyzji wydanej w pierwszej instancji E.S. stwierdziła, że Urząd Skarbowy, na skutek przyjęcia, że jedynym i ostatecznym dowodem jest protokół Sądu Rejonowego w S. uniemożliwił wyjaśnienie sprawy związanej z ugodą i odszkodowaniem. Zdaniem strony ugoda dotyczyła wyrażenia zgody przez stronę na zwolnienie z pracy i sposobu tego zwolnienia, zaś odszkodowanie dotyczyło "likwidacji przewodniczącej związku" i przyznania świadczenia za "poniesione straty moralne i nie tylko". Według strony wypłacone zostało odszkodowanie wynikające z przepisów prawa cywilnego i wobec tego nie należy określać tego świadczenia mianem odprawy, czy rekompensaty. Strona stwierdziła także, że Urząd Skarbowy w S. "nie działał zgodnie z art. 120 § 1 Ordynacji podatkowej" i naruszył art. 123 § 1 cyt. ustawy pozbawiając ją całkowicie czynnego uczestnictwa w toku postępowania podczas kontroli. Ponadto w wyniku nie dopuszczenia świadków jako dowodów w sprawie został naruszony art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. Zaskarżoną decyzją z [...] listopada 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. , na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w S. z [...] sierpnia 2003 r. Nr [...] w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r.. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że z akt sprawy wynika, że strona miała możliwość czynnego udziału w toczącym się postępowaniu. Urząd Skarbowy przeprowadził pełne postępowanie, w którym poddane były analizie dowody znajdujące się w aktach sprawy. Wyjaśnienie natomiast sporu między pracodawcą a pracownikiem nie należało do kompetencji organu podatkowego. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wypłata stronie świadczenia (odszkodowania) za rezygnację z przepisów związkowych chroniących ją od wypowiedzenia umowy o pracę, nie jest odszkodowaniem wynikającym z ustaw: podstawą tego świadczenia jest umowa między stronami. Do powstania obowiązku zapłaty odszkodowania konieczne jest zaistnienia zdarzenia kreującego obowiązek odszkodowawczy, np. czyn niedozwolony czy niewykonanie zobowiązania. W spornej sprawie przychód strony był wypłatą pieniężną, której podstawą był stosunek pracy, a dokładniej ugoda zawarta z pracodawcą. Zgodnie z treścią pisma Ministra Finansów Nr [...] z [...] lipca 2001 r., na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie korzystają ze zwolnienia odszkodowania (odprawy) wypłacane - między innymi - stosownie do postanowień ugody. Ponadto, w opinii Dyrektora Izby Skarbowej, rozstrzygnięcie sporu czy płatnik słusznie ubruttowił wypłacane podatniczce odszkodowanie nie należy do kompetencji organu podatkowego i kwestię tą powinna wyjaśnić strona bezpośrednio z pracodawcą. Urząd Sygn. akt III SA 3425/03 Skarbowy sprawdza jedynie prawidłowość pobrania zaliczki na podatek dochodowy od uzyskanego przychodu, co też Urząd uczynił. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...] grudnia 2003 r. E. i R. S. zarzucili organom podatkowym naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 3 oraz art. 26 pkt. 1 w zw. z art. 37 ustawy o podatku dochodowym oraz naruszenie art. 14 § 1 i § 6 oraz art. 120 § 1 w zw. z art. 123 i 180 § 1 Ordynacji podatkowej i wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zwrot nadpłaconego podatku. Zdaniem skarżących odszkodowanie było przyznane na podstawie ustawy o związkach zawodowych z 23 maja 1991 r. - art. 32 pkt 2 w zw. z art. 35 pkt 3. W związku z tymi przepisami pracodawca zaproponował skarżącym zawarcie ugody i - w konsekwencji - wypłatę świadczenia. Według skarżących odszkodowanie nie wynikało z art. 45 kodeksu pracy i nie można go zaliczyć do odszkodowania wynikającego ze stosunku pracy. Ponadto skarżący zwracają uwagę, że w żadnej decyzji organów skierowanej do strony nie została zastosowana interpretacja pisma Ministerstwa Finansów z [...] lipca 2001 r. Nr [...] uzasadniona orzecznictwem sądów czy wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego. Na skutek tego dokonana interpretacja prawa podatkowego nie stanowi urzędowej interpretacji prawa i jest naruszeniem art. 14 § 1 pkt 2 i § 6 Ordynacji podatkowej. Według E. i R. S. organy podatkowe naruszyły art. 123 Ordynacji podatkowej na skutek nie zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu polegającym na jej wypowiedzeniu się co do zebranego materiału. Skarżący stwierdzili, że płatnik naruszył - w sposób rażący - art. 37 w zw. z art. 26 i art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wyniku sfałszowania przychodu w poz. 34 i 36. Przeprowadzona kontrola podatkowa była nierzetelna, bowiem nie wyjaśniono podstaw prawnych na jakich płatnik wykazał te dochody. