III SA/Wa 1696/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędziowie Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant spec. Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 września 2011 r. sprawy ze skargi D. Limited z siedzibą w Wielkiej Brytanii na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o zwrot podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2004 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2009r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz D. Limited z siedzibą w Wielkiej Brytanii kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniem z [...] lipca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. pozostawił bez rozpatrzenia wniosek D. Limited z siedzibą w L. (dalej: Spółka, Skarżąca) o zwrot podatku od towarów i usług. Z motywów ww. postanowienia wynika, że w dniu 4 lipca 2005 r. do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. wpłynął wniosek Spółki o zwrot podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2004 r. Następnie wpłynęło pismo pełnomocnika Spółki, do którego załączono: sporządzony w języku angielskim oryginał pełnomocnictwa z 5 października 2004 r. dla A. P. oraz P.P. wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski, oraz sporządzony w języku angielskim oryginał zaświadczenia z 24 marca 2004 r. wskazującego, że firma T. (przedstawiciel grupy podatkowej, w skład której wchodzi wnioskodawca) jest zarejestrowanym w Wielkiej Brytanii podatnikiem podatku od wartości dodanej, wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski treści ww. dokumentu. Ponadto przy piśmie z dnia 9 marca 2006 r. Spółka złożyła kolejne zaświadczenie z dnia 1 marca 2006 r. wraz z tłumaczeniem przysięgłym, o treści analogicznej jak złożone poprzednio. Organ stwierdził, że przedłożone zaświadczenie nie potwierdza informacji określonych w § 5 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. Nr 152, poz. 1478, dalej "rozporządzenie MF z 2003 r."), zmienionego z dniem 1 maja 2004 r. rozporządzeniem Ministra Finansów z 23 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. Nr 89, poz. 851, ze zm., dalej "rozporządzenie MF z 2004 r.") i na podstawie art. 169 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm., dalej "O.p."), pismem z 27 października 2008 r. wezwał Spółkę do uzupełnienia wniosku o oryginał zaświadczenia zgodnego ze wzorem stanowiącym załącznik nr 2 do rozporządzenia MF z 2003 r. i 2004 r. Ww. wezwanie zostało doręczone 10 listopada 2008 r. pełnomocnikom Spółki – T. oraz B. w Wielkiej Brytanii. W odpowiedzi na wezwanie pełnomocnik Spółki – P. P. nadesłała oryginał zaświadczenia o statusie podatnika z 16 grudnia 2008 r. wystawionego również na firmę T.. Ltd, zawierające informację, iż firma D. jest członkiem grupy VAT o wskazanym w zaświadczeniu numerze, innym niż numer przedstawiciela grupy. Jednocześnie pełnomocnik Spółki zakwestionował prawidłowość doręczenia wezwania z 27 października 2008 r. W jego ocenie bowiem należało je doręczyć na adres wskazany w pełnomocnictwie z 5 października 2004 r. Pełnomocnik wskazał ponadto na nieprawidłowe zastosowanie trybu postępowania określonego w art. 169 § 1 O.p. W ocenie pełnomocnika powzięte na podstawie złożonego wniosku oraz dołączonych do niego dokumentów wątpliwości organu pierwszej instancji powinny zostać wyjaśnione w trybie wezwania na podstawie art. 155 § 1 O.p. Ponieważ powyższe pismo wraz z załącznikami zostało nadane w Urzędzie Pocztowym 14 stycznia 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z [...] kwietnia 2009 r. pozostawił wniosek Spółki bez rozpatrzenia, uznając, że stwierdzone braki nie zostały uzupełnione w wyznaczonym terminie 7 dni. W uzasadnieniu przedmiotowego rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wskazał, iż żadne z przedstawionych przez stronę zaświadczeń o statusie podatnika nie potwierdza, iż Spółka jest w kraju siedziby zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT lub podatku o podobnym