III SA/Wa 1250/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant starszy referent Anna Skorupska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi J. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej orzekającej o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej wraz ze spółką za zaległości spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. i 2012 r. oddala skargę Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez J. D. (dalej "Skarżący") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej "Dyrektor") z dnia [...] marca 2019 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej "Naczelnik") z dnia [...] listopada 2018 r. orzekającą o odmowie uchylenia po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej tego organu z dnia [...] października 2016 r. orzekającej o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości podatkowe K. Sp. z o. o. w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres: 06-12/2011 r., 01-06,08-10/2012r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie sprawy: Decyzją z [...] października 2016r. Naczelnik orzekł o solidarnej z K. Sp. z o. o. (dalej "Spółka") odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych w formie zaliczek od wypłaconych wynagrodzeń w deklaracji PIT-4R za okresy: 06-12/2011 r. i 01-06, 08-10/2012 r. w łącznej kwocie 11 549 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 5 470 zł. Od powyższej decyzji Strona nie złożyła odwołania, stała się zatem ostateczna w administracyjnym toku instancji. Pismem wniesionym w dniu 14 lipca 2017r. Pełnomocnik Skarżącego, na podstawie art. 241 § 2 ust. 1 pkt 4 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018r" poz. 800 ze zm., dalej "O.p.") złożył wniosek o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną, z uwagi na to, że korespondencja kierowana do Skarżącego wysyłana była na adres, pod którym już nie mieszkał. W uzasadnieniu wniosku Pełnomocnik Skarżącego wskazał, że jego mocodawca nigdy nie został zawiadomiony przez organ podatkowy o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie solidarnej odpowiedzialności wraz ze Spółką. Pełnomocnik wskazał, że Skarżący od dłuższego czasu nie mieszkał ani też nie przebywał pod adresem, na który wysyłana była przez organ podatkowy korespondencja. Postanowieniem z [...] sierpnia 2017 r. Naczelnik odmówił wszczęcia postępowania na wniosek Strony. W dniu 17 sierpnia 2017r. Pełnomocnik Skarżącego wniósł zażalenie na postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania podatkowego. W uzasadnieniu Pełnomocnik podtrzymał wszystkie zarzuty zawarte we wniosku o wznowienie postępowania podatkowego. Pełnomocnik wskazał, że Skarżący nie aktualizował w żaden sposób swoich danych rejestracyjnych od chwili wyjazdu na stałe za granicę w 2014 r. Postanowieniem z [...] lutego 2018 r. Dyrektor uchylił w całości zaskarżone postanowienie Naczelnika z [...] sierpnia 2017r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu Dyrektor wskazał, że rozstrzygnięcie wydane przez Naczelnika na podstawie art. 165a O.p. naruszyło przepisy postępowania przewidziane w art 240 § 1 pkt 4 oraz art. 243 § 1 i § 2 O.p. Postanowieniem z [...] sierpnia 2018r. Naczelnik wznowił postępowanie zakończone decyzją ostateczną z [...] października 2016 r. orzekającą o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe ww. Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych. Decyzją z [...] listopada 2018 r. Naczelnik odmówił uchylenia ww. decyzji. W uzasadnieniu decyzji Naczelnik wskazał, że decyzja została wysłana pod właściwy adres, a Skarżący został prawidłowo zawiadomiony o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać. Naczelnik wskazał, że korespondencja kierowana do Skarżącego wysyłana była na adres znajdujący się w Centralnym Rejestrze Podatników Krajowej Ewidencji Podatkowej. Naczelnik wskazał, że skoro Skarżący nie dopełnił ustawowego obowiązku wynikającego z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004r., nr 269, poz.2681 ze zm.), i nie poinformował właściwych organów o zmianie miejsca zamieszkani to fakt ten nie może stanowić przesłanki w zakresie uchylenia w całości lub w części wydanej przez ten organ decyzji. Pismem z dnia 30 listopada 2018 r. Skarżący odwołał