III SA 3602/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Jagiełło, Sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.), Asesor WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2004 r. sprawy ze skargi E. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] grudnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie targowej uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Prezydenta W. z dnia [...] lipca 2003 r. Nr [...], 1) stwierdza, że zaskarżone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości, 2) zasądza na rzecz skarżącej od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. kwotę 10 zł (dziesięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Prezydent W. - po rozpatrzeniu wniosku E. W. z dnia [...] grudnia 2002 r. w sprawie zwrotu nienależnie pobieranej za lata 1997-1999 opłaty targowej - decyzją nr [...] z dnia [...] lipca 2003 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty w opłacie targowej za okres od l stycznia 1997 r. do 30 września 1999 r. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, iż w toku postępowania ustalono, iż strona w latach 1997-1999 prowadziła działalność gospodarczą na terenie targowiska "P. " w obiekcie [...]. Z kolei zgodnie z uchwałą Rady Gminy W. z dnia [...] stycznia 1997 r. nr [...] w sprawie ustalenia dziennych stawek opłaty targowej, terminów płatności oraz sposobu jej poboru, opłata targowa mogła być dokonywana w dwóch formach: tj. jednorazowych opłat dziennych i abonamentów miesięcznych stanowiących dwudziestokrotność opłaty dziennej. Wybór formy płatności należał do osób handlujących na targowisku. Organ I instancji stwierdził, iż strona dobrowolnie uiszczała opłatę targową w formie abonamentu, przy czym dokonywała tego ze znacznym opóźnieniem. W uzasadnieniu decyzji Prezydent W. wskazał, iż Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku sygn. akt III SA 680/02 z dnia 25 października 2002 r. stwierdził nieważność powołanej wyżej uchwały Rady Gminy, ale tylko w części dotyczącej poboru opłaty targowej w formie abonamentu. W pozostałej części uchwała ta była zgodna z prawem. Zdaniem organu I instancji, nie można zgodzić się ze stanowiskiem strony, iż pobierana opłata targowa była nienależna. Organ I instancji podkreślił, że strona dobrowolnie dokonywała opłaty w formie abonamentu miesięcznego. Z kolei z materiału zgromadzonego w sprawie wynika, iż strona prowadziła sprzedaż na targowisku przez co najmniej 20 dni w miesiącu. Ponadto, w okresie tym strona nie była podatnikiem podatku od nieruchomości i dlatego nie korzystała ze zwolnienia w opłacie targowej. Od decyzji organu I instancji pełnomocnik strony wniósł odwołanie wnosząc o jej uchylenie w całości. Pełnomocnik podniósł, iż nie jest jasne, na jakiej podstawie organ podatkowy uznał za udowodnione dokonywanie czynności sprzedaży w obiekcie handlowym nr [...] przez pełen okres dnia każdego tygodnia, każdego miesiąca oraz każdego roku. Nie jest również jasne na jakiej podstawie w ogóle przyjęto, że w obiekcie tym była prowadzona jakakolwiek działalność handlowa, skoro z informacji przekazanych przez Zarząd Terenów Publicznych, fakt taki nie wynika. Pełnomocnik strony podnosi również, iż opłaty były wnoszone na żądanie inkasenta pod groźbą egzekucji, na podstawie wystawianych imiennie rachunków, a za nieterminowe ich regulowanie pobierana była opłata za zwłokę. Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] grudnia 2003 r. nr KOC [...] utrzymało w mocy decyzję Prezydenta W. W uzasadnieniu decyzji, organ II instancji wskazał, iż zgodnie z dyspozycją art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zwalnia się od opłaty targowej osoby i jednostki wymienione w art. 15 ust. l, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowisku. W ocenie organu II instancji, E. W. nie była podatnikiem podatku od nieruchomości w związku z korzystaniem z lokalu handlowego na targowisku i w związku z tym nie była zwolniona od uiszczania opłaty targowej. Zdaniem organu odwoławczego, podatnikami podatku od nieruchomości są osoby będące właścicielami lub samoistnymi posiadaczami nieruchomości. Z kolei strona nie spełniała żadnej z wymienionych wyżej przesłanek i dlatego też nie mogła być zwolniona od opłaty targowej. Mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem przedstawionym w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którym, od strony winna być pobrana w tym okresie opłata targowa zgodnie z uchwałą Rady Gminy W. z dnia [...] stycznia 1997 r. nr [...] ze zm. w sprawie ustalenia dziennych stawek opłaty targowej, terminów płatności oraz sposobu jej pobierania. W związku z tym, w ocenie organu odwoławczego, odmowa stwierdzenia nadpłaty za dokonywanie sprzedaży na targowisku "P.", uzasadniona jest przepisami prawa. W skardze z dnia [...] grudnia 2003 r. skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego strona zarzuca zaskarżonej decyzji rażące naruszenie: - zasady praworządności wyrażonej w treści art. 120 Ordynacji podatkowej, - zasady dwuinstancyjności postępowania, poprzez bezkrytyczne przyjęcie stanowiska organu I instancji, pomimo istotnych wad postępowania, - treści przepisu art. 210 