III SA/Wa 1059/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędzia WSA Krystyna Kleiber (spr.), Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lutego 2008 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji o podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od marca do grudnia 1999 roku 1) oddala skargę, 2) przyznaje doradcy podatkowemu J. L. ze środków budżetowych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie kwotę 240 zł (dwieście czterdzieści złotych) tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu oraz kwotę 52,80 zł (pięćdziesiąt dwa złote osiemdziesiąt groszy) stanowiącą 22 % podatku od towarów i usług. Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w O., decyzją z dnia [...] marca 2002 r. określił dla A. K., prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą PPHU "A.", zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiące czerwiec i lipiec 1999 r. do rozliczenia w następnym okresie rozliczeniowym, zaległość podatkową za te same okresy rozliczeniowe oraz odsetki od tych zaległości. Decyzja ta stała się decyzją ostateczną w administracyjnym toku instancji na skutek nie złożenia przez podatnika wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy. Wnioskiem z dnia 12 września 2006 r. A. K. wystąpił o stwierdzenie nieważności opisanej decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej na podstawie art. 247 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8. poz. 60 ze zm.) dalej jako "Ordynacja", gdyż jego zdaniem, decyzja rażąco narusza przepis art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz,. 50 ze zm.), dalej jako ptu. Zgodnie bowiem z tym przepisem, przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, to zawarte przez niego transakcje obarczone są wadą prawną, czyli dokumentują czynności nieważne z mocy prawa, o których mowa w art. 58 Kodeksu cywilnego, co potwierdza wyrok Sądu Rejonowego w Olsztynie, VII Wydział Karny z dnia 14 sierpnia 2003r. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] grudnia 2006 r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. W uzasadnieniu wyjaśnił, że A. K. złożył wniosek po upływie roku od daty doręczenia decyzji z dnia [...] marca 2002 r., stosownie zaś do treści przepisu art. 249 § 1 Ordynacji w związku z art. 24 § 1 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387), dalej jako "ustawa zmieniająca", organ odmawia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie roku od daty jej doręczenia. Skarżący wnioskiem z dnia 27 grudnia 2006 r. wniósł o ponowne rozpatrzenie sprawy. We wniosku zarzucił, że "uzasadnienie decyzji GIKS z dnia [...] grudnia 2006 r. nie może stanowić o jej części dyspozycyjnej. Art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wskazuje na okres pięciu lat od daty doręczenia spornej decyzji organu podatkowego, a nie jak w sentencji okres jednego roku". Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej, decyzją z dnia [...] marca 2007 r. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] grudnia 2006 r. W uzasadnieniu ponownie wyjaśnił, iż wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji został wniesiony przez A. K. po upływie rocznego terminu, o którym mowa w art. 249 § 1 Ordynacji. Wyjaśnił również, że mimo, iż art. 249 Ordynacji w nowym brzmieniu wszedł w życie 1 stycznia 2003 r., to jednak w sprawie nie będzie miał zastosowania. Zgodnie bowiem z art. 24 § 1ustawy zmieniającej, żądanie uchylenia, zmiany, stwierdzenia nieważności decyzji, która stała się ostateczną przed dniem wejścia w życie przepisów zmieniających Ordynację, podlegają rozpatrzeniu w trybie, na zasadach i w terminach określonych w przepisach obowiązujących przed dniem wejścia w życie tych przepisów. Stosownie do art. 249 § 1 Ordynacji w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją, organ podatkowy odmawia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie roku od daty jej doręczenia. Odnosząc się natomiast do przywołanego przez Skarżącego we wniosku wyroku Sądu Rejonowego, wskazującego na wadę prawną wydanej decyzji, stwierdził, że jest to zarzut "chybiony". Wyjaśnił, że przedmiotowa sprawa dotyczy odmowy wszczęcia postępowania, co jednocześnie stanowi odmowę przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów w sprawie i odmowę rozstrzygnięcia merytorycznego co do zasadności wniosku o stwierdzenie nieważności. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie A. K. wniósł o uchylenie decyzji z dnia [...] marca 2007 r. ze wskazaniem na konieczność wszczęcia postępowania w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2002 r. W uzasadnieniu stwierdził, że odmowa postępowania w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Inspektora UKS w O. skutkuje funkcjonowaniem decyzji skarbowej naznaczonej bezsporną wadą prawną oraz podjętej z naruszeniem wskazanego przepisu prawa. Postępowanie skarbowe, zakończone sporną decyzją Inspektora UKS w O. znalazło swój finał przed sądem karnym dopiero w sierpniu 2003 r. Tak więc, zdaniem skarżącego, obowiązuje tu zasada stosowania przepisów nowych, chyba że strona wnosi o rozpatrywanie sprawy w oparciu stare ustawy. I tak w ustawie Ordynacja podatkowa po dniu 31 grudnia 2002 r., przepis art. 249 § 1 wskazuje okres pięciu lat od doręczenia spornej decyzji organu podatkowego na złożenie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej. Ponadto, podniósł, że funkcjonowanie decyzji z dnia [...] marca 2002 r. obliguje sąd karny do wydania wyroku skazującego, który jego zdaniem, jest zaprzeczeniem zasady sprawiedliwości. W odpowiedzi na skargę GIKS, podtrzymując zaprezentowane wcześniej argumenty, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a ocenie Sądu podlega zgodność wydanych aktów, w tym wypadku decyzji administracyjnej, zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego, stosownie zaś do treści art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej jako "ppsa" - Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z tej przyczyny Sąd w pierwszej kolejności zbadał, czy toczące się postępowanie nie naruszyło norm postępowania, zawartych w Ordynacji jak też, czy wydane w sprawie decyzje są zgodne z obowiązującymi przepisami prawa. Sąd stwierdza, że zarówno zaskarżona decyzja jak i decyzja ją poprzedzająca, odpowiadają prawu, a skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Należy wyjaśnić, że stosownie do art.128 Ordynacji decyzje od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są decyzjami ostatecznymi. Uchylenie lub zmiana takich decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji oraz w ustawach podatkowych. Oznacza to, że postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji administracyjnej może zostać wszczęte tylko i wyłącznie w trybie i w terminach wskazanych w przepisach od art. 247 do art. 249 Ordynacji. Zgodnie z cytowanymi przepisami organ, do którego wpłynął wniosek A. K., w pierwszej kolejności zobligowany był do zbadania, czy w sprawie zaszły przesłanki do wszczęcia postępowania, a więc czy wniosek pochodzi od strony postępowania jak też czy został złożony w terminie określonym w art. 249 § 1 Ordynacji. W dacie złożenia przez A. K. przedmiotowego wniosku przepis ten przewidywał, że wniosek taki może być rozpoznany, o ile został wniesiony w przeciągu pięciu lat od dnia doręczenia decyzji ostatecznej, w przeciwnym razie, organ podatkowy odmówi wszczęcia postępowania. Natomiast w dacie wydania decyzji ostatecznej i jej doręczenia skarżącemu, bo w dniu [...] marca 2002 r., przepis wskazywał termin jednego roku. Zmiany terminów do skutecznego złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności dokonała ustawa z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie innych ustaw. Ustawa ta zawierała bowiem przepisy przejściowe, w tym analizowany przez organy podatkowe, art. 24 § 1 przewidujący, że wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji, która stała się ostateczną przed dniem wejścia tej ustawy w życie, a nastąpiło to w dniu 1 stycznie 2003 r. ustawy, będzie rozpoznawany według przepisów poprzednio obowiązujących. W sprawie jest niesporne, że decyzja Inspektora Kontroli Skarbowej w O. stała się ostateczną po upływie 14 dni od jej doręczenia, skoro nie został złożony wniosek o ponowne rozpoznanie sprawy. W związku z cytowaną dyspozycją, Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej, zasadnie stwierdził, iż do wniesionego przez Skarżącego wniosku należało zastosować przepis art. 249 § 1 Ordynacji w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r., a więc przepis wymagający zachowania rocznego terminu od daty doręczenia tej decyzji stronie. W tym stanie Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej nie mógł zastosować w niniejszej sprawie przepisów art. 249 § 1 Ordynacji w brzmieniu obowiązującym po dniu 31 grudnia 2002r., bez względu na to w jakiej dacie wnoszący podanie, dowiedział się o okolicznościach uzasadniających jego żądanie i bez względu na to które z tych przepisów są korzystniejsze dla Skarżącego. Tu należy przytoczyć wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2006 r. sygn. akt II FSK 526/05 / LEX nr 205711/ " Przepis art. 24 § 1 i 2 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387), ma zastosowanie jedynie do decyzji, które stały się ostateczne przed 1 stycznia 2003 r., to jest wydanych na podstawie przepisów starych, a nie do decyzji nieostatecznych, wydanych w trybie nadzwyczajnym w pierwszej instancji. Bez znaczenia dla dyspozycji art. 24 przedmiotowej ustawy pozostaje złożenie wniosku o uchylenie, zmianę lub stwierdzenie nieważności decyzji przed lub po 1 stycznia 2003 r., jako, że jedynym wymogiem zastosowania tego przepisu jest to, aby żądanie dotyczyło decyzji, która stała się ostateczna przed dniem wejścia w życie ustawy nowej (...)." Mając na uwadze wskazane okoliczności prawne - stwierdzić należy, że zarzuty Skarżącego podnoszone w skardze należało uznać za niezasadne i skargę, na podstawie art. 151 ppsa, oddalić.