III SA/Wa 141/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Góraj (sprawozdawca), Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 marca 2009 r. sprawy ze skargi T. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę T. T. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o udzielenie pisemnej interpretacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej. Przedstawił następujący stan faktyczny: Skarżący jest pracownikiem naukowym, profesorem [...] na Uniwersytecie W., a w ramach działalności naukowej od kilku lat jako biegły sądowy wpisany na listę biegłych Sądu Okręgowego w W., wykonuje na podstawie formalnych powołań organów procesowych (sądy, prokuratura, policja) ekspertyzy [...], które stanowią dowód w sprawach karnych lub cywilnych. W związku z powyższym zadał następujące pytanie: czy czynności wykonywane przez biegłego na polecenie organów procesowych są opodatkowaną podatkiem od towarów i usług działalnością gospodarczą? W ocenie Skarżącego nie jest on podatnikiem podatku od towarów i usług. Publicznoprawny status biegłego umocowanego w toku procedury karnej i cywilnej powoduje, iż nie można czynności biegłych uznać za opodatkowaną podatkiem od towarów i usług działalność gospodarczą. Zdaniem Skarżącego zamiarem polskiego ustawodawcy było objęcie podatkiem od towarów i usług profesjonalnej działalności o charakterze komercyjnym, której cechą jest swobodny dobór kontrahentów oraz kształtowanie cen na zasadzie rynkowej. Skarżący nadmienił że, biegły posiadając specjalistyczną wiedzę, sporządza opinię, której przedmiotem jest zagadnienie budzące w toku postępowania wątpliwości, zatem nie można uznać, że zaspokaja on bezpośrednie potrzeby ludności, co oznacza, że nie świadczy on usług uznawanych za opodatkowaną działalność gospodarczą. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] maja 2007 r. uznał stanowisko Skarżącego przedstawione we wniosku za nieprawidłowe. Ponadto wskazał, że czynności przez niego wykonywane stanowią usług stosownie do art. 8 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dalej u.p.t.u. Stwierdził również, że w przypadku czynności wykonywanych przez biegłego brak jest elementu odpowiedzialności Sądu za sporządzone opinie, które mogą ewentualnie stanowić dowód w postępowaniu sądowym ale nie stanowią usługi, której bezpośrednim odbiorcą jest uczestnik postępowania. W związku z powyższym funkcja biegłego sądowego wypełnia przesłanki określone w przepisie art. 15 ust.1 u.p.t.u., co oznacza, że wykonując powyższe czynności strona staje się podatnikiem podatku od towarów i usług. Na postanowienie to Skarżący wniósł zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w W.. Zarzucił mu naruszenie przepisów art. 14a § Ordynacji podatkowej, art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. Skarżący zarzucił, że organ I instancji nie stwierdził jednoznacznie, kto w ogóle może być konsumentem czynności wykonywanych przez biegłego. Zdaniem Skarżącego czynności biegłego realizowane w toku postępowania nie można uznać za usługi, ze względu na brak przymiotu ostatecznego odbiorcy tychże usług. Powołał się na uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 21 grudnia 2006 r. (sygn. akt III CZP 127/06) z której wynika, że nie jest konsumentem działań biegłego sąd, gdyż działania biegłego nie są wykonywane w interesie czy na rzecz sądu, lecz w celu wyjaśnienia okoliczności, a więc realizują interes publiczny. Oznacza to w ocenie Skarżącego, iż czynności biegłego realizowane w toku postępowania cywilnego lub karnego nie można uznać za usługi ze względu na brak przymiotu ostatecznego odbiorcy. Ponadto zdaniem Skarżącego organ I instancji bezzasadnie uznał, iż w przypadku dokonywanych przez biegłego czynności nie występuje element odpowiedzialności sądu zlecającego przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił zmiany postanowienia organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, o których mowa w tym przepisie rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 u.p.t.u. Świadczeniem usług jest również wykonywanie czynności zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym wprost z przepisów prawa, co wynika z brzmienia art. 8 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast zgodnie ust. 2 tego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W ocenie organu powyższa definicja obejmuje swoim zakresem czynności wykonywane przez biegłych sądowych na rzecz organów wymiaru sprawiedliwości. Czynności te nie podlegają też wyłączeniu z zakresu działania u.p.t.u. z uwagi na brzmienie jej art. 