się od ww. decyzji Naczelnika z dnia 9 listopada 2018 r. zarzucając tej decyzji naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na treść rozstrzygnięcia, a mianowicie naruszenie podstawowych zasad prowadzenia postępowania podatkowego w tym art. 120, 121, 122, 123, 124, 125 i 128 O.p. Dyrektor decyzją z [...] marca 2019r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika. W uzasadnieniu Dyrektor wskazał, że wznowienie postępowania jest jednym z wyjątków od zasady trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych, określonej w art. 128 O.p. służącej przede wszystkim zabezpieczeniu ogólnego porządku prawnego i chroniącej przed wielokrotnym rozstrzyganiem tych samych spraw. Instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie podatkowe przeprowadzone przez organ podatkowy było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 § 1 O.p. Dyrektor podkreślił, że przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy podatkowej co do istoty, we wszystkich jej aspektach (gdyż temu służy postępowanie zwykłe), lecz zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w ww. przepisie, a jeśli tak, to jaki miały wpływ na decyzję ostateczną Dyrektor podkreślił, że wydanie postanowienia jest równoznaczne z rozpoczęciem etapu, w którym organ, zgodnie z art. 243 § 2 O.p. ustala przede wszystkim, czy w sprawie istotnie zachodzą wskazane w art. 240 § 1 O.p. podstawy wznowienia postępowania. Dopiero w razie pozytywnego wyniku tych czynności organ przeprowadza postępowanie wyjaśniające w celu rozpatrzenia i rozstrzygnięcia istoty sprawy podatkowej, będącej przedmiotem decyzji ostatecznej Negatywny wynik oznacza zaś wydanie decyzji odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej. Dyrektor zaznaczył, że Pełnomocnik Skarżącego, we wniosku o wznowienie postępowania wskazał przesłankę określoną w art. 241 § 2 ust. 1 O.p., który to przepis stanowi, że wznowienie następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Dyrektor podkreślił, że Skarżący został prawidłowo zawiadomiony o nadejściu postanowienia i decyzji oraz miejscu gdzie może je odebrać. Dyrektor zaznaczył że pisma po dwukrotnym awizowaniu i upływie 14 dniowego terminu od dnia dokonania pierwszego awiza przesyłki zostały zwrócone przez urząd pocztowy z adnotacją "zwrot nie podjęto przesyłki w terminie" w związku z tym w ocenie organu obie przesyłki zostały doręczone w trybie doręczenia zastępczego uregulowanego w art. 150 § 1 pkt 1 O.p. W ocenie Dyrektora Skarżący nie dopełnił ustawowego obowiązku nie informując właściwych organów o zmianie miejsca zamieszkania, a fakt wymeldowania z pobytu stałego w dniu [...] listopada 2014r. bez wskazania adresu zamieszkania, nie może stanowić przesłanki w zakresie uchylenia w całości lub w części decyzji ostatecznej. Jak wynika z akt sprawy, Naczelnik skierował do Skarżącego na adres w P., przy ul. [...] figurujący do dnia [...] maja.2017r. jako adres zamieszkania w CRP KEP decyzję z [...] października 2016r. Adres zamieszkania Skarżącego w P., przy ul. [...] widniał w powyższym systemie do dnia [...] maja 2017r., w którym nastąpiła zmiana adresu rejestracyjnego na [...]. L. [...]. Dyrektor podkreślił, że zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych zobowiązani są do składania zgłoszeń aktualizacyjnych, w tym również dotyczących zmiany miejsca zamieszkania, nie później niż w terminie 30 dni od dnia. w którym nastąpiła zmiana danych, a zgromadzony materiał dowodowy nie pozostawiał wątpliwości, że Skarżący nie dokonał zgłoszenia zmian w ewidencji podatników we właściwym terminie. Niespełnienie przez Skarżącego obowiązku wynikającego z art. 9 ust. 1 pkt 2 w/w ustawy skutkuje stwierdzeniem, że nie została spełniona przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 4 O.p., a mianowicie, że Skarżący nie brał bez własnej winy udziału w postępowaniu. W ocenie Dyrektora nie było podstaw, aby kwestionować adres w P. przy ul. [...] jako adres zamieszkania Skarżącego w sytuacji, gdy był to ostatnio zgłoszony adres miejsca zamieszkania. Nadmienił przy tym, że Skarżący jako prezes Spółki decydując się na wyprowadzkę za granicę miała zapewne pełną świadomość kondycji finansowej Spółki i konsekwencji związanych z nieregulowaniem zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Odnosząc się do zarzutów Pełnomocnika Skarżącego dotyczących naruszenia art. 120, art. 121, art. 122, art. 123 O.p. Dyrektor wyjaśnił, że zgodnie z art. 120 O.p. - organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Analizując sprawę, Dyrektor stwierdził, że Naczelnik zobowiązany był na podstawie ww. przepisów działać na podstawie i w granicach prawa. W ocenie Dyrektora Naczelnik zebrał materiał dowodowy w sprawie w sposób wyczerpujący i zupełny do czego był zobowiązany. Opierając się na tym materiale dowodowym dokonał prawidłowej oceny stanu faktycznego w sprawie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora w całości i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika z 9 listopada 2018 r. oraz skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania celem ponownego rozpatrzenia sprawy w zakresie wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z [...] października 2016 r. Pełnomocnik Skarżącego w powyższej skardze zarzucił zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 120 O.p. (zasada legalizmu), zgodnie z którym organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Oznacza to, że organ podatkowy może zachować się w określony sposób tylko w sytuacji, gdy istnieje przepis prawa, który mu na to zezwala. Organ podatkowy obowiązuje zasada, że to co nie jest wyraźnie dozwolone to jest zabronione; art. 121 O.p. (zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych), która wyraża się w tym, iż organy podatkowe w toku prowadzonego postępowania obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień; art. 122 O.p. (zasady prawdy obiektywnej) , która wskazuje, że ciężar dowodowy w postępowaniu podatkowym co do zasady, spoczywa na organie podatkowym, a nie na stronie postępowania. To organy podatkowe są zobligowane do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego; art. 123 O.p. (zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym), na podstawie której organ ma obowiązek zapewnić stronie możliwości udziału w postępowaniu na każdym jego etapie, w każdej instancji; art. 124 O.p. (zasady przekonywania) nakazującej organom podatkowym aby te w miarę możliwości wyjaśniły stronie przesłanki, jakimi się kierują i doprowadziły do wykonania decyzji dobrowolnie, bez stosowania środków przymusu; art. 125 O.p. (zasady szybkości postępowania), który nakazuje, aby organ podatkowy działał w sprawie wnikliwie i szybko przy wykorzystaniu jak najprostszych środków do załatwienia sprawy; art. 128 O.p. (zasady szybkości postępowania), na podstawie której, pomimo że decyzji trwałe są ostateczne i co do zasady nie ma od nich odwołania, to trwałość decyzji nie ma mieć charakteru bezwzględnego i choć wzruszenie decyzji trwałej może nastąpić jedynie w wyjątkowych sytuacjach, to jednak musi być możliwe, gdy decyzja taka jest dotknięta wadą, która nie pozwala na pozostawienie jej w obrocie prawnym. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 z późn. zm.)., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, gdzie kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 3 § 1 w zw. z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.)., dalej zwana "p.p.s.a.", zakres kontroli administracji publicznej obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Zaskarżoną decyzją Dyrektor utrzymał w mocy decyzję Naczelnika odmawiającą na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. uchylenia decyzji ostatecznej Naczelnika z dnia [...] października 2016 r. (orzekającej o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości podatkowe K. Sp. z o. o. w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres: 06-12/2011 r., 01-06,08-10/2012r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego) w całości z uwagi na nieistnienie przesłanek określonych w art. 240 O.p. Zgodnie z art. 245 § 1 pkt 2 O.p. Organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2, wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1. Wskazany przepis zatem obliguje organ, w razie braku stwierdzenia wystąpienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p., do odmowy uchylenia dotychczasowej decyzji. Jednocześnie stwierdzenie wystąpienia wskazanych przesłanek prowadzi albo do uchylenia w całości lub w