III SA/Wa 1800/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, asesor WSA Agnieszka Wąsikowska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 lutego 2018 r. sprawy ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: NUS) prowadził postępowanie egzekucyjne wobec majątku T. sp. z o.o. w W. (dalej: Skarżąca, Spółka) na podstawie własnych tytułów wykonawczych z 23 sierpnia 2016 r. (nr [...]) obejmujących należności z tytułu podatku o towarów i usług za okres 12/2010 i 08/2011 r., w łącznej kwocie należności głównej 994.969,00 zł wraz odsetkami za zwłokę. Podstawę prawną wystawienia tytułów wykonawczych stanowiła decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] czerwca 2016 r. W celu realizacji należności objętych tytułami wykonawczymi, organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych i wkładów oszczędnościowych zawiadomieniami z 24 sierpnia 2016 r. w [...] S.A., doręczonym do banku 29 sierpnia 2016 r., w [...] Banku S.A., doręczonym do banku 26 sierpnia 2016 r., w [...] S.A., doręczonym do banku w 30 sierpnia 2016 r. Zawiadomienia wraz z odpisami tytułów wykonawczych doręczono Spółce 13 września 2016 r. Spółka wniosła zarzuty, wskazując jako podstawę art. 33 § 1 pkt 1, 3, 6, 7 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2016r. poz. 599 ze zm., u.p.e.a.), na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z 23 sierpnia 2016 r., wnosząc o jego umorzenie i wskazując na naruszenia w postaci: 1. braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 33 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 15 § 1 u.p.e.a. - co skutkuje koniecznością umorzenia postępowania na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a. w zw. z art. 27 ust. 1 pkt 12 u.p.e.a., 2. braku uwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek, o których mowa m.in. w art. 54 ust. 1 O.p. oraz art. 24 ust. 5 u.k.s. tj. poprzez egzekwowanie nieistniejącego obowiązku oraz niespełnienie wymogów, o których mowa w art. 27 a ust. 1 i 2 u.p.e.a., 3. określenia zobowiązanemu wysokości opłat egzekucyjnych w treści zawiadomień bez podstawy prawnej, tj. na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. w wysokości 83.956,60 zł tytułem kwoty kosztów egzekucyjnych, które to przepisy zostały przez Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z 28 czerwca 2016 r. wydanym w sprawie o sygn. akt. SK 31/14, uznane za niekonstytucyjne (wyrok został opublikowany w dniu 16 sierpnia 2016 r. w Dzienniku Ustaw, po tej dacie przepisy te nie mogą stanowić podstawy do ustalenia kosztów postępowania egzekucyjnego). Postanowieniem z [...] listopada 2016 r. NUS uznał wniesione zarzuty za nieuzasadnione. Skarżąca złożyła zażalenie wnosząc o uchylenie postanowienia w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, w tym również o rozpatrzenie i uwzględnienie wniosku Strony oraz umorzenie postępowania egzekucyjnego, względnie uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 33 § 1 pkt 1 i 7 w zw. z art. 15 § 1 u.p.e.a. z uwagi na prowadzenie postępowania egzekucyjnego pomimo braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, co skutkowało koniecznością umorzenia postępowania na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a. w zw. z art. 27 ust. 1 pkt 12 u.p.e.a., - art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. z uwagi na określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4 u.p.e.a., bowiem kwota należności do zwrotu nie wynika wprost z decyzji, czyli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią art. 33 ust. 1 pkt 3 u.p.e.a., co skutkowało koniecznością umorzenia postępowania na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a., - art. 24 § 1 i 5 u.k.s. z uwagi na brak uwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek, tj. poprzez egzekwowanie nieistniejącego obowiązku oraz pomimo niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów, o których mowa w art. 27a ust. 1 i 2 u.p.e.a. - poprzez brak zaokrąglenia kwot odsetek, - art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a.. poprzez ustalenie zobowiązanemu wysokości opłat