15 ust. 3 pkt 3. W świetle tego przepisu za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Sam fakt wykonywania pewnych czynności z nakazu władzy np. sądu nie stanowi kryterium do uznania, że świadczenie nie jest wykonywane w sposób samodzielny. W przypadku biegłych sądowych nie można uznać, że za wykonywane przez nich czynności w trakcie postępowania procesowego odpowiedzialność bierze na siebie sąd. Podkreślić bowiem należy, że biegłym sądowym może być ustanowiona osoba, która posiada teoretyczne i praktyczne wiadomości specjalne w danej dziedzinie, potwierdzone stosownymi dokumentami. Opinia wydana przez biegłego jest ewentualnie dowodem w postępowaniu sądowym, a nie usługą, której bezpośrednim odbiorcą jest uczestnik postępowania. Sposób wykonywania opinii i wynagrodzenie przyznane biegłemu zależą od Sądu, który dopuścił dowód z opinii biegłego. Nie oznacza to jednak, że biegły nie ma wpływu na treść opinii, sposób jej przekazywania i obrony przed sądem, które to elementy wskazują na samodzielność biegłego w opiniowaniu, jego inicjatywę i możliwości twórcze. Nie można zatem mówić o spełnieniu warunku odpowiedzialności zlecającego wykonanie konkretnych czynności przez biegłego, w rozumieniu art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. Zatem brak jest podstaw do wyłączenia z zakresu u.p.t.u. czynności wykonywanych przez biegłych sądowych na rzecz organów wymiaru sprawiedliwości, gdyż nie jest spełniony jeden z warunków określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 tej ustawy odnośnie odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności przez zleceniobiorcę. Tym samym czynności te podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił zarzutu odwołania w przedmiocie naruszenia przepisu art. 14a § 3 Ordynacji podatkowej, bowiem interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatkowej, zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa, czyli elementy poprzez które organ podatkowy dokonuje faktycznie odniesienia do stanu faktycznego wskazanego przez Skarżącego. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, decyzji Dyrektora Izby Skarbowej zarzucił naruszenie art. 8 § 1 pkt 3 u.p.t.u. poprzez błędne stwierdzenie, iż wykonywanie czynności przez biegłego sądowego stanowi świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT oraz art. 15 ust. 2 i art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. w związku z art. 13 pkt 6 u.p.d.o.f. poprzez błędne stwierdzenie, iż czynności wykonywane przez biegłego sądowego stanowią wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji. W uzasadnieniu powtórzył argumentację zawartą we wniosku i w odwołaniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę uznać należy za niezasadną. W niniejszej sprawie spór dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez biegłego sądowego w postępowaniu sądowym . Przed przystąpieniem do rozważenia sporu przypomnieć trzeba, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl postanowień art. 8 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. przez świadczenie usług, o którym mowa w przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu, lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Natomiast według postanowień art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ów ust. 2 stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym miejscu warto wspomnieć, że art. 15 ust. 1 u.p.t.u. stanowi odpowiednik przepisu art. 4 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG, Dz.Urz. UE L 145 z 13 czerwca 1977 r.: dalej zwana "VI Dyrektywa". Stosownie bowiem do postanowień art. 4 ust. 1 VI Dyrektywy podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą określoną w ust. 2, bez względu na cel czy też rezultat tej działalności. Wprawdzie definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. różni się od definicji tego pojęcia zamieszczonej w art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, w ten sposób, że w pierwszym z tych przepisów zostało użyte sformułowanie "czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy", podczas gdy w drugim z nich mowa jest o "wykorzystywaniu w sposób ciągły [...]", to jednak przez wzgląd, iż w przepisie art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy dopuszczono uznanie przez Państwa Członkowskie za podatnika każdego, kto "okazjonalnie" zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą, należy przyjąć, że sformułowanie występujące w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. stanowi realizację opcji zawartej w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy (vide wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego składzie siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, publ. ONSAiWSA 2008, nr 1, poz. 8). Niemniej jednak ważne jest, że zarówno z przepisów VI Dyrektywy jak i krajowej ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Poza tym w niniejszej sprawie ważne jest, iż na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie wszystkie czynności uznaje się za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą. Wyłączenia takie zawiera art. 15 ust. 3 tej ustawy, a ponieważ spór w niniejszej sprawie powstał na tle treści pkt 3 tego przepisu rozważania zostaną ograniczonego do jego postanowień. Przedtem warto wspomnieć, że art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. od początku jego obowiązywania budził wątpliwości ze względu na jego redakcję oraz zawartą w nim dodatkową przesłankę wyłączenia. Stał się on przedmiotem skargi konstytucyjnej wniesionej przez Rzecznika Praw Obywatelskich, który zarzucił naruszenie zasady przyzwoitej legislacji i zasady zaufania obywatela do państwa prawa. Trybunał Konstytucyjny nie podzielił jednak argumentacji Rzecznika Praw Obywatelskich i w wyroku z dnia 12 czerwca 2008 r. sygn. akt K 50/05 orzekł o zgodności art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (sentencja wyroku została ogłoszona dnia 23 czerwca 2008 r. Dz.U. Nr 107, poz. 687, a wyrok wraz z uzasadnieniem w zbiorze OTK-A 2008, nr 5, poz. 79). Natomiast ze względu na występujące wątpliwości związane z rozumieniem art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) podjął uchwałę w dniu 12 stycznia 2009 r. I FPS 3/08 (LEX nr 469158), w której stwierdził, że czynności wykonywane przez biegłego w postępowaniu sądowym, o których mowa w art. 13 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.), stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. i nie dotyczy ich wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 3 tej ustawy. W uzasadnieniu uchwały NSA stwierdził, że: Po pierwsze - na tle omawianego przepisu nie budzi wątpliwości, iż przychody biegłych sądowych z tytułu wykonywania czynności zleconych przez sąd należało zaliczyć do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przepisów tych wynika, że do przychodów z działalności wykonywanej osobiście zaliczono m.in. przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym. W tym zakresie przepisy te są jasne i nie wymagają dalszych zabiegów interpretacyjnych. Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych przywołane regulacje stanowią o jednoznacznym zaklasyfikowaniu tego rodzaju przychodów i konsekwencjach w zakresie określenia ich wysokości, kosztów, dochodu podlegającego opodatkowaniu oraz zasad rozliczenia z tytułu należnego podatku. Oznacza to równocześnie, iż tego samego rodzaju przychody nie mogły zostać zaliczone do innego rodzaju źródeł w tym do pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych); Po drugie - należy pamiętać, że to rozróżnienie nie obowiązuje na gruncie przepisów u.p.t.u. Obowiązują tu bowiem odrębne reguły wynikające z przepisów u.p.t.u. Po trzecie - odwołanie się w art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. do enumeratywnie wymienionych przychodów w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie oznaczało, że niejako automatycznie tego rodzaju przychody nie zostały zaliczone do samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu zdefiniowanym w ust. 2 tegoż art. 15. W przepisie art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. ustanowiono dodatkową przesłankę przy zaistnieniu, której dopuszczalne było wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z oczywistych powodów przesłanki te muszą wystąpić łącznie. Oznacza to, że podmiot uzyskujący przychody ze źródeł przychodów wymienionych w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla wyłączenia tych przychodów z opodatkowania podatkiem od towarów i usług musi spełniać również drugie kryterium precyzujące warunki wyłączenia tych czynności spod opodatkowania. Wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług podlegają bowiem czynności, których prawodawca zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy nie uznaje za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu u.p.t.u., pod warunkiem że podmioty uzyskujące te przychody związane są ze zlecającym ich wykonanie więzami tworzącymi stosunek prawny co do warunków ich wykonania, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Następnie NSA wskazując, że art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. stanowi