III SA/Wa 1282/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowo-Usługowego "L." C. T., E. P. Sp. J. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oddala skargę Z akt sprawy wynikało, iż w dniu 26 października 2010r. pracownik A. Sp. z o.o. posiadającej upoważnienie do działania w formie przedstawiciela na rzecz Przedsiębiorstwa Produkcyjno – Handlowo – Usługowego "L." C. T., E. P. Spółka Jawna z siedzibą w W. – dalej: "Spółka", "Skarżąca" lub "Strona" dokonał zgłoszenia celnego liczników statycznych energii elektrycznej prądu trójfazowego sprowadzonych z Chin, wnioskując o objęcie ww. towaru procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu. Do zgłoszenia celnego przedłożono fakturę nr [...] z dnia 15 października 2010r. na kwotę 22473 USD, lotniczy list przewozowy AWB nr [...] oraz deklarację elementów dotyczących wartości celnej D.W.1 Przedmiotowe zgłoszenie celne spełniało wymogi formalne określone w art. 62 Wspólnotowego Kodeksu Celnego – dalej: "WKC" i stosownie do postanowień art. 63 WKC zostało przyjęte przez organ celny. Towar został zwolniony do wnioskowanej procedury po uprzednim zaksięgowaniu kwoty należności przywozowych, na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu celnym. W wyniku kontroli dokumentacji celnej, finansowej i księgowej Spółki stwierdzono nieprawidłowości związane z deklarowaną wartością celną towaru w ww. zgłoszeniu celnym. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego [...] postanowieniem z dnia [...] marca 2013r. wszczął z urzędu postępowanie celne w sprawie ww. zgłoszenia celnego a następnie decyzją nr [...] z dnia [...] czerwca 2013r. orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu należności celnych w kwocie 259 PLN. Wartość celna towaru została ustalona z uwzględnieniem kosztów transportu lotniczego towaru wynikających z faktury nr [...] z dnia 26 października 2010r. Od powyższej decyzji Strona odwołała się pismem z dnia 4 lipca 2013r. wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Organ celny odwoławczy pismem z dnia 9 sierpnia 2013r. wezwał Stronę do przedłożenia urzędowego tłumaczenia na język polski kontraktów sprzedaży zawartych między firmą "H. Ltd" a Spółką oraz faktur wystawionych przez chińską firmę spedycyjną dla "H. Ltd" dotyczących kosztów transportu lotniczego z H. do W. liczników sprowadzanych przez Stronę w okresie od 7 lipca 2010r. do 1 czerwca 2011r. Strona w piśmie z dnia 3 września 2013r. wskazała, iż koszt tłumaczenia ww. dokumentów z języka chińskiego na język polski przekraczałby dodatkową wartość cła naliczonego przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., w związku z powyższym odstępuje od wniesionego odwołania od ww. decyzji organu celnego pierwszej instancji. Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją nr [...] z dnia [...] września 2013r. umorzył postępowanie odwoławcze. Następnie Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. postanowieniem z dnia [...] października 2013r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia prawidłowej kwoty należności tytułem podatku od towarów i usług od towarów ujętych w ww. zgłoszeniu celnym oraz decyzją nr [...] z dnia [...] listopada 2013r. określił podatek od towarów i usług należny z tytułu importu towarów objętych ww. zgłoszeniem celnym w kwocie 18907 PLN. Od powyższej decyzji Strona odwołała się pismem z dnia 4 grudnia 2013r. wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 5 ust. 3, art. 29 ust. 13, 14 i 15, art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011, Nr 177 poz. 535 z późn. zm.) – dalej : "ustawa o VAT" oraz art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm.) – dalej: "O.p." Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Celnego może, zarówno przed zwolnieniem towaru jak i w wyniku kontroli po zwolnieniu towaru do obrotu, sprawdzić prawidłowość kwoty podatku obliczonego i wykazanego przez podatnika w zgłoszeniu celnym. W przypadku zaistnienia i stwierdzenia nieprawidłowości polegających na tym, że kwota podatku została wykazana przez podatnika w zgłoszeniu celnym nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Organ odwoławczy wskazał, że w decyzji z dnia [...] listopada 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. dokonał określenia podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu przedmiotowego towaru. Odnośnie ustalenia kosztów transportu towaru poniesionych od pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art.32 ust.1 lit. "e" (i) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WH I 302 z 19.10.1992r. z późń. zm.) w celu ustalenia wartości celnej z zastosowaniem art. 29, do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary dodaje się koszty transportu i ubezpieczenia przywiezionych towarów do miejsca ich wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty. Natomiast art. 33 ust.1 lit "a" WKC wskazuje, iż nie wlicza się do wartości celnej kosztów transportu towarów po ich przybyciu do miejsca wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty. Stosownie do art. 166 Rozporządzenia Wykonawczego koszty transportu lotniczego wliczane do wartości celnej towarów są określane według reguł i z zastosowaniem wartości procentowych określonych w załączniku 25, który wskazuje państwa trzecie zestawione według kontynentów i stref oraz wliczane do wartości celnej wartości procentowe stanowiące część kosztów transportu lotniczego od określonego państwa trzeciego do Wspólnoty Europejskiej. Odnosząc powyższe regulacje do sprawy organ odwoławczy wyjaśnił, że koszty transportu lotniczego z H. (Chiny) do W. wyniosły 39986 CNY (zgodnie z fakturą nr [...] z dnia 26 października 2010r.). Zgodnie z Załącznikiem 25 do RWKC stawka procentowa kosztów transportu lotniczego z Chin (strefa wylotu L) wliczana do wartości celnej wynosi 70 %. Oznacza to, iż podane koszty 39986 CNY tj. 17681,80 PEN - 70 % tj. 12377.30 PLN stanowią koszty transportu lotniczego z Hangzhou (Chiny) do miejsca wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty Europejskiej podlegające doliczeniu do wartości transakcyjnej towaru. Natomiast pozostałe 30 % z kwoty 17681,80 PLN tj. 5304,50 PLN stanowią koszty transportu lotniczego poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju, które nie stanowią elementu wartości celnej towaru, ale wliczane są do podstawy opodatkowania w celu określenia kwoty podatku od towarów i usług stosownie do art. 29 ust. 15 ustawy o VAT. Tym samym organ odwoławczy stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. określił podatek od towarów i usług należny z tytułu importu towaru zgodnie z art. 29 ust. 13 i 15 oraz art.33 ust. 2 ustawy o VAT. W ocenie Dyrektora Izby Celnej również zarzut naruszenia art. 29 ust. 14 ustawy o VAT nie znajduje uzasadnienia, bowiem przepis ten reguluje zasady ustalania podstawy opodatkowania w imporcie towarów objętych procedurą odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych oraz procedurą przetwarzania pod kontrolą celną. Ponieważ w przedmiotowej sprawie importowane towary zgodnie z wnioskiem Przedstawiciela Strony zostały objęte procedurą dopuszczenia do obrotu powyższy zarzut jest bezprzedmiotowy. Dyrektor Izby Celnej w W. wyjaśnił ponadto, iż prawidłowe określenie należnych podatków z tytułu importu towaru uzależnione jest od ustalenia wartości celnej i kwoty długu celnego. W rozpoznawanej sprawie wartość celna towarów i dług celny, obciążający Stronę, określone zostały odrębną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. nr [...] z dnia [...] czerwca 2013r. Strona wycofała odwołanie od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. w związku z tym decyzja ta stała się ostateczna. W tej sytuacji organ zobowiązany był do wyliczenia podstawy opodatkowania przyjąć wielkości wynikające z tej decyzji. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów proceduralnych organ odwoławczy zaznaczył, że postępowanie podatkowe było prowadzone odrębnie od postępowania celnego. W postępowaniu tym wyjaśniono wszystkie niezbędne do wydania decyzji okoliczności faktyczne. Pismem z dnia 14 marca 2014 r. Skarżąca wniosła skargę na powyższą decyzję zarzucając jej naruszenie: art. 29 ust. 15 i ust. 13 i 14 ustawy o VAT i art. 5 ust. 3 tej ustawy, poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisów i błędne przyjęcie, że w stanie faktycznym sprawy istnieją podstawy do ustalenia podatku od towarów i usług, gdy w rzeczywistości nie ma uzasadnienia naliczenie podatku; art. 122, art. 187 § 1, jak również art. 191 O.p., przez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów i przyjęcie, że przy zbieraniu dowodów w sprawie ustalono wszystkie istotne okoliczności zgodne z rzeczywistością, choć błędne jest podstawowe dla sprawy ustalenie, że koszty transportu ponosił Skarżący gdy ich ciężar spoczywał na sprzedawcy towaru. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) zwana dalej "p.p.s.a", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługiwała na uwzględnienie. W ocenie Sądu nie sposób zgodzić się ze Stroną skarżącą, iż w rozpoznawanej sprawie nie zachodziły podstawy do określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów opisanych w zaskarżonej decyzji. Jak trafne wskazały organy orzekające w sprawie, zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 3 ustawy o VAT, jest import towarów, natomiast momentem powstania obowiązku podatkowego w imporcie towarów jest dzień powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego (art. 19 ust.7 ustawy o VAT). Dług celny z kolei stosownie do art. 201 ust. 2 WKC, powstaje m.in. w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego do procedury dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym. Wynikiem powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 5 O.p., jest powstanie zobowiązania podatkowego - tzn. skonkretyzowanego zobowiązania podatnika do zapłacenia podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonym w przepisach prawa podatkowego. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa, a obowiązek ich obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym ciąży, zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy o VAT na podatniku. Zgodnie z postanowieniami art. 29 ust. 13 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania towaru w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Podstawa opodatkowania, stosownie do art. 29 ust. 15 ustawy o VAT obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towary są importowane. Elementy, o których mowa w zdaniu pierwszym, wlicza się do podstawy opodatkowania, również gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Unii Europejskiej jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu. W ocenie Sądu tak określony podatek od towarów i usług należny z tytułu importu towaru pozostaje w zgodzie ze wskazanymi w skardze jako naruszone przepisami art. 29 ust. 13 i 15 oraz art.33 ust. 2 ustawy o VAT. Za nietrafny należało również uznać zarzut naruszenia art. 29 ust. 14 ustawy o VAT, bowiem przepis ten reguluje zasady ustalania podstawy opodatkowania w imporcie towarów objętych procedurą odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych oraz procedurą przetwarzania pod kontrolą celną, a w rozpoznawanej sprawie importowane towary zgodnie z wnioskiem przedstawiciela Strony zostały objęte procedurą dopuszczenia do obrotu. Z tych względów Sąd nie znalazł podstaw do uznania podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego za zasadne. W ocenie Sądu sformułowane w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa zmierzają w istocie do ponownego rozpoznania sprawy w zakresie określenia wartości celnej towaru, a ta okoliczność mogła być przedmiotem rozważań organów orzekajacych w postepowaniu celnym , a nie podatkowym. Podkreślenia wymaga, że wartość celna zaimportowanych przez Spółkę towarów została określona w odrębnym postępowaniu celnym. Prawidłowe określenie należnych podatków z tytułu importu towaru uzależnione jest od ustalenia wartości celnej i kwoty długu celnego. W rozpoznawanej sprawie wartość celna towarów i dług celny, obciążający Stronę, określone zostały odrębną ostateczną, decyzją Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. nr [...] z dnia [...] czerwca 2013r. W decyzji tej wartość celna towaru została ustalona z uwzględnieniem kosztów transportu lotniczego towaru wynikających z faktury nr [...] z dnia 26 października 2010 r. Przy czym w uzasadnieniu decyzji szczegółowo określono sposób ich wyliczenia z powołaniem się na przepisy WKC. Ostateczność tej decyzji wynika przy tym z faktu, że z woli Spółki decyzja ta nie została poddana kontroli instancyjnej, gdyż wniesione od niej odwołanie zostało cofnięte. Zasadnicza okoliczność faktyczna niniejszej sprawy podatkowej, czyli wartość celna towaru, została zatem określona w innym postępowaniu administracyjnym, którego wynik musiał być respektowany w postępowaniu podatkowym w przedmiocie podatku od towarów i usług. Istnienie w obrocie prawnym tej decyzji z [...] czerwca 2013 r. nr [...] determinowało wysokość podatku od towarów i usług, i dopiero ewentualne wyeliminowanie z obrotu decyzji celnej otworzyłoby na nowo kwestię wysokości tego podatku. W postępowaniu w sprawie określenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru orzekający organ jest związany własnymi ustaleniami co do elementów stosunków z zakresu prawa celnego ustalonych w toku równolegle prowadzonego postępowania celnego. Wynik postępowania podatkowego w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru pozostaje w ścisłej zależności od wyniku postępowania w przedmiocie należności celnych. Dopóki w obrocie prawnym pozostaje ostateczna decyzja celna, posiadająca kluczowe znaczenie dla wymiaru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, to decyzją tą związane są organy podatkowe orzekające w sprawie wymiaru wymienionych podatków należnych z tytułu importu przedmiotowego towaru. Zarówno wartość celna (jak i kwota długu celnego), nie mogą być skutecznie kwestionowane w postępowaniu podatkowym lub (i) w postępowaniu sądowoadministracyjnym ze skargi na decyzję dotyczącą wymiaru zobowiązań podatkowych związanych z tym samym zdarzeniem (importem towaru). Wykluczona jest zatem w postępowaniu podatkowym, jeżeli jest ono odrębne od postępowania celnego, ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo wartości celnej i w konsekwencji wysokości należnego cła. Nie można też zgodzić się z zarzutami skargi dotyczącymi naruszeń prawa procesowego (art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p.). Jak wyżej Sąd wyjaśnił, w postępowaniu podatkowym w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru wartość celna towaru, jako podstawa opodatkowania, jest przyjmowana w wysokości określonej w odrębnym postępowaniu administracyjnym – postępowaniu celnym. Wspomniane przepisy procesowe mogłyby być ewentualnie naruszone, gdyby w niniejszym postępowaniu podatkowym ustaleniu Organów podatkowych podlegała okoliczność faktyczna dotycząca wartości celnej towaru. Tak jednak nie było. Wbrew zawartemu w skardze twierdzeniu Spółki, przywołane przez Dyrektora Izby Celnej wyroki Sądów administracyjnych wprost i jednoznacznie wskazują, że "...wartość celna, cło nie mogą być skutecznie podważane w postępowaniu podatkowym czy też sądowoadministracyjnym dotyczącym ostatecznej decyzji podatkowej, w szczególności gdy strona skarżąca nie podważyła skutecznie tych ustaleń...", a także, że postępowanie celne oraz podatkowe "... mają swój samodzielny byt w ujęciu formalnoprawnym i materialnoprawnym co powoduje, że skutecznym zarzutem rozpatrywanej skargi kasacyjnej nie mógł się stać zarzut skierowany w swej istocie do rozstrzygnięć wydanych w postępowaniu celnym..." (wyrok NSA o sygn. I GSK 391/09). Nie można więc zgodzić się z poglądem Spółki zaprezentowanym w skardze, że "...jest możliwe dokonywanie osobnych ustaleń faktycznych na potrzeby postępowania w zakresie podatku od towarów i usług, odrębnie od postępowania w zakresie cła." Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a, Sąd oddalił skargę.