III SA 952/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA (del.) Antoni Hanusz (spr.), Sędziowie Asesor WSA Sylwester Golec, Sędzia WSA Hanna Kamińska, Protokolant Małgorzata Szamocka, po rozpoznaniu w dniu 9 marca 2004 r. sprawy ze skargi L. R. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2002 r. Nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę 1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...].03.2002r., Nr [...], po rozpatrzeniu odwołania L. R. od decyzji Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...].10.2001r., Nr [...] w sprawie ustalenia dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu za 2000r. oraz podatku dochodowego od tego dochodu, Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. Jak wynika z motywów powyższej decyzji, w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego organ I instancji ustalił, iż L. R. poniosła w 2002r. wydatki w kwocie 138.164 zł związane z transakcją nabycia nieruchomości, w tym w kwocie 130.000 zł na zakup zabudowanej nieruchomości. Zakup nieruchomości finansowany był, zgodnie z treścią aktu notarialnego oraz potwierdzeniem małżonka strony skarżącej, z majątku odrębnego L. R. Na podstawie przedstawionych przez stronę skarżącą informacji dotyczących przeniesienia wydatków oraz wysokości i źródeł uzyskanych dochodów, organ I instancji ustalił, że ujawnione źródła przychodów L. R. nie pozwoliły na poniesienie w 2000r. wydatku w kwocie 138.164 zł. Wobec tego zastosowany przepis art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) i ustalono podatek w wysokości 75% dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu. W odwołaniu wniesionym od decyzji organu I instancji strona zarzuciła naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 cytowanej wyżej ustawy podatkowej oraz błędne zastosowanie art. 20 ust. 3 tej ustawy, bowiem źródłem przychodu, z którego sfinansowany został zakup nieruchomości były jej środki pieniężne pochodzące z darowizn, do których stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zdaniem skarżącej organ podatkowy I instancji naruszył także przepisy postępowania tj. art. 122 i 180 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przesłuchania świadków L. Z. oraz Z. W. na okoliczność nabycia darowizny pieniężnej. 2. Izba Skarbowa w W. nie znalazła jednak podstaw do uwzględnienia odwołania i wskazała, iż skarżąca nie wykazała w trakcie postępowania podatkowego, iż posiadany majątek i osiągnięte przychody pozwoliły na poniesienie w 2000r. wydatku w wysokości 138.164 zł. Natomiast oświadczenie strony na temat źródeł pochodzenia środków pieniężnych zakup nieruchomości są sprzeczne. Skarżąca nie przedłożyła dowodów na potwierdzenie swoich twierdzeń, iż otrzymała darowizny od matki, ojca i bratowej, nie przedstawiła także dokumentów świadczących o otrzymanym spadku po swojej matce, jak również o wymianie otrzymanych dolarów za złote. Wobec tego organ odwoławczy, podobnie jak organ I instancji, nie dał wiary wyjaśnieniom strony skarżącej. Podatkowy organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż Urząd Skarbowy w W. przesłuchał Z. R. i S. W., natomiast Urząd Skarbowy w K. przesłuchał F. P. Jednakże żadna z tych osób nie potwierdziła, iż była świadkiem wręczenia przez M. W. kwoty 1.000.000.000 zł, przed denominacją, swej córce L. R. Z kolei Z. R., mąż skarżącej, oświadczył, iż zakup nieruchomości był finansowany ze wspólnych oszczędności, gdy tymczasem wcześniej przed notariuszem potwierdził, że L. R. kupiła zabudowaną nieruchomość za fundusze pochodzące z jej majątku odrębnego. Nie potwierdził on również, iż był świadkiem przekazania kwoty 1.000.000.000 zł, przed denominacją, na rzecz swojej żony. Podatkowy organ odwoławczy przyznaje jednocześnie, iż nie przesłuchał Z. W., gdyż mimo wezwania prawidłowo mu doręczonego nie stawił się na przesłuchanie. Natomiast L. Z. zamieszkała na terenie Litwy nie została przesłuchana ponieważ uznano, iż nie była ona świadkiem przekazania kwoty 1.000.000.000 zł, przed denominacją, domniemanej darowizny na rzecz skarżącej. 3. Na powyższą decyzją L. R. wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wnosząc w niej o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, skarżąca zarzuca jej błędne zastosowanie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ponieważ źródłem przychodu, z którego sfinansowany został zakup nieruchomości były oszczędności oraz środki pieniężne pochodzące z darowizny, do której stosuje się przepisy podatku od spadków i darowizn, wobec czego naruszono przepisy art. 2 ust. 1 pkt 3 tejże ustawy. Skarżąca zarzuca również naruszenie przepisów postępowania tj. art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego. Doprowadziło to, w ocenie skarżącej, do błędnych ustaleń faktycznych. Skarżąca podnosi również fakt niezaliczenia przez organ podatkowy żadnej kwoty dochodu "na poczet kwestionowanego przychodu". Skarżąca zwraca ponadto uwagę, iż obowiązek podatkowy z tytułu nabycia środków pieniężnych w drodze darowizny , jeżeli nabycie to nie zostało zgłoszone do opodatkowania, powstaje z chwilą powołania się przed organem podatkowym na okoliczność dokonania tej darowizny. Tak też stało się w niniejszej sprawie, kiedy to skarżąca powołała się na darowiznę. Organ skarbowy winien zatem ustalić obowiązek strony w podatku od darowizn z lat poprzednich, a następnie czynić ustalenia czy przychody strony w 2000 roku znajdują pokrycie w ujawnionych źródłach. 4. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie, bowiem jej zarzuty uznała za bezzasadne i podtrzymała stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji wraz z przytoczoną tam argumentacją. 5. Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25.07.2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) stwierdzić należy, iż decyzja ta wbrew zarzutom skargi, nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26.02.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym polegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wolnych od tego podatku. Podlegające opodatkowaniu dochody uzyskiwane mogą być z różnych źródeł przychodów ujętych w art. 10 ust. 1 powoływanej ustawy podatkowej m. in. z innych źródeł. Za przychody z innych źródeł uważa się przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Zgodnie z treścią art. 20 ust. 3 tejże ustawy wysokości przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. W świetle zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego należy stwierdzić, iż organy podatkowe właściwie zastosowały przepis art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z materiału zgromadzonego w sprawie wynika, iż źródłami przychodów służących sfinansowaniu w 2000r. nabycia zabudowanej nieruchomości w łącznej kwocie 138.164 zł miały być wskazane przez stronę skarżącą: oszczędności całego życia, a w szczególności wynagrodzenia za pracę, darowizny członków rodziny, spłaty z gospodarstwa rodziców, darowizn od matki, spadku po matce, szycia usługowego dla ludzi, kwot otrzymanych od bratowej K. W. za opiekę nad dziećmi. Jednakże strona skarżąca nie wskazała ani nie przedstawiła organom podatkowym źródeł dowodowych i środków dowodowych, które pozwoliłyby w sposób logiczny i przekonywujący wyciągnąć wnioski potwierdzające jej tezy dowodowe. Jedynie w oparciu o tego rodzaju materiał dowodowy, jak wiarygodne zeznania świadków, czy wyjaśnienia stron postępowania, udokumentowane czynności cywilnoprawne, czy inne zdarzenia prawne organy podatkowe mogą wyciągać wnioski dowodowe, uznając jedne okoliczności za udowodnione inne z kolei za nie mające waloru dowodu w sprawie. Jak wynika z akt sprawy twierdzenia strony skarżącej są bądź gołosłowne, bądź sprzeczne ze sobą, na co zwracają uwagę organy podatkowe. Dokonały one prawidłowej analizy źródeł przychodów skarżącej wskazując zarówno na wielkość dochodu osiągniętego w 2000r. tj. 5.723,90 zł, jak również z lat ubiegłych, w tym z tytułu zaciągniętej w 1992r. pożyczki z zakładowego funduszu mieszkaniowego. Organy podatkowe dokonały, także oceny oświadczenia skarżącej w przedmiocie darowizny poczynionej przez matkę L. R. na jej rzecz w kwocie 1.000.000.000 zł, jaka miała być dokonana przed jej śmiercią w 1977r. Tymczasem skarżąca nie przedstawiła wiarygodnych dowodów potwierdzających tę czynność prawną, twierdząc iż nie posiada żadnego dokumentu potwierdzającego otrzymanie darowizny. Natomiast w 1992r. skarżąca zaciągnęła pożyczkę z zakładowego funduszu mieszkaniowego na remont mieszkania. Skarżąca nie przedstawiła również innych środków dowodowych mających m.in. potwierdzić nabycie spadku po matce w wysokości 4.000 dolarów, ani darowizny ojca w 1968r. Twierdzenie strony postępowania w sprawie pochodzenia źródeł przychodów, przeciwstawiające się wynikom postępowania dowodowego, przeprowadzonym w toku postępowania podatkowego w sprawie nieujawnionych źródeł przychodów, muszą wskazywać na źródła i środki dowodowe, umożliwiające ich ocenę przez organy podatkowe, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Dopiero wówczas rozpatrywać można zarzuty naruszenia przez organy podatkowe zarówno prawa materialnego, jak przepisów postępowania. Organy podatkowe słusznie zwracają przy tym uwagę, iż z treścią aktu notarialnego oraz oświadczeniami skarżącej oraz jej męża nabycia przedmiotowej nieruchomości dokonano z majątku odrębnego skarżącej. Tymczasem wskazane przez nią źródła przychodów stanowią elementy majątku wspólnego. Organy podatkowe nie naruszyły też przepisów postępowania podatkowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd orzekający w niniejszej sprawie nie dopatrzył się bowiem naruszenia przepisów art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe uwzględniły wnioski dowodowe strony oraz oceniły je w sposób zgodny z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. Odrzucenie wyjaśnień strony skarżącej zostało logicznie i przekonywująco uzasadnione. Natomiast strona skarżąca nie poparła swego stanowiska przekonywującymi dowodami, choćby pośrednimi, wskazującymi na pokrycie wydatku w 2000r. w kwocie 138.164 zł przedstawiając wiarygodne źródła i wnioski dowodowe tym zakresie. Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy powiedzieć, iż brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).