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 120 ustawy, poprzez zaniechanie ustosunkowania się do zarzutów odwołania, - przepisu art. 123 Ordynacji w zw. z art. 200 ustawy, poprzez świadome i celowe pozbawienie możliwości obrony praw, - przepisu art. 121 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania na etapie obu instancji w sposób, który podważa zaufanie do organów, - przepisu art. 120 w zw. z art. 72 Ordynacji, poprzez dowolne uznanie za organem I instancji, iż nadpłata nie występuje, a jeśli nawet występuje to nie może być zwrócona, bez przedstawienia żadnych dowodów, - przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez całkowicie dowolną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału, - przepisu art. 187 w zw. z art. 120 Ordynacji, poprzez zaniechanie zebrania pełnego materiału dowodowego, -przepisu art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 120 Ordynacji, poprzez utrzymanie w mocy decyzji naruszającej prawo. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. podtrzymało argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Z mocy art. 97 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2003 r. Nr 153, poz. 1271), sprawa podlega rozpoznaniu przez wojewódzki sąd administracyjny, na podstawie ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270). Wniesiona skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie narusza prawo w stopniu powodującym jego uchylenie. Na wstępie Sąd zaznacza, że zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W celu zobrazowania zaistniałego problemu prawnego - w tej sprawie - należy poczynić kilka uwag natury ogólnej. Zauważyć na wstępie należy, że określając lub ustalając wysokość zobowiązania podatkowego zgodnie z art. 21 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy zobowiązany jest do wymierzenia podatku zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, przy uwzględnieniu wszelkiego rodzaju zwolnień wynikających z mocy tego prawa. Jako przykład można podać podatek dochodowy od osób fizycznych i zwolnienia z tej należności publicznoprawnej określone w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Innym przykładem może być podatek od towarów usług i zwolnienia z tej daniny unormowane w art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Wymienione zwolnienia przedmiotowe – o ile zaistnieje którykolwiek ze stanów faktycznych w tych przepisach unormowany - muszą być uwzględnione przez organy wymierzające podatek należny, bowiem są to zwolnienia przysługujące podatnikowi z mocy prawa. Ta sama reguła nakładająca obowiązek uwzględniania podczas wymiaru podatku zwolnienia pewnych stanów faktycznych - uprzywilejowanych przez ustawodawcę - dotyczy także stwierdzenia nadpłaty w tych daninach. Podnieść w tym miejscu należy, iż taka sama sytuacja prawna ma miejsce na gruncie opłaty targowej, uregulowanej w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, która stanowi przedmiot sporu w tej sprawie. Zgodnie z art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. Targowiskami zaś są wszelkie miejsca, w których prowadzony jest handel, w szczególności z ręki, koszów, stoisk, wozów konnych, przyczep, pojazdów samochodowych, a także sprzedaż zwierząt, środków transportowych i części do środków transportowych. Opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko. Natomiast w myśl art. 16 tej ustawy zwalnia się od opłaty targowej osoby i jednostki wymienione w art. 15 ust. 1, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z nieruchomościami lub obiektami budowlanymi niezłączonymi trwale z gruntem, położonymi na terenie targowiska. Zaznaczyć w tym miejscu trzeba, iż obowiązek zapłaty opłaty targowej jest ściśle związany, i uzależniony od tego, czy podmiot, o którym mowa w art. 15 jest podatnikiem podatku od nieruchomości w związku z nieruchomościami lub obiektami budowlanymi niezłączonymi trwale z gruntem, znajdującymi się na targowisku. W przypadku, gdy podmiot dokonujący sprzedaży na terenie targowiska jest podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu handlu w tych nieruchomościach lub obiektach budowlanych, wtedy w świetle wymienionego powyżej art. 16 komentowanej ustawy będzie zwolniony z obowiązku uiszczania opłaty targowej. Reasumując tę część wywodów powiedzieć trzeba, iż podczas określania wysokości opłaty targowej organ dokonujący wymiaru tej należności publicznoprawnej jest zobowiązany do rozpatrzenia z urzędu ewentualnego zwolnienia podmiotowego, wynikającego z art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Potwierdzeniem dla wyżej przywołanej tezy – uwzględniania z urzędu, podczas wymierzania zobowiązania podatkowego zwolnienia podatkowego, które przysługuje z mocy przepisów prawa są orzeczenia NSA z dnia 4 grudnia 1998r., sygn. akt I S.A./Łd 427/97 i z dnia 7 marca 1997r. S.A./Gd3109/96. Mając na uwadze przeprowadzone rozważania w przedmiocie art. 15 i 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stwierdzić wypada, iż obowiązkiem organów w niniejszej sprawie było wszechstronne zebranie materiału dowodowego i dokładna jego analiza pod kątem zwolnienia z opłaty targowej, przewidzianego w art. 16 tej ustawy. W aktach sprawy oraz w decyzjach