implementację art. 4 ust. 4 VI Dyrektywy odwołał się do orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS), który to wywód skonstatował stwierdzeniem, iż w swoich orzeczeniach ETS wyznaczył dość wyraźne kryteria interpretacji pojęcia "samodzielna" działalność gospodarcza. Za taką działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością. NSA poddał też analizie szereg stosownych przepisów kształtujących rolę procesową biegłego oraz zakres jego odpowiedzialności związanej ze sporządzeniem opinii oraz poddał ocenie sytuację biegłych sądowych z punktu widzenia obowiązków w podatku od towarów i usług, stwierdzając, że: - stosunek prawny łączący biegłego ze zlecającym wykonanie opinii sądem (innym uprawnionym organem procesowym) nie zostaje nawiązany na podstawie umowy o pracę; - biegły przy sporządzeniu opinii korzysta z samodzielności wyrażającej się w tym, że nikt nie może mieć wpływu na jej treść; - biegły odpowiada osobiście za wykonane przez siebie czynności niezależnie od tego czy do określonych działań zobowiązał go sąd, czy też inny organ. W wyniku zlecenia wydania opinii nie dochodzi do przeniesienia odpowiedzialności za wynik działania biegłego sądowego na sąd lub inny organ; - wpis na listę biegłych sądowych wskazuje na zamiar wykonywania czynności biegłego w sposób częstotliwy. Według NSA okoliczności te prowadzą do wniosku, że pomimo tego iż czynności wykonywane przez biegłych sądowych wymienione zostały w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowiło to wystarczającej przesłanki do wyłączenia tych czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. W wyniku bowiem zlecenia sporządzenia opinii przez sąd (inny organ) nie dochodzi do przeniesienia odpowiedzialności na sąd za wyniki działania biegłego sądowego, zobowiązanego do samodzielnego sporządzenia opinii. W takiej sytuacji nie występują niezbędne przesłanki z art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u., wyłączające biegłego z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W relacji pomiędzy biegłym a sądem nie zachodzi stosunek prawny zbliżony do stosunku pomiędzy pracownikiem a pracodawcą, ani co do wynagrodzenie, czy też co do odpowiedzialności wobec osób trzecich za wynik działania biegłego sądowego. Z art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej zwaną "p.p.s.a.", wynika, moc ogólnie wiążąca uchwał NSA. Istota owej mocy ogólnie wiążącej uchwał sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale NSA wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować. Przepis ten nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć innej sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu NSA. Skład orzekający, który nie podziela wspomnianego stanowiska, może jedynie ponownie przedstawić dane zagadnienie odpowiedniemu składowi powiększonemu (art. 269 § 1 p.p.s.a.). Celem przyjęcia takiego rozwiązania jest zapewnienie jednolitości orzecznictwa sądowoadministracyjnego. Nie ulega zaś wątpliwości, że jednolitość orzecznictwa sądów stanowi gwarancję państwa prawa, w szczególności zaś pozytywnie wpływa na kształtowanie zaufania obywatela do państwa. W przedmiotowej sprawie Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela pogląd wyrażony w wyżej omówionej uchwale siedmiu sędziów NSA w sprawie I FSK 3/08, a to oznacza, że zarzuty zawarte w skardze nie mogły zostać uzględnione. Podnieść również należy, iż chybiony jest argument skargi dotyczący naruszenia art.6 pkt.2 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten nie dotyczy bowiem stanu faktycznego niniejszej sprawy. Odnosi się do zobowiązań nieprawidłowych, a więc czynności niedozwolonych prawem. Ich przedmiot ma być bowiem tego rodzaju, iż ustawodawca nie przewidział dla nich akceptacji w istniejącym porządku prawnym. Za taką zaś czynność, nie może być uznany stosunek prawny powstający pomiędzy biegłym, a zlecającym mu wykonanie opinii Sądem. Do zawiązania tego stosunku obligacyjnego dochodzi bowiem w myśl przepisów prawa, np. art.278 § 1 k.p.c. Podkreślenia wymaga również to, iż na treść udzielonej interpretacji bez wpływu pozostają kwestie wzajemnych relacji pomiędzy biegłym a organem budżetowym Sądu, dokonującym faktycznie wypłaty. Poza zakresem badania przez tutejszy Sąd pozostawały też kwestie podnoszone przez skarżącego, a dotyczące wysokości stawek wynagrodzenia biegłych. Te bowiem okoliczności pozostawały poza zakresem oznaczonym pytaniem zadanym przez podatnika organowi. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a., postanowiono jak w sentencji.