części decyzji dotychczasowej na podstawie 245 § 1 pkt 1 O.p. (i w tym zakresie do orzeczenia co do istoty sprawy lub do umarzenia postępowanie w sprawie) albo do odmowy uchylenia w całości lub w części decyzji na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. i wskazania okoliczności odmowy uchylenia decyzji. Tym samym kluczową kwestią wymagającą oceny przez Sąd w sprawie jest kwestia oceny braku istnienia podstaw enumeratywnie wskazanych w art. 240 §1 O.p. stwierdzonego w zaskarżone decyzji i przesądzającego – wobec dyspozycji art. 245 § 1 pkt 2 O.p. – o rozstrzygnięciu organu. Zgodnie z art. 240 §1 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: 1) dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe; 2) decyzja wydana została w wyniku przestępstwa; 3) decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132; 4) strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu; 5) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję; 6) decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu; 7) decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które następnie zostały uchylone, zmienione, wygaszone lub stwierdzono ich nieważność w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji; 8) została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny; 9) ratyfikowana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inna ratyfikowana umowa międzynarodowa, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji; 10) wynik zakończonej procedury wzajemnego porozumiewania lub procedury arbitrażowej, prowadzonych na podstawie ratyfikowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji; 11) orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji. W okolicznościach sprawy nie budzi wątpliwości, że nie zostały spełnione podstawy, o których mowa w punktach 1-3,5-11, niezbędne jest jednak dokonanie oceny w zakresie spełnienia podstawy określonej w pkt 4 (tj. strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu). Skarżący we wniosku z dnia 14 lipca 2017 r. (k. 30 akt administracyjnych) powołał tę podstawę jako uzasadniającą wznowienie postępowania. Zgodnie z art. 240 §1 pkt 4 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 grudnia 2019 r., sygn. akt I FSK 1202/17 dla wznowienia postępowania z powodu przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 o.p. niewystarczające jest samo stwierdzenie, że strona nie brała w nim udziału, ale konieczne jest wskazanie przez stronę swego braku zawinienia. W konsekwencji strona powinna powołać się na okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw uniemożliwiły udział strony w postępowaniu podatkowym. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. akt I FSK 1214/11 nie zostanie spełniona przesłanka z art. 240 § 1 pkt 4 o.p., pozwalająca na uchylenie ostatecznej decyzji wymiarowej, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Niedopełnienie przez skarżącego obowiązku poinformowania organów podatkowych o zmianie swojego adresu przemawia za tym, iż przesłanka braku zawinienia (udziału w postępowaniu) nie została wykazana. Kluczowe znaczenie w sprawie ma zatem ustalenie, czy skarżący nie brał udziału w postępowaniu bez własnej winy wobec zaniechania obowiązku zawiadomienia o zmianie adresu zamieszkania oraz wskazanego organom podatkowym adresu do korespondencji. W tym kontekście kluczowe znaczenie ma podniesiona przez pełnomocnika Skarżącego we wniosku o wznowienie postępowania z dnia 14 lipca 2017 r. okoliczność, że "(...) podatnik J. D. w ciągu 2014 r. wyprowadził się z miejsca dotychczasowego zamieszkania w P. przy ul. [...] i wyjechał za pracą do W. gdzie zamieszkał. Od tego czasu, zarejestrował działalność gospodarczą, jest ubezpieczony, wyrobił brytyjskie prawo jazdy, opłaca podatki. To tam od tego czasu zamieszkuje oraz tam znajduje się jego faktyczne centrum interesów życiowych. Podatnik ostatecznie wymeldował się z adresu w P. przy ul. [...] w dniu [...].11.2014 r., tj. na około 2 lata przed okresem prowadzenia postępowania podatkowego przez organ podatkowy w przedmiotowej sprawie. (...) Pan D. nie poinformował o zmianie miejsca swojego zamieszkania Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. gdyż nie miał w tym okresie świadomości, że taki obowiązek na nim ciąży jak również nie mógł przewiedzieć, iż w okresie kilku lat po zmianie miejsca zamieszkania i wyjeździe do W. Organ podatkowy będzie podejmował działania zmierzające do przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania innego podmiotu gospodarczego". Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że bezspornie przed wyprowadzeniem się przez Skarżącego do W. (co nastąpiło w 2014 r.), Skarżący miał miejsce zamieszkania w P. ul. [...] (co sam przyznaje). Ten adres był znany organom podatkowym i na ten adres – wobec braku poinformowania przez Skarżącego o zmianie swojego miejsca zamieszkania –Naczelnik zasadnie kierował wszystkie pisma w trakcie postępowania w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej Skarżącego z tytułu zaległości podatkowe K. Sp. z o. o. w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres: 06-12/2011 r., 01-06,08-10/2012r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego (m.in. postanowienie z dnia [...] sierpnia 2016 r. o wszczęciu postępowania – k. 1 akt administracyjnych, wezwanie z dnia [...] sierpnia 2016 r.– k. 7 akt administracyjnych, postanowienie z dnia [...] września 2016 r. wyznaczające siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego – k. 11 akt administracyjnych) oraz samą decyzję z dnia [...] października 2016 r., w której orzeczono o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego. W tym kontekście należy zauważyć, że trudno oczekiwać, że organ podatkowy każdorazowo przed wszczęciem postępowania będzie prowadził szeroko zakrojone czynności w celu ustalenia adresu strony. Taki obowiązek powstałby dopiero wówczas, gdyby w toku postępowania organ powziął wątpliwości co do prawidłowości podanego przez stronę adresu (np. korespondencja wróciłaby z adnotacją, że adresat wyprowadził się) – por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 października 2018 r., sygn. akt II FSK 1326/17. Tym samym zasadnie zwraca uwagę Dyrektor w zaskarżonej decyzji na to, że zwrotne potwierdzenia odbioru przesyłek kierowanych w toku postępowania zakończonego decyzją z dnia [...] października 2016 r. na adres rejestracyjny Strony nie zawierały informacji, iż adresat się wyprowadził lub jest nieznany pod tym adresem, stąd nie było podstaw do stwierdzenia, że Skarżący pod wskazanym adresem nie zamieszkuje. Jednocześnie od samego Skarżącego należało oczekiwać dokonania aktualizacji danych dotyczących Jego miejsca zamieszkania. Wprawdzie organy niezasadnie powołały się na art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r., nr 269, poz. 2681 ze zm.) z tego przepisu wywodząc ciążący na Skarżącym obowiązek aktualizacji danych (w sytuacji, gdy przepis ten został uchylony z dniem 1 stycznia 2012 r. ), jednak taki obowiązek niewątpliwie ciążył na Skarżącym. W tym względzie należy zauważyć, że obowiązujący od dnia 1 stycznia 2012 r. art. 9 ust. 1d ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników przewidywał możliwość dokonania aktualizacji przez podatnika będącego osobą fizyczną objętą rejestrem PESEL nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Dokonana z dniem 1 stycznia zmiana polegająca na zmianie brzmienia ust. 1 (skutkująca uchyleniem pkt 2) w powiązaniu z dodaniem ust. 1d adresowanego do osób fizycznych objętych rejestrem PESEL nieprowadzących działalności gospodarczej lub niebędących zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług nie zniosła – co oczywiste – obowiązku aktualizacji danych w odniesieniu do tychże osób, lecz jedynie przesunęła w czasie obowiązek dokonania takiej aktualizacji (dla innych, tj. podmiotów, o których mowa w art. 6 ust. 1, 1a i 10 tej ustawy przewidziano 7-io dniowy termin aktualizacji, zgodnie z art. 9 ust.1 tej ustawy). Skoro Skarżący zmienił miejsce zamieszkania w 2014 r., był zobowiązany powiadomić o powyższym organ, chociażby w zeznaniu podatkowym składanym za 2014 r. Z danych wynikających z ewidencji organów wynika, że ani w 2015 ani w 2016 r. do organu podatkowego nie wpłynęła informacja o nowym miejscu zamieszkania Skarżącego (sam Pełnomocnik Skarżącego potwierdza to, że Skarżący nie dokonał aktualizacji danych). W konsekwencji należy uznać, że na Skarżącym ciążył obowiązek aktualizacji danych, którego nie wykonał przed doręczeniem mu decyzji z dnia [...] października 2016 r. i wskazanie przez Organ wadliwej podstawy ciążącego na Skarżącym obowiązku (tj. art. 9 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy) nie stanowiło naruszenia mającego wpływ na wynik sprawy. Tym samym organ prawidłowo wysyłał w 2016 r. korespondencję na jedyny znany adres, figurujący w stosownym rejestrze. W tym miejscu należy zauważyć, że jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku z dnia 10 października 2018 r. istota prawnego znaczenia ewidencji zawierającej, między innymi, podane przez podatnika jego dane adresowe, nie odnosi się do zdefiniowanego w art. 25 k.c. pojęcia "miejsce zamieszkania osoby fizycznej". O zamieszkiwaniu osoby fizycznej pod określonym adresem nie przesądza więc ani dopełnienie obowiązku meldunkowego, ani obowiązku aktualizacyjnego (w odniesieniu do podatników i płatników), a jedynie - zgodnie z art. 25 k.c. - przebywanie w określonej miejscowości z zamiarem stałego pobytu. Natomiast znaczenie Krajowej Ewidencji Podatników jest takie, że dane w niej zawarte, także dane adresowe, stanowią dla organów podatkowych wiążącą podstawę do określenia adresu, na który należy kierować korespondencję do danego podatnika. Ponieważ adres ten określa sam podatnik, może go wskazać zgodnie ze swoim miejscem zamieszkania w rozumieniu art. 25 k.c., ale może też wskazać adres, który cywilnoprawnej definicji miejsca zamieszkania nie odpowiada. Dlatego też dla ustalenia, że określony adres podatnika jest nieaktualny, konieczna jest mająca umocowanie prawne inicjatywa aktualizacyjna samego podatnika. Ewentualne negatywne skutki niezastosowania się podatnika do obowiązku aktualizacji danych, w tym danych adresowych, obciążają samą stronę. Skutkiem takim może być prawnie skuteczne kierowanie korespondencji przez organy podatkowe (także egzekucyjne) na adres widniejący w ewidencji NIP, mimo, że pod adresem tym podatnik już nie mieszka. Omówione obowiązki i skutki im uchybienia w żaden sposób nie ograniczają, ani nawet nie wiążą się z zagwarantowaną w art. 52 ust. 1 Konstytucji RP swobodą poruszania się oraz wyboru miejsca zamieszkania i pobytu. Opowiedzenie się za odmienną tezą podważyłoby w gruncie rzeczy możliwość skutecznego działania aparatu publicznego, który - ze względu na brak dostatecznych danych, umożliwiających komunikowanie się ze stroną (podmiotem dysponującym w sprawie interesem prawnym) - nie byłby w stanie wywiązać się z nałożonych nań obowiązków. Wobec niedopełnienia spoczywającego na Skarżącym obowiązku aktualizacji danych dotyczących miejsca zamieszkania (adresu na jaki należy kierować korespondencję) nie można uznać, że Skarżący "nie z własnej winy" – czego wymaga art. 240 §1 pkt 4 O.p. – nie brał udział w postępowaniu. Powyższa ocena jest tym bardziej uzasadniona, że przedmiotowe postępowanie dotyczyło orzeczenia o odpowiedzialności solidarnej jedynego członka zarządu za zaległości z tytułu podatku dochodowego, gdzie członek zarządu niewątpliwe uznawany jest za podmiot profesjonalnie funkcjonujący w obrocie prawnym. W tym zakresie bowiem od członków zarządu spółki kapitałowej wymagany jest profesjonalizm, a także wynikająca z niego podwyższona staranność (art. 355 § 2 k.c.) – por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 marca 2008 r., sygn. akt III SA/Łd 1154/17. Należy również wziąć pod uwagę, że skoro Spółka nie regulowała zobowiązań wynikających ze składanych deklaracji z tytułu PIT-4R za poszczególne miesiące 2011 i 2012 r., jak również z tytułu podatku VAT za poszczególne miesiące 2011 i 2012 r. (patrz. k. 5 akt administracyjnych), Skarżący jako były członek zarządu powinien mieć świadomość, że organ podatkowy do upływu okresu przedawniania może prowadzić postepowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu. Nie sposób zatem zgodzić się ze Skarżącym, że nie mógł przypuszczać, że po jego wyjeździe za granicę może być w stosunku do niego prowadzone jakieś postępowanie. Tym samym nie można, w ocenie Sądu, uznać, że Skarżący nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu. Mając na uwadze powyższe należy uznać, że organy zasadnie uznały, że w sprawie nie wystąpiły podstawy określone w art. 240 §1 O.p., w szczególności nie wystąpiła podstawa określona w art. 240 §1 pkt 4 O.p. (dotycząca tego, że strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu), co uzasadniało odmowę uchylenia decyzji na podstawie art. 245 §1 pkt 2 O.p. przez Naczelnika i utrzymanie tej decyzji przez Dyrektora zaskarżoną decyzją. Skarżący w skardze zarzucił organom naruszenie szeregu przepisów statuujących zasady postępowania (art. 120 O.p. – zasada legalizmu, art. 121 O.p. – zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, art. 122 – zasada prawdy obiektywnej, art. 123 - zasada czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, art. 124 - zasada przekonywania, art. 125 – zasada szybkości postępowania, art. 128 – zasada trwałości decyzji podatkowych). Sąd nie dostrzegł naruszenia wskazanych zasad w postępowaniu organów. Skarżący podnosi okoliczność zamieszkania przez Niego począwszy od roku 2014 w Londynie, zarzuca organom brak wezwania Skarżącego do złożenia jakichkolwiek wyjaśnień w tym zakresie, przedłożenia żądanych dokumentów (w których posiadaniu jest Skarżący – prawo jazdy, karta ubezpieczenia społecznego itd.). Należy zauważyć, że Organy nie zanegowały podnoszonej przez Skarżącego okoliczności zamieszkania przez w Londynie, z faktu braku zrealizowania przez Skarżącego obowiązku zaktualizowania danych dotyczących miejsca zamieszkania (adresu na jaki należy kierować korespondencję) wywiodły, zasadnie w ocenie Sądu, brak spełnienia przesłanki "niezawinionego" braku udziału w postępowaniu (o czym była mowa wcześniej). W konsekwencji nie było konieczności gromadzenia materiału dowodowego na okoliczność zamieszkania przez Skarżącego w L. począwszy od roku 2014 (skoro podstawą "zawinionego" braku udziału w postępowaniu był brak zgłoszenia aktualizacji adresu). Skarżący zarzuca Dyrektorowi brak odniesienia się do zarzutów w zakresie zaniechania działań przez pracowników organu poprzez niepodjęcie jakichkolwiek czynności weryfikacyjnych w zakresie sprawdzenia, ustalenia faktycznego miejsca zamieszkania. W tym względzie należy zauważyć, że Dyrektor odniósł się do rzeczonej kwestii wskazując (str. 7) – przywołując w tym celu wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, że "trudno oczekiwać, że organ podatkowy każdorazowo przed wszczęciem postępowania będzie prowadził szeroko zakrojone czynności w celu ustalenia adresu strony". Wbrew temu co zarzuca Skarżący, okoliczność, że na zwróconych do organu przesyłkach nie było informacji, iż adresat się wyprowadził lub jest nieznany pod tym adresem, miała znaczenie z punktu widzenia prowadzenia pierwotnego postępowania przez organ. Podobnie, jak wskazano wcześniej, z racji znaczenia Krajowej Ewidencji Podatników (dane w niej zawarte, także dane adresowe, stanowią dla organów podatkowych wiążącą podstawę do określenia adresu, na który należy kierować korespondencję do danego podatnika), uzasadnione było kierowanie przez organy korespondencji na adres Skarżącego wynikający z tych rejestrów. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 października 2017 r. , sygn. akt II FSK 1116/17 "zaniechanie dokonania przez podatnika dokonania zgłoszenia aktualizacyjnego w przypadku zmiany adresu zamieszkania prowadzi do skutku w postaci kierowania korespondencji przez organ podatkowy pod niewłaściwy adres; mogące stąd wynikać ewentualne negatywne skutki obciążają jednak podatnika, a nie organ podatkowy". W tym kontekście zatem nie doszło do naruszenia art. 148 §1 O.p. (zgodnie z którym pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju) – skoro wiążące jest miejsce zamieszkania wskazane w stosownej ewidencji (o czym była mowa wyżej), do aktualizowania której podatnik jest zobowiązany. W konsekwencji również nie można uznać, że - jak podnosi Skarżący - doszło do "swoistego oraz pozaprawnego karania" – działania poprzez pozbawienie możliwości czynnego udziału Skarżącego w postępowaniu. Nie doszło bowiem do celowego pozbawienia przez organ Skarżącego prawa do czynnego udziału w postępowaniu – co mogłoby mieć przykładowo miejsce w sytuacji, gdyby Organ znał rzeczywiste miejsce zamieszkania Skarżącego, lecz do kierowania przez Organ całej korespondencji na adres znany organowi i stosowania przewidzianej prawem fikcji doręczenia. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.