brak tej dokładnej analizy i argumentów świadczących o gruntownym przeprowadzeniu postępowania w tym zakresie, a w sytuacji, gdy stan faktyczny sprawy dotyczy obiektów handlowych ma to zdaniem Sądu decydujące znaczenie dla stwierdzenia istnienia, bądź nie istnienia nadpłaty w opłacie targowej. Za niewystarczającą należy uznać konstatację, że tylko właściciel i samoistny posiadacz nieruchomości jest podatnikiem podatku od nieruchomości w rozumieniu omawianej ustawy. Zauważyć, bowiem trzeba, że zgodnie z art. 2 ust.1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w okresie, za który odmówiono stwierdzenia nadpłaty w opłacie targowej obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych oraz jednostkach organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które: 1) są właścicielami lub samoistnymi posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych nie złączonych trwale z gruntem, 2) są użytkownikami wieczystymi nieruchomości lub ich części, 3) są posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych niezłączonych trwale z gruntem, stanowiących własność Skarbu Państwa lub gminy, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub innego tytułu prawnego, a także umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa albo z ustanowionego zarządu, 4) posiadają bez tytułu prawnego nieruchomości lub ich części albo obiekty budowlane niezłączone trwale z gruntem, stanowiące własność Skarbu Państwa lub gminy, z wyjątkiem nieruchomości wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Lasów Państwowych. Z powołanego przepisu wynika, że podatnikami podatku od nieruchomości są nie tylko właściciele i samoistni posiadacze nieruchomości, ale także właściciele i samoistni posiadacze obiektów budowlanych, a co wydaje się najważniejsze na gruncie niniejszej sprawy - podatnikami tej daniny - są także posiadacze zależni nieruchomości i obiektów budowlanych niezłączonych trwale z gruntem, stanowiących własność Skarbu Państwa lub gminy, jak również podmioty, które posiadają bez tytułu prawnego nieruchomości lub ich części albo obiekty budowlane niezłączone trwale z gruntem, stanowiące własność Skarbu Państwa lub gminy. Powtórna analiza przedmiotowej sprawy powinna być dokonana właśnie w kontekście w/w art. 2 omawianego aktu prawnego. Niezależnie od powyższego Sąd chciałby zwrócić uwagę na następujące zagadnienia, które posiadają istotne znaczenie w sporach, o to, które z należności publicznoprawnych obciążają podatnika, dokonującego sprzedaży na targowisku. Zgodnie, bowiem z art. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jak wcześniej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości i obiekty budowlane niezłączone trwale z gruntem. Zaś w myśl art. 3 tej ustawy, opodatkowaniu podlegają budynki budowle i grunty. W związku z brakiem definicji obiektów budowlanych i budowli na gruncie przepisów podatkowych, w celu zapewnienia jednolitości systemu prawnego definicji obiektu budowlanego i pojęcia budowli należy poszukiwać w przepisach prawa budowlanego (por. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 2 lipca 2001r., sygn. akt FPS 2/01, ONSA 2002/1/2 oraz uchwała 7 sędziów SN z dnia 12 marca 2002r., sygn. akt III ZP 34/01, OSNP 2002/23/561). Obiektem budowlanym w świetle art. 3 prawa budowlanego jest budowla, zaś budowlą jest każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury. W zakresie obiektu budowlanego nie będącego budynkiem, ani obiektem małej architektury mieści się tymczasowy obiekt budowlany, zgodnie, bowiem z art. 3 pkt 5 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem tymczasowego obiektu budowlanego należy rozumieć obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe. Jak z powyższego wynika obiektem budowlanym podlegającym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i w konsekwencji zwalniającym sprzedającego z obciążenia opłatą targową w rozumieniu art. 16 tej ustawy jest miedzy innymi: kiosk uliczny, pawilon sprzedaży ulicznej, barakowóz, czy też obiekt kontenerowy. Zauważyć należy, iż katalog z punktu 5 art. 3 ustawy Prawo budowlane nie jest katalogiem zamkniętym, w związku z tym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegać będą także podobne obiekty do zamieszczonych w tym przepisie, o ile będą się charakteryzowały podobnymi cechami, jakie posiadają te, które zostały wymienione w sposób przykładowy. Reasumując stwierdzić należy, iż w celu ustalenia, czy w sprawie mamy do czynienia z nadpłatą w opłacie targowej, niezbędne zdaniem Sądu jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w zakresie podmiotowym, w kontekście art. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także w przedmiocie charakteru obiektów handlowych, w których była prowadzona sprzedaż na targowisku. Dlatego też zaistniały podstawy do uchylenia decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002r. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Stosownie do treści art. 152 cyt. ustawy Sąd stwierdził, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, przy czym rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku. O zwrocie kosztów postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy.