III SA/Wa 1352/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 listopada 2014 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowo-Usługowego "[...]" C. T., E. P. Sp. J. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oddala skargę Z przedstawionych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu akt sprawy wynika, iż w dniu 6 grudnia 2010 r. przedstawiciel Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Handlowo – Usługowego "L. " C. T. E.P. Spółka Jawna w W. (dalej: Skarżący lub Strona) dokonał zgłoszenia celnego zawartego w dokumencie SAD nr [...] , dotyczącego liczników statycznych energii elektrycznej prądu trójfazowego sprowadzonych z Chin. Do zgłoszenia celnego przedłożono fakturę nr [...] z dnia [...] listopada 2010 r. na kwotę 8959 USD, lotniczy list przewozowy AWB nr [...] z dnia [...] grudnia 2010 r. oraz deklarację elementów dotyczących wartości celnej. W wyniku kontroli dokumentacji celnej, finansowej i księgowej Skarżącej przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w W. stwierdzono nieprawidłowości związane z deklarowaną wartością celną towaru w ww. zgłoszeniu celnym. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego [...] (dalej: Naczelnik Urzędu Celnego lub organ pierwszej instancji) postanowieniem z dnia [...] marca 2013 r. wszczął z urzędu postępowanie celne w sprawie ww. zgłoszenia celnego, a następnie decyzją z [...] czerwca 2013 r. nr [...] określił prawidłową wartość celną, a tym samym kwotę długu celnego dla towaru objętego ww. zgłoszeniem celnym. Wartość celna towaru została ustalona z uwzględnieniem kosztów transportu lotniczego towaru wynikających z faktury nr [...] z dnia [...] grudnia 2010 r. Od powyższej decyzji Skarżąca wniosła odwołanie z dnia 12 lipca 2013 r., po rozpatrzeniu którego Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor Izby Celnej, organ odwoławczy) decyzją z [...] września 2013 r. nr [...] umorzył postępowanie odwoławcze - w związku ze skutecznym cofnięciem przez Stronę odwołania, co nastąpiło pismem z dnia 3 września 2013 r. Następnie Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z [...] października 2013 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia prawidłowej kwoty należności tytułem podatku od towarów i usług od towarów ujętych w zgłoszeniu celnym zawartym w SAD nr [...] , po czym decyzją z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...] określił Skarżącemu podatek od towarów i usług należny z tytułu importu towarów objętych ww. zgłoszeniem celnym w kwocie 7887 zł. Od powyższej decyzji Skarżący pismem z 4 grudnia 2013 r. złożył odwołanie do Dyrektora Izby Celnej wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie. W treści wniesionego środka zaskarżenia Strona zarzuciła, iż zaskarżona decyzja narusza art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011. Nr 177 poz. 535 z późn. zm.) (dalej: u.p.t.u.), co uzasadniła twierdząc, iż nie ma faktycznych podstaw zmiana zgłoszenia celnego w części dotyczącej wartości celnej towaru. Wskazała ponadto, iż nie ponosiła kosztów transportu, wszystkie opłaty w tym zakresie uiszczał sprzedawca, zatem podwyższenie wartości celnej jak i zmiana podstawy opodatkowania nie ma oparcia w faktach. Skarżący w swoim odwołaniu zarzucił również wydanej decyzji naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) (dalej: O.p.), wskazując na błędy w ustaleniach faktycznych. Skarżący twierdził, iż zaskarżona decyzja odwołuje się do innej decyzji, w której błędnie ustalono stan faktyczny, bowiem organ pierwszej instancji nie dysponował tłumaczeniem z języka chińskiego wszystkich dokumentów istotnych dla oceny stanu faktycznego, z których jednoznacznie wynika, iż koszty transportu lotniczego ponosił chiński dostawca. Skarżący podniósł ponadto, iż zaskarżona decyzja narusza art. 5 ust. 3, art. 29 ust. 13, 14 i 15 u.p.t.u. Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego i analizie akt sprawy Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] utrzymał w mocy ww. decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. Przytaczając motywy swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy powołał przepisy O.p. oraz u.p.t.u. mające zastosowanie przy określaniu wysokości podatku od towarów i usług z tytułu importu. Nadto przytoczył sposób określenia podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu dokonany przez organ pierwszej instancji, powołując następujące wyliczenia: 1) Podstawa opodatkowania: - wartość celna towaru: wartość transakcyjna : 8959,00 USD tj. 26 175,51 zł - koszty transportu towaru do miejsca ich wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty: 6 295,7 zł co łącznie daje: 32 471 zł. Należne cło wynosi: 682 zł. - koszty transportu poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju: 2 698,2 zł. Wobec powyższego podstawa opodatkowania wynosi: 32 471 zł + 682 zł + 2 698,2 zł = 35 851,2 zł, po zaokrągleniu 35851 zł. 2) Stawka podatku: 22 % zastosowana na podstawie art. 41 ust. 1 u.p.t.u. 3) Kwota podatku: 35 851 zł x 22 % = 7 887,22 zł po zaokrągleniu 7 887 zł. Natomiast w kwestii ustalenia kosztów transportu towaru poniesionych do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju organ odwoławczy powołał się na przepisy art. 32 ust. 1 lit. "e", art. 33 ust. 1 lit "a" rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L 302 z 19 października 1992 r. z późn. zm.), art. 166 Rozporządzenia Wykonawczego (dalej: RWKC), w którym wskazano, iż koszty transportu lotniczego wliczane do wartości celnej towarów są określane według reguł i z zastosowaniem wartości procentowych określonych w załączniku 25. Dalej w uzasadnieniu wydanej decyzji organ odwoławczy zauważył, iż w niniejszej sprawie koszty transportu lotniczego z H. (Chiny) do W., zgodnie z fakturą z dnia [...] grudnia 2010 r. wyniosły 20450,5 CNY. Następnie Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż zgodnie z załącznikiem nr 25 do RWKC stawka procentowa kosztów transportu lotniczego wliczana do wartości celnej wynosi 70 %. Oznacza to, iż podane koszty 20450 CNY tj. 8993,91 zł – 70 % tj. 6295,7 zł stanowią koszty transportu lotniczego z H. (Chiny) do miejsca wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty Europejskiej podlegające doliczeniu do wartości transakcyjnej towaru. Natomiast pozostałe 30 % z kwoty 8993,91 zł tj. 2 698,17 zł stanowią koszty transportu lotniczego poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju, które nie stanowią elementu wartości celnej towaru, ale wliczane są do podstawy opodatkowania w celu określenia kwoty podatku od towarów i usług stosownie do art. 29 ust. 15 u.p.t.u. Tym samym, organ odwoławczy stwierdził, iż organ pierwszej instancji określił podatek od towarów i usług należny z tytułu importu towaru zgodnie z art. 29 ust. 13 i 15 oraz art. 33 ust. 2 u.p.t.u., a w konsekwencji podniesione w odwołaniu zarzuty naruszenia powołanych przepisów należy uznać za bezzasadne. Również, w ocenie organu odwoławczego, zarzut Skarżącego dotyczący naruszenia art. 29 ust. 14 u.p.t.u. nie znajduje uzasadnienia w realiach sprawy, ponieważ w przedmiotowej sprawie importowane towary zgodnie z wnioskiem przedstawiciela Strony zostały objęte procedurą dopuszczenia do obrotu. Jak ponadto wyjaśnił Dyrektor Izby Celnej, prawidłowe określenie należnych podatków z tytułu importu towaru uzależnione jest od ustalenia wartości celnej i kwoty długu celnego. W rozpoznawanej sprawie, zdaniem organu odwoławczego, bezspornym jest, iż wartość celna towarów i dług celny obciążający Stronę, określone zostały odrębną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] czerwca 2013 r. Strona wycofała odwołanie od tej decyzji, w związku z czym stała się ona ostateczna. Wobec powyższego organ odwoławczy uznał, iż do wyliczenia podstawy opodatkowania zobowiązany był przyjąć wielkości wynikające z ww. decyzji z dnia [...] czerwca 2013 r. Dyrektor Izby Celnej uzasadniając swój pogląd w sprawie, powołał nadto utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, iż postępowanie podatkowe mające na celu ustalenie wysokości podatków związanych z importem towaru jest ściśle związane z postępowaniem celnym i z ustaloną w tym postępowaniu wartością celną importowanego towaru oraz kwotą należnego cła. W konsekwencji w postępowaniu w sprawie określenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru orzekający organ jest związany własnymi ustaleniami co do elementów stosunków z zakresu prawa celnego ustalonych w toku równolegle prowadzonego postępowania celnego. Wynik postępowania podatkowego w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru pozostaje - jak wskazano wyżej - w ścisłej zależności od wyniku postępowania w przedmiocie należności celnych. Decyzja w sprawie należności celnych, posiadająca walor ostateczności, stanowi dla organów podatkowych przedsąd rozstrzygający o podstawowych elementach podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru takich jak: krąg osób zobowiązanych do ich zapłaty, czy też okoliczności mające wpływ na wysokość tychże należności publicznoprawnych (tj. wartość celna towaru, wysokość długu celnego). W związku z powyższym, Dyrektor Izby Celnej uznał, iż chybione są podniesione w odwołaniu zarzuty błędnego ustalenia wartości celnej przedmiotowego towaru. Organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie nie mogły bowiem dokonywać odrębnych ustaleń faktycznych w sprawie wartości celnej importowanego towaru, skoro ustalenia te poczynione zostały uprzednio w odrębnym postępowaniu celnym, które to postępowanie zakończone zostało wydaniem ostatecznej decyzji celnej. Reasumując w opinii organu odwoławczego, dopóki w obrocie prawnym pozostaje ostateczna decyzja celna, posiadająca kluczowe znaczenie dla wymiaru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, to decyzją tą związane są organy podatkowe orzekające w sprawie wymiaru wymienionych podatków należnych z tytułu importu przedmiotowego towaru. Zarówno wartość celna (jak i kwota długu celnego), nie mogą być skutecznie kwestionowane w postępowaniu podatkowym lub (i) w postępowaniu sądowoadministracyjnym ze skargi na decyzję dotyczącą wymiaru zobowiązań podatkowych związanych z tym samym zdarzeniem (importem towaru). Organ zauważył również, iż jak wskazano w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanym w składzie 7 sędziów z 21 stycznia 2008 r. sygn. akt I GSK 2039/06 sprawa celna jest odrębną sprawą w ujęciu materialnoprawnym albowiem wprawdzie ustalenie wartości celnej ma znaczenie prawne dla określenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru, wszakże sprawa celna oraz podatkowa oparte są na odmiennych podstawach materialnoprawnych. Organ odwoławczy zauważył zatem, że zarzuty odwołania dotyczące w istocie decyzji określającej wartość celną towaru oraz kwotę wynikającą z długu celnego jako wykraczające poza granice rozpoznania niniejszej sprawy nie mogły zostać uwzględnione. Równocześnie Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił w uzasadnieniu decyzji, iż nie dopatrzył się naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisów proceduralnych, tj. art. 122, art.187 § 1 i art. 191 O.p. Pismem z 14 marca 2014 r. Skarżący na powyższą decyzję wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając jej naruszenie: - art. 29 ust.15 i ust. 13 i 14 i art. 5 ust. 3 u.p.t.u., poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów i błędne przyjęcie, że w stanie faktycznym sprawy istnieją podstawy do ustalenia podatku od towarów i usług, gdy w rzeczywistości nie ma uzasadnienia naliczenie podatku; - art.122, art.187 § 1, art. 191 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów i przyjęcie, że przy zbieraniu dowodów w sprawie ustalono wszystkie istotne okoliczności zgodne z rzeczywistością choć błędne jest podstawowe dla sprawy ustalenie, że koszty transportu ponosił Skarżący gdy ich ciężar spoczywał na sprzedawcy towaru. W związku z powyższymi zarzutami Skarżący wniósł o uchylenie obu zaskarżonych decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Uzasadniając wniesioną skargę Skarżący podnosił, iż organ odwoławczy w wydanej decyzji nie ustosunkował się do zarzutów zawartych w odwołaniu z dnia 4 grudnia 2013 r., jak również do przedłożonego tłumaczenia, z którego bez wątpliwości wynika, że koszty transportu ponosił sprzedawca, a nie Skarżący. Dyrektor Izby Celnej, w opinii Skarżącego bezkrytycznie podtrzymał decyzję organu pierwszej instancji, przy czym w uzasadnieniu swojego stanowiska wskazał, że jest związany poprzednio wydaną decyzją w sprawie ustalenia wysokości cła. Skarżący wskazał nadto, iż uzasadnienie decyzji organu odwoławczego zawiera przytoczenie różnych wyroków sądów administracyjnych, z których, wbrew twierdzeniu organu, nie wynika wcale, że w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku od towarów i usług jest on związany ustaleniami dotyczącymi wymiaru cła. Skarżący zaznaczył też, że wznowione zostały postępowania w sprawie wymiaru należności celnych, co czyni wydawanie decyzji w sprawie przedwczesnym. Ponadto w skardze ponowiona została argumentacja zawarta w odwołaniu z dnia 4 grudnia 2013 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując jednocześnie zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje : Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ), zwanej dalej w skrócie ,,p.p.s.a.’’, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 ustawy Ordynacja podatkowa (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie należy stwierdzić, że nie zasługuje ona na uwzględnienie. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym uznaje się, że wartość celna importowanego towaru nie jest kategorią (wielkością) podatkową, lecz celną. Podlega bowiem weryfikacji i ewentualnemu określeniu na podstawie przepisów prawa celnego zawartych we Wspólnotowym Kodeksie Celnym. Wszelkie zastrzeżenia dotyczące wartości celnej towarów kwestionować można we właściwym trybie, wynikającym z przywołanych wyżej przepisów celnych. W przypadku zaś, gdy wielkość ta określona została ostatecznym orzeczeniem uprawnionej do orzekania w tej materii władzy, to rozstrzygnięcie podjęte w tej sprawie staje się wiążące dla innych organów orzekających w sprawach pochodnych dopóty, dopóki orzeczenie zawierające to ustalenie nie zostanie wyeliminowane z obrotu prawnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 grudnia 2007 r., sygn. akt I FSK 1005/07 - dostępny na: orzeczenia.nsa.gov.pl - dalej jako "CBOSA"), a to z kolei oznacza, że "sprawa celna" dotycząca wartości celnej towarów nie może być tożsama ze "sprawą podatkową" dotyczącą podatku akcyzowego lub podatku od towarów i usług (por. wyrok WSA w Gdańsku z 28 kwietnia 2011 r., I SA/Gd 214/11-dostępny w CBOSA). Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Op 61/11 (dostępny w CBOSA) pozostawanie w obrocie prawnym decyzji celnej określającej wysokość długu celnego oznacza, iż jest ona wiążąca dla wszystkich organów administracji publicznej tak długo, jak długo nie zostanie ona z obrotu prawnego wyeliminowana w sposób prawem przewidziany, a określone tą decyzją obowiązki wywołują wprost skutki w sferze podatkowej, skoro opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega także czynność importu towaru, zaś podatnikami są osoby prawne, osoby fizyczne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła. W niniejszej sprawie organ podatkowy trafnie zatem uznał, że wiążą go ustalenia dokonane mocą ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu [...] z [...] czerwca 2013 r. określającej prawidłową wartość celną, a tym samym kwotę długu celnego dla towaru objętego zgłoszeniem celnym Skarżącej z dnia 6 grudnia 2010 r. Ta odrębna decyzja wiązała organ podatkowy w sprawie określenia podatnikowi zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu rozpatrywanego importu. Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 13 u.p.t.u. podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Wskazana w skardze okoliczność, że w sprawie zakończonej wzmiankowaną decyzją ostateczną w przedmiocie określenia prawidłowej wartości celnej wznowiono postępowanie nie może wywołać skutków oczekiwanych przez Skarżącą do czasu, aż w wyniku tego postępowania ostateczna decyzja zostanie uchylona. Do tego bowiem czasu ostateczna decyzja pozostaje w obrocie prawnym. Wobec podzielenia ustaleń faktycznych poczynionych przez organy podatkowe uznać należało że podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego jak i materialnego są nieuzasadnione. W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.