egzekucyjnych bez podstawy prawnej, tj. w wysokości najwyższej: 83.956,60 zł, zamiast w wysokości minimalnej (zgodnie z obowiązującymi przepisami) tytułem kwoty kosztów egzekucyjnych, pomimo że wskazane przepisy zostały uznane za niekonstytucyjne przez Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z 28 czerwca 2016 r. wydanym w sprawie o sygn. akt: SK 31/14 (wyrok został opublikowany w dniu 16 sierpnia 2016 r. w Dzienniku Ustaw, po tej dacie przepisy te nie mogą stanowić podstawy do ustalenia kosztów postępowania egzekucyjnego), - art. 7, art. 8 i art. 9 ustawy z dnia 14 czerwca 1966 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 poz. 23 ze zm., dalej k.p.a.) w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 59 § 1 pkt 2 i § 3 u.p.e.a oraz art. 34 § 4 u.p.e.a. przez nierozpatrzenie wniosku Spółki zawartego w piśmie z 19 września 2016 r., w zakresie umorzenia postępowania, w sytuacji w której, zarzuty były ewidentnie uzasadnione - czym Naczelnik naruszył zasady prowadzenia postępowania przez organy administracji publicznej w sposób budzący zaufanie do organów, poprzez zaniechanie podjęcia czynności polegających na rozpatrzeniu i uwzględnieniu wniosku Strony. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej DIAS) postanowieniem z [...] marca 2017 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. DIAS wskazał, że instytucja zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym uregulowana w art. 33 § 1 u.p.e.a. służy w zasadzie ochronie prawa przysługującego zobowiązanemu. Organ odwoławczy podkreślił, że w trakcie postępowania egzekucyjnego zobowiązany kwestionując prowadzenie tego postępowania, może wnieść zarzuty tylko z przyczyn enumeratywnie wyszczególnionych w art. 33 § 1 u.p.e.a. - wśród których ustawodawca nie wymienił zarzutów dotyczących zawiadomień o zajęciu. DIAS wskazał, że toczy się postępowanie w sprawie skargi Strony na czynności egzekucyjne dokonane zawiadomieniami z 24 sierpnia 2016 r. o zajęciu rachunków bankowych, w której podniesiono te same zastrzeżenia wobec zawiadomień i będą one rozstrzygnięte w odrębnym postanowieniu. DIAS stwierdził, że zarzut niespełnienia wymogów, o których mowa w art. 27a ust. 1 i 2 u.p.e.a., również nie stanowił podstawy wniesienia zarzutów do postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 33 § 1 u.p.e.a. Skarżący w piśmie z 19 września 2016 r. powołał tylko podstawę prawną, bez wskazania czego naruszenie dotyczy. Organ II instancji wyjaśnił, że w tytule wykonawczym nr [...] wskazano kwotę należności w wysokości 3.863,00 zł i kwotę odsetek za zwłokę w wysokości 1.226,40 zł, natomiast w tytule wykonawczym nr [...] wskazano kwotę należności w wysokości 991.106,00 zł i kwotę odsetek za zwłokę w wysokości 402.864,20 zł, a więc wbrew twierdzeniom Skarżącej w zaokrągleniu do pełnych dziesiątek groszy. Natomiast brak odniesienia do powyższego zarzutu w zaskarżonym postanowieniu z [...] listopada 2016 r., w ocenie DIAS nie miał wpływu na podjęte rozstrzygnięcie w sprawie. Odnosząc się do zarzutów nieistnienia obowiązku i nieuwzględnienia w tytułach wykonawczych stanowiących podstawę prowadzonego postępowania egzekucyjnego, przerw w naliczaniu odsetek za zwłokę w oparciu o 24 ust. 5 u.k.s. oraz art. 54 § 1 O.p., w zaskarżonym postanowieniu organ egzekucyjny wskazał, że przy naliczeniu odsetek za zwłokę zastosowano przerwę w ich naliczeniu w okresie od dnia 23 grudnia 2013 r. (tj. data wszczęcia postępowania kontrolnego) do dnia 31 marca 2016 r. (tj. dzień doręczenia decyzji organu pierwszej instancji). Jednocześnie wskazał, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności, które stanowiłyby przesłankę nienaliczania odsetek za zwłokę na podstawie art. 139 § 3 O.p. Wyjaśnił, że odwołanie od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2016 r. zostało wniesione przez Spółkę w dniu 11 kwietnia 2016 r. W dniu 14 kwietnia 2016 r. odwołanie to wpłynęło do Urzędu Kontroli Skarbowej w W. Arkusz odwoławczy został podpisany 28 kwietnia 2016 r. i w tym samym dniu przesłano go do Dyrektora Izby Skarbowej w W. Odwołanie wpłynęło do Izby