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę na fakt, że wypłata kwoty pieniędzy, na podstawie zawartej ugody, za rezygnację z korzystania z przepisów związkowych chroniących ją przed wypowiedzeniem umowy o pracę, nie jest odszkodowaniem wynikającym z ustaw. Obowiązek świadczenia może powstać z umowy zawartej według swobodnego uznania stron (art. 353 kc); do powstania obowiązku zapłaty odszkodowania niezbędne jest zaistnienie zdarzenia, które będzie podstawą obowiązku odszkodowawczego, tj. czyn niedozwolony (art. 415 kc) lub niewykonanie zobowiązania (art. 471 kc). Zarzut naruszenia art. 14 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej jest bezzasadny, bowiem Ministerstwo Finansów, wydając interpretacje lub wytyczne dla organów skarbowych, nie musi w tych wytycznych powoływać się na konkretne orzeczenia NSA. Nie zmienia to faktu, że Ministerstwo Finansów, wydając interpretacje, uwzględnia treść orzeczeń sądów administracyjnych. Zdaniem organu II instancji ustalenie wysokości przychodu z tytułu odszkodowania nie należy do kompetencji organu podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał tez stanowisko, że Urząd Skarbowy przeprowadził pełne postępowanie z uwzględnieniem dowodów znajdujących się w aktach sprawy, zaś wyjaśnienie sporu pomiędzy pracodawcą a pracownikiem nie należy do kompetencji organu podatkowego. Sygn. akt III SA 3425/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów prawa administracyjnego, prawa cywilnego i na podstawie innych ustaw, ze wskazanymi w tym przepisie wyjątkami Regułą, wynikającą z art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to, ze opodatkowaniu podlegają wszelkie uzyskiwane dochody. Wyjątki od tej reguły należy interpretować ściśle. Podstawą powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji zapłaty podatku jest niemożność zakwalifikowania świadczenia do grupy odszkodowań, otrzymanych na podstawie przepisów prawa cywilnego, administracyjnego i na podstawie innych ustaw (art. 21 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy). W wykonaniu zawartej ugody pomiędzy skarżącą a Zakładami [...] B. SA, pracodawca cofnął wypowiedzenie warunków pracy i płacy i stwierdził, że Zakłady [...]wypłacą E. S. odszkodowanie za rezygnację z ochrony związkowej. W ocenie Sądu orzekającego w tej sprawie sporne świadczenie jest rodzajem rekompensaty wypłaconej na podstawie zawartej umowy, nie jest natomiast odszkodowaniem, bowiem brak jest w tej sprawie szkody po stronie skarżącej. Szkoda powinna być spowodowana przez zaistnienie faktu (działanie lub zdarzenie), zaś pomiędzy szkodą a tym faktem musi istnieć adekwatny związek przyczynowy. Zdaniem sądu nie nazwa, ale rzeczywisty charakter świadczenia decyduje o tym, czy świadczenie to jest odszkodowaniem, czy nie. Na podstawie ugody stosunek pracy został rozwiązany za porozumieniem stron, zaś skarżąca otrzymała za nieskorzystanie z ochrony związkowej ekwiwalent w postaci kwoty pieniędzy. Szkoda nie wystąpiła zatem po stronie skarżącej. Sąd zwraca uwagę na fakt, że rozwiązanie umowy o pracę na mocy porozumienia stron, jak w tym wypadku, nie jest przyczyną powstania obowiązku odszkodowawczego, nawet, jeśli pomiędzy stronami stosunku pracy zaistniały - przed rozwiązaniem stosunku pracy - nieporozumienia. Polubowne załatwienie sporów nie powoduje powstania szkody i - w konsekwencji - wypłaty odszkodowania (por. wyrok NSA z 16.06.2004 r. sygn. III SA 528/03). Należy zwrócić uwagę na fakt, że podobnie został zinterpretowany art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wyrokach NSA z 25.05.2000 r. sygn. III SA 1016/99, III SA 1017/99, z 10.09.2003 r. sygn. III SA 20/03, III SA 3353/02, III SA 3352/02, III SA 3350/02, III SA 3349/02, III SA 3348/02, III SA 3347/02, III SA 3346/02, III SA 3345/02, III SA 3343/02, III SA 3342/02, III SA 3341/02 oraz z 15.05.2003 r. sygn. III SA 3340/02, III SA 3339/02, III SA 3338/02, III SA 3337/02, III SA 3336/02. W orzeczeniach tych Sąd stwierdził, że zakładając nawet, iż podatnik poniósł szkodę, to można ją rozważać, co najwyżej w zakresie lucrum cessans, którego nie obejmuje zwolnienie z art. 21 ust.1 pkt 3 cytowanej ustawy. Ponadto bezpośrednią podstawą wypłaconego skarżącej świadczenia nie są przepisy ustawy, o których mowa w przywołanym art. 21 ust. 1 pkt 3, lecz wyłącznie postanowienia umowy - ugody sądowej z [...].05.2002 r.. Za podobnym poglądem co do kwalifikacji wypłat świadczeń na podstawie ugody opowiedział się Minister Finansów w piśmie z [...] lipca 2001 r. Nr [...]. Mając na względzie powyższe, Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.