charakterze. Dyrektor Izby Skarbowej w W. powołanym na wstępie zaskarżonym postanowieniem utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, odmiennie przyjmując jednak, że dopiero zaświadczenie z 16 grudnia 2008 r. zawierało informację potwierdzającą status spółki D. Limited jako zarejestrowanego podatnika podatku od wartości dodanej. Wszelkie wątpliwości w tym zakresie eliminuje natomiast złożone w toku postępowania przed organem drugiej instancji zaświadczenie z 9 czerwca 2009 r. Żaden z ww. dokumentów nie mógł jednak – zdaniem organu odwoławczego – być uwzględniony przez organ pierwszej instancji, z uwagi na niedochowanie przez Spółkę wyznaczonego terminu przy udzielaniu odpowiedzi na wezwanie. Jak wynika z akt sprawy wezwanie doręczono pełnomocnikom Spółki 10 listopada 2008 r. Wyznaczony w tym wezwaniu termin upłynął 17 listopada 2008 r., zaś prawidłowe zaświadczenie zostało nadane dopiero 14 stycznia 2009 r., tj. po upływie ponad 2 miesięcy od daty doręczenia wezwania. Strona nie złożyła przy tym wniosku o przywrócenie terminu do złożenia przedmiotowego zaświadczenia. Na powyższe postanowienie pełnomocnik Spółki złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w której wniósł o jej uchylenie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 169 § 1 O.p. w związku z § 5 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia MF z 2003 i 2004 roku, przez nieuzasadnione uznanie, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, co w konsekwencji spowodowało nieuzasadnione pozostawienie tego wniosku bez rozpoznania. Ponadto wskazał na naruszenie art. 122 w związku z art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 O.p., wskutek nierozpatrzenia w sposób wyczerpujący przedstawionego materiału dowodowego. W piśmie z 9 października 2009 r. Skarżąca dodatkowo wskazała, że nie zgadza się z twierdzeniem organów, iż przynależność do grupy VAT nie ma znaczenia w kontekście wymogów formalnych wniosku o zwrot podatku VAT. Zgodnie bowiem z art. 43 brytyjskiej ustawy o VAT rezultatem rejestracji grupowej jest uznanie dla potrzeb VAT działalności prowadzonej przez członków grupy za działalność prowadzoną przez reprezentanta grupy VAT, który jest zarejestrowany. Rejestracja grupowego podatnika VAT jest dokonywana na firmę reprezentanta grupy VAT z uwagi na fakt, że jest on odpowiedzialny za składanie deklaracji podatkowych, płacenie podatku jak i żądanie jego zwrotu dla całej grupy. Natomiast wszystkie podmioty tworzące grupę są solidarnie odpowiedzialne za rozliczenia podatkowe dokonywane przez przedstawiciela grupy VAT, wszystkie tworzą bowiem jednego podatnika – grupę VAT, w imieniu której występuje przedstawiciel. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 9 marca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1584/09 oddalił skargę. WSA za niezasadny uznał zarzut naruszenia art. 169 § 1 O.p. Wskazał, że istota rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym postanowieniu wydanym w oparciu o art. 169 § 4 w związku z § 1 tego artykułu, polegała na pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, a podstawowym i jedynym powodem takiego rozstrzygnięcia było nieuzupełnienie przez Spółkę braków formalnych tego wniosku. Sąd przypomniał, że wezwanie do usunięcia braków formalnych wniosku zostało doręczone pełnomocnikowi spółki 10 listopada 2008 r., zaś pismo wraz załącznikami uzupełniającymi braki formalne zostało nadane w Urzędzie Pocztowym 14 stycznia 2009 r., wobec czego słusznie organy podatkowe przyjęły, iż uzupełnienie braków formalnych wniosku nastąpiło z uchybieniem terminowi. Sąd podkreślił, że w wezwaniu do usunięcia braków wniosku Naczelnik Urzędu Skarbowego w sposób prawidłowy pouczył stronę, iż braki te muszą zostać uzupełnione w terminie 7 dni od otrzymania wezwania, oraz o konsekwencji ich nieuzupełnienia w postaci pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. WSA stwierdził, że czym innym jest zaświadczenie o posiadanym statusie podatnika - grupy podatkowej, a czym innym zaświadczenie o statusie podatnika, dla spółki będącej członkiem takiej grupy. W tym zakresie Sąd powołał się na uregulowania VIII Dyrektywy Rady nr 79/1072/EEC z 6 grudnia 1979 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych – zasady zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom nieposiadającym siedziby na terytorium kraju (Dz.U.UE.L.79.331.11, dalej "VIII Dyrektywa"). Zdaniem Sądu przepisy rozporządzenia nie nakładają na podmioty ubiegające się o zwrot podatku większych wymagań formalnych, niż wynika to z VIII Dyrektywy, oraz że również na gruncie tej Dyrektywy warunkiem koniecznym do uzyskania zwrotu podatku jest przedłożenie zaświadczenia potwierdzającego status podatnika w kraju jego siedziby, zawierającego określenie rodzaju prowadzonej działalności, opatrzonego pieczęcią urzędową i podpisem. Spółka zaskarżyła powyższy wyrok skargą kasacyjną, wnosząc o jego uchylenie w całości. Sądowi pierwszej instancji zarzuciła naruszenie: 1. prawa materialnego, tj. § 5 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia MF z 2004 r., 2. przepisów postępowania, tj. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej "P.p.s.a.") w zw. z art. 187 § 1, art. 191, art. 169 § 1 i § 4 oraz art. 122 O.p., 3. prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 5 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej "u.p.t.u.") w zw. z art. 2 VIII Dyrektywy, 4. przepisów postępowania, tj. art. 141 § 4 i art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i art. 122 O.p. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 12 maja 2011 r. sygn. akt I FSK 757/10 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. NSA uznał, iż wyrok Sądu pierwszej instancji narusza art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 169 § 1 i § 4 i art. 191 oraz art. 122 O.p., przez oddalenie skargi na postanowienie, w którym Dyrektor Izby Skarbowej, nie uwzględniając stanu faktycznego i przedstawionych przez stronę dowodów w sprawie, bezpodstawnie wezwał Spółkę do uzupełnienia złożonego wniosku o oryginał zaświadczenia potwierdzającego, że jest ona podatnikiem podatku VAT w kraju siedziby, mimo że dowód taki był już w posiadaniu organu, co skutkowało niezasadnym pozostawieniem bez rozpatrzenia wniosku z tytułu niewykonania wezwania w wyznaczonym terminie. Sąd kasacyjny stwierdził, że w sytuacji gdy Spółka w dniu 9 marca 2006 r. przedłożyła organowi podatkowemu pierwszej instancji aktualne (z 1 marca 2006 r.) zaświadczenie stosownego brytyjskiego urzędu celno-podatkowego wskazujące, że D. Limited jest jednym z 99 członków grupy podatnika T. Ldt z siedzibą w L. (przedstawiciela Grupy) a wiadomym jest, że w Wielkiej Brytanii obowiązuje grupowa rejestracja VAT, bezpodstawnym było żądanie od tego podmiotu wykazania oddzielnego numeru identyfikacji podatkowej, skoro art. 4 ust. 4 akapit drugi VI Dyrektywy (art. 11 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywie 2006/112/WE) wyklucza dysponowanie przez ten podmiot odrębnym numerem identyfikacji, gdy jest on członkiem grupy objętej jedną rejestracją, pod jednym numerem identyfikacyjnym. Formułując zatem w dniu 27 października 2008 r. takie żądanie, organ podatkowy pierwszej instancji ewidentnie naruszył art. 169 § 1 O.p., co w konsekwencji doprowadziło do bezpodstawnego zastosowania art. 169 § 4 O.p. i stanowiło naruszenie art. 191 oraz art. 122 O.p. NSA podkreślił, że niczym nieuzasadnione jest stanowisko organu odwoławczego, którego zdaniem dopiero przedłożone przez stronę zaświadczenie z 16 grudnia 2008 r. "zawierało informację potwierdzającą status spółki D. Limited jako zarejestrowanego podatnika od wartości dodanej", a zaświadczenie z 1 marca 2006 r. nie potwierdzało "że wymienieni w załącznikach pozostali członkowie grupy podatkowej posiadają status zarejestrowanego podatnika". Treści bowiem tych zaświadczeń zasadniczo się nie różnią, oprócz tego, że w załączniku zaświadczenia z 1 marca 2006 r. wymieniono wszystkie podmioty w ramach zarejestrowanej grupy podatkowej, jak napisano na wstępie załącznika "G.", w tym D. Limited, a w zaświadczeniu z 16 grudnia 2008 r. w załączniku podano jedynie, że D. jest członkiem Grupy VAT nr 826 6610 11, a więc o innym numerze niż podany na stronie pierwszej zaświadczenia. NSA uznał, iż Sąd pierwszej instancji pomijając w ogóle w uzasadnieniu swojego orzeczenia zaświadczenie strony z dnia 1 marca 2006 r., wadliwie zaakceptował zastosowanie przez organ pierwszej instancji instytucji usuwania braków formalnych podań z art. 169 § 1 O.p., w sytuacji gdy posiadane przez ten organ zaświadczenie z dnia 1 marca 2006 r. nie zawierało takich uchybień, które uzasadniałyby zastosowanie tego przepisu, wbrew przy tym art. 191 oraz art. 122 O.p. W konsekwencji tego, Sąd ten nietrafnie także przyjął, że prawidłowo zastosowano przepis art. 169 § 4 O.p. poprzez pozostawienie wniosku strony bez rozpoznania, co doprowadziło do wadliwego zastosowania art. 151 P.p.s.a., zamiast art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Rozstrzygając niniejszą sprawę Sąd zobowiązany był uwzględnić stanowisko zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 maja 2011 r. sygn. akt I FSK 757/10. Zgodnie bowiem z art. 190 P.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z przytoczonego przepisu wynika obowiązek sądu pierwszej instancji, który ponownie rozpoznaje daną sprawę (po uchyleniu przez NSA wcześniejszego wyroku w tej sprawie) do uwzględnienia oraz zastosowania wykładni prawa wyrażonej przez Naczelny Sąd Administracyjny. W ww. wyroku NSA za trafny uznał zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 169 § 1 i § 4, art. 191 oraz art. 122 O.p., poprzez nie uwzględnienie stanu faktycznego i przedstawionych przez Skarżącą dowodów w sprawie. Zdaniem Sądu kasacyjnego organ bezpodstawnie wezwał Spółkę do uzupełnienia złożonego wniosku o oryginał zaświadczenia potwierdzającego, że jest ona podatnikiem podatku VAT w kraju siedziby, mimo że dowód taki był już w posiadaniu organu, w następstwie czego niezasadnie pozostawił bez rozpatrzenia wniosek o zwrot podatku VAT z powodu niewykonania wezwania w wyznaczonym terminie. NSA stwierdził, że zaświadczenie z dnia 1 marca 2006 r. wystawione na druku VAT 66 przez Główny Urząd Celno-podatkowy Jej Królewskiej Mości, Wydział ds. VAT, wymieniające D. Limited jako jednego z 99 członków grupy podatnika T. Ldt z siedzibą w L. (przedstawiciela Grupy), z zakresem działalności: publikacja gazet, zarejestrowanego pod numerem 278 5371 21 – potwierdzało status skarżącej Spółki jako zarejestrowanego w Wielkiej Brytanii podatnika VAT uprawionego do występowania z wnioskiem o zwrot VAT. Zatem bezpodstawnie organ podatkowy pierwszej instancji pismem z 27 października 2008 r. uznał, że zaświadczenie to nie potwierdza w sposób wystarczający statusu D. Limited jako zarejestrowanego podatnika VAT, wzywając tę Spółkę o przedłożenie zaświadczenia potwierdzającego, że jest ona takim podatnikiem. Stanowisko organu pierwszej instancji świadczy o niezrozumieniu instytucji grupowej rejestracji dla celów VAT (tzw. grupy podatkowej). Zgodnie z art. 4 ust. 4 akapit drugi VI Dyrektywy: "Z zastrzeżeniem konsultacji, przewidzianych w art. 29, każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające swe przedsiębiorstwa na terytorium kraju, które będąc prawnie niezależne, są ściśle związane ze sobą finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie". Analogiczne brzmienie nadano art. 11 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywie 2006/112/WE, w którym w akapicie pierwszym postanowiono: "Po konsultacji z komitetem doradczym ds. podatku od wartości dodanej (zwanym dalej "Komitetem ds. VAT"), każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium tego samego państwa członkowskiego, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym". W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "ETS") z dnia 22 maja 2008 r. w sprawie C-162/07 Ampliscientifica Srl, Amplifin SpA przeciwko Ministero dell’Economia e delle Finanze, Agenzia delle Entrate stwierdzono, że "art. 4 ust. 4 akapit drugi VI Dyrektywy jest normą, której stosowanie przez państwo członkowskie zakłada uprzednią konsultację z komitetem doradczym ds. podatku VAT oraz przyjęcie przepisów krajowych umożliwiających zaniechanie uznawania osób, w szczególności spółek, mających swe przedsiębiorstwa na terytorium kraju i prawnie niezależnych, lecz ściśle związanych ze sobą finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, za odrębnych podatników w zakresie podatku VAT, aby zostały one uznane za jednego podatnika, któremu zostaje przyznany jeden indywidualny numer identyfikacji podatkowej VAT, i który w konsekwencji jest wyłącznie uprawniony do składania zgłoszeń w zakresie podatku VAT (...) "Gdy zatem państwo członkowskie stosuje ten przepis, osoba lub osoby podporządkowane w rozumieniu tego samego przepisu nie mogą być uznane za podatnika lub podatników w rozumieniu art. 4 ust. 1 VI Dyrektywy (podobnie wyrok z dnia 18 października 2007 r. w sprawie C-355/06 van der Steen, Zb.Orz. s. I-8863, pkt 20). Wynika z tego, że zrównanie z jednym podatnikiem wyklucza, aby te osoby podporządkowane nadal oddzielnie składały zgłoszenia podatku VAT i były identyfikowane, w ramach grupy i poza nią, jako podatnicy, bowiem tylko jeden podatnik jest uprawniony do składania tych zgłoszeń". W sytuacji, gdy Spółka w dniu 9 marca 2006 r. przedłożyła organowi podatkowemu pierwszej instancji aktualne (z 1 marca 2006 r.) zaświadczenie stosownego brytyjskiego urzędu celno-podatkowego wskazujące, że D.Limited jest jednym z 99 członków grupy podatnika T. Ldt z siedzibą w L. (przedstawiciela Grupy), z zakresem działalności: publikacja gazet, zarejestrowanego pod numerem 278 5371 21, a wiadomym jest, że w Wielkiej Brytanii obowiązuje grupowa rejestracja VAT, bezpodstawnym, w świetle ww. orzeczenia ETS, było żądanie od tego podmiotu wykazania oddzielnego numeru identyfikacji podatkowej, skoro art. 4 ust. 4 akapit drugi VI Dyrektywy (art. 11 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywie 2006/112/WE) wyklucza dysponowanie przez ten podmiot odrębnym numerem identyfikacji, gdy jest on członkiem grupy objętej jedną rejestracją, pod jednym numerem identyfikacyjnym. Formułując zatem w dniu 27 października 2008 r. takie żądanie, organ podatkowy pierwszej instancji ewidentnie naruszył art. 169 § 1 O.p., co w konsekwencji doprowadziło do bezpodstawnego zastosowania art. 169 § 4 O.p. i stanowiło naruszenie art. 191 oraz art. 122 O.p. NSA uznał za nieuzasadnione stanowisko organu odwoławczego, którego zdaniem dopiero przedłożone przez stronę zaświadczenie z 16 grudnia 2008 r. "zawierało informację potwierdzającą status spółki D. Limited jako zarejestrowanego podatnika od wartości dodanej", a zaświadczenie z 1 marca 2006 r. nie potwierdzało "że wymienieni w załącznikach pozostali członkowie grupy podatkowej posiadają status zarejestrowanego podatnika". Treści bowiem tych zaświadczeń zasadniczo się nie różnią, oprócz tego, że w załączniku zaświadczenia z 1 marca 2006 r. wymieniono wszystkie podmioty w ramach zarejestrowanej grupy podatkowej, jak napisano na wstępie załącznika "G.", w tym D. Limited, a w zaświadczeniu z 16 grudnia 2008 r. w załączniku podano jedynie, że D. Limited jest członkiem Grupy VAT nr 826 6610 11, a więc o innym numerze niż podany na stronie pierwszej zaświadczenia. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela powyżej przytoczone stanowisko NSA. Ponownie rozpoznając niniejszą sprawę organ podatkowy zobowiązany jest uwzględnić stanowisko Sądu, w szczególności uwzględnić zaświadczenie z 1 marca 2006 r. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., orzeczono jak w sentencji. Zakres, w jakim uchylone postanowienia nie mogą być wykonane, określono zgodnie z art. 152 ustawy P.p.s.a., zaś o kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 tej ustawy.