Skarbowej w W. w dniu 29 kwietnia 2016 r. Zaś w dniu 29 czerwca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wydał decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Stwierdzono, że od momentu wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji do chwili wydania decyzji przez organ odwoławczy, żaden termin do którego odnoszą się przytoczone regulacje nie został przekroczony. W zażaleniu Skarżąca zanegowała prawidłowość okresu zastosowanej przerwy w oparciu o art. 24 u.k.s. wskazując, że postępowanie wobec Spółki wszczęto postanowieniem z [...] listopada 2013 r. i prawidłową datą, od której nie nalicza się odsetek, powinien być dzień 28 listopada 2013 r., nie zaś 23 grudnia 2013 r. DIAS ustalił, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. postanowieniem z [...] listopada 2013 r. wszczął postępowanie kontrolne wobec zobowiązanej Spółki, które doręczono na jej adres 23 grudnia 2013 r. Decyzję z [...] marca 2016 r. kończącą postępowanie, doręczono na adres pełnomocnika Spółki również 31 marca 2016 r. Tym samym zdaniem DIAS, zasadnym było zastosowanie przerw w naliczaniu odsetek za zwłokę w okresie od 23 grudnia 2013 r. (tj. data wszczęcia postępowania kontrolnego) do 31 marca 2016r. (tj. dzień doręczenia decyzji organu I instancji). Odnosząc się do stanowiska Skarżącej, że dochodzone w postępowaniu egzekucyjnym zobowiązania podatkowe nie wynikają bezpośrednio z decyzji, a wszczęcie egzekucji powinno było być poprzedzone wystosowaniem upomnień, DIAS stwierdził, że mimo braku wskazania przez organ egzekucyjny w sentencji rozstrzygnięcia zarzutu z art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. i powołanie tylko art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a. organ egzekucyjny w uzasadnieniu postanowienia wyjaśnił wątpliwości Strony dotyczące obu zarzutów. W związku z nieuregulowaniem przez Spółkę należności wynikających z decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...] marca 2016 r. (utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] czerwca 2016 r.), w dniu 23 sierpnia 2016 r. zostały one objęte tytułami wykonawczymi nr [...]. DIAS stwierdził, że zgodnie z aktami sprawy zobowiązanie w podatku od towarów i usług za m-c 08/2011 r. w kwocie 3.863,00 zł, objęte tytułem wykonawczym z 23 sierpnia 2016 r. nr [...], zostało bezpośrednio określone w orzeczeniu Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z 31 marca 2016 r. Natomiast zobowiązanie w podatku od towarów i usług za m-c 12/2010 r. w kwocie 991.106,00 zł, objęte tytułem wykonawczym nr [...] z 23 sierpnia 2016 r., stanowi zgodnie z ww. decyzją różnicę między zwrotem podatku w kwocie 991.106,00 zł wykazanym w pierwotnej deklaracji VAT-7 za 12/2010 r. i nienależnie otrzymanym przez Spółkę, a zwrotem podatku od towarów i usług za m-c 12/2010 r. określonym w tej decyzji na kwotę 0,00 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] czerwca 2016 r. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] marca 2016 r. Tym samym w ocenie DIAS ww. zobowiązania podatkowe wynikały z ostatecznego orzeczenia jakim jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] czerwca 2016 r. Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z powołaną przez Skarżącą regulacją § 2 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia (Dz.U. z 2014r. poz. 1494), egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy dotyczy należności pieniężnych, których obowiązek uiszczenia powstaje z mocy prawa, a wysokość tych należności została określona w ostatecznym orzeczeniu. DIAS uznał, że egzekucja przedmiotowych należności w podatku od towaru i usług za m-c 12/2010 r. i 08/2011 r. objętych tytułami egzekucyjnymi z 23 sierpnia 2016 r., mogła być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia. DIAS wskazał, że Skarżąca przedstawiła odmienne stanowisko w oparciu o nieprawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 29 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Lu 765/15, natomiast w powyższej kwestii istnieją różne orzeczenia np. nieprawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 czerwca 2016 r. sygn. akt Ill SA/Wa 2305/15, w którym Sąd w analogicznej sprawie, przedstawił stanowisko zgodne z reprezentowanym przez organ odwoławczy. DIAS nie dopatrzył się rozbieżności pomiędzy treścią obowiązku opisanego w tytułach wykonawczych z 23 sierpnia 2016 r., a treścią obowiązku określonego w orzeczeniu stanowiącym podstawę wydania tytułów wykonawczych. W tytułach wykonawczych w części E "Dane Dotyczące Należności Pieniężnych", wierzyciel prawidłowo wskazał, że dochodzone należności dotyczą podatku od towarów i usług za m-ce 08/2011 r. i 12/2010. W ocenie DIAS organ egzekucyjny prawidłowo stwierdził bezzasadność wniesionych zarzutów, czego konsekwencją (zgodnie z art. 34 § 4 u.p.e.a.) był brak podstaw prawych do umorzenia postępowania egzekucyjnego i wydania postanowienia w tym zakresie. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia, jak i postanowienia organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Skarżąca podniosła naruszenia mające wpływ na wynik postępowania: - art. 138 § 1 pkt 1) w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 33 ust. 1 pkt 1 i 7) u.p.e.a. w związku z art. 15 § 1 u.p.e.a. przez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia Naczelnika, pomimo że postępowanie egzekucyjne było prowadzone pomimo braku uprzedniego doręczenia Skarżącej upomnienia, co skutkowało koniecznością umorzenia postępowania na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a. w zw. z art. 27 ust. 1 pkt 12 u.p.e.a., - art. 138 § 1 pkt 1) w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 33 ust. 1 pkt 3 u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia Naczelnika, pomimo że Naczelnik określił egzekwowany obowiązek niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4 u.p.e.a., bowiem kwota należności do zwrotu nie wynika wprost z decyzji, czyli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią art. 33 ust. 1 pkt 3 u.p.e.a, co skutkowało koniecznością umorzenia postępowania na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a., - art. 138 § 1 pkt 1) w zw. z art. 144 w zw. z art. 124 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego postanowienia Dyrektora, - art. 138 § 1 pkt 1) w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Naczelnika, w tym ustalenia Skarżącej wysokości opłat egzekucyjnych bez podstawy prawnej, tj. w wysokości najwyższej: 83.956,60 zł zamiast w wysokości minimalnej (zgodnie z obowiązującymi przepisami) tytułem kwoty kosztów egzekucyjnych, pomimo że wskazane przepisy zostały uznane przez Trybunał Konstytucyjny w opublikowanym wyroku z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14 za niekonstytucyjne w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, czyli że jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust 3 Konstytucji oraz art. 217 Konstytucji, · art. 138 § 1 pkt 1) w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 7, art. 8, art. 9 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 59 § 1 pkt 2 i 3 u.p.e.a. oraz art. 34 § 4 u.p.e.a. przez utrzymanie w mocy postanowienia Naczelnika, pomimo nie rozpatrzenia przez Naczelnika wniosku Skarżącej zawartego w treści pisma z dnia 19 września 2016 r., w zakresie umorzenia postępowania, w sytuacji w której, zarzuty były ewidentnie uzasadnione - czym Naczelnik naruszył zasady prowadzenia postępowania przez organy administracji publicznej w sposób budzący zaufanie do organów, poprzez zaniechanie podjęcia czynności polegających na rozpatrzeniu i uwzględnieniu wniosku Strony. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, dalej p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem kontroli jest postanowienie DIAS z [...] marca 2017 r. utrzymujące w mocy postanowienie NUS z [...] listopada 2016 r. w sprawie uznania zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym za nieuzasadnione. Istota sprawy koncentruje się więc wyłącznie na kwestii istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutów dotyczących postępowania egzekucyjnego, a zatem dotyczy oceny, czy organ prawidłowo uznał zarzuty podniesione przez Skarżącą na podstawie art. 33 u.p.e.a. za nieuzasadnione. Zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego są podstawowym środkiem służącym ochronie interesów zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym. Zarzuty te, zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a., zobowiązany może zgłosić do organu egzekucyjnego w terminie 7 dni od daty doręczenia mu odpisu tytułu wykonawczego. Przesłanki, które stanowią podstawę wniesienia zarzutów enumeratywnie wymienia art. 33 u.p.e.a., zaś procedurę postępowania przy rozpatrywaniu zgłoszonych zarzutów regulują przepisy art. 34 u.p.e.a. Zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że kwestionując dopuszczalność prowadzonego postępowania egzekucyjnego, a co za tym idzie konieczność jego umorzenia na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., skarżący wskazuje na brak uprzedniego doręczenia skarżącemu upomnienia, powołując się na art. 33 ust. 1 pkt 1 i 7 u.p.e.a. W ocenie Sądu stanowisko strony skarżącej w powyższym zakresie uznać należy za niezasadne. W art. 15 § 1 u.p.e.a. ustawodawca dopuścił bowiem możliwość odstąpienia od obowiązku doręczenia zobowiązanemu upomnienia, przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, w przypadkach przewidzianych przepisami szczególnymi, do których należy rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 października 2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia (Dz. U. z 2014 r. poz. 1494), dalej: rozporządzenie. Zgodnie z treścią § 2 pkt 2 rozporządzenia egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy dotyczy należności pieniężnych, których obowiązek uiszczenia powstaje z mocy prawa, a wysokość tych należności została określona w ostatecznym orzeczeniu. W niniejszej sprawie, podstawę wystawienia tytułów wykonawczych, w oparciu o które prowadzone jest przedmiotowe postępowanie egzekucyjne, stanowiła decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2016 r. utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. i sierpień 2011 r. Tym samym mając na uwadze treść § 2 pkt 2 ww. rozporządzenia, wszczęcie postępowania egzekucyjnego względem osoby skarżącej, mającego na celu wyegzekwowanie określonej ww. decyzją kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r. w wysokości 3 863 zł oraz zwrotu podatku VAT za grudzień 2010 r. w wysokości 0.00 zł oraz kwoty podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za sierpień 2011 r. w wysokości 0.00 zł, nie wymagało uprzedniego doręczenia skarżącej, przez wierzyciela, upomnienia określonego w art. 15 § 1 u.p.e.a. Przy czym podstawa braku obowiązku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, została przez wierzyciela wskazana w części E pkt 9, wystawionych w dniu 23 sierpnia 2016 r. tytułów wykonawczych, stosownie do wymogu art. 27 § 1 pkt 12 u.p.e.a. (wyrok WSA z dnia 30 sierpnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 3150/115, wyrok WSA w Łodzi z dnia 11 kwietnia 2018 r., sygn. akt III SA/Łd 1180/17, CBOSA). Oceniając zarzut określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji (art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a.), Sąd stwierdził, że w tytule wykonawczym zasadnie jako podstawę prawną obowiązku wskazano powołaną już wcześniej decyzję z dnia [...] czerwca 2016 r., zatem nie ma żadnej niezgodności w określeniu obowiązku w tytule wykonawczym, a treścią decyzji wymiarowej, stanowiącej podstawę prawną przedmiotowej egzekucji. Sąd wskazuje, że zgodnie z treścią art. 29 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej, lecz nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Organ egzekucyjny nie bada ani merytorycznej trafności decyzji podatkowej, ani też wymagalności zobowiązania podatkowego w niej określonego, opartych na okolicznościach, które miały miejsce przed wystawieniem tytułu wykonawczego. Odnosząc się do podnoszonej przez skarżącego kwestii bezpodstawnie naliczonych kosztów egzekucyjnych, to należy wskazać, że nie może to być przedmiotem rozpatrzenia w postępowaniu zażaleniowym w sprawie zgłoszonych zarzutów. Zagadnienie prawidłowości naliczania i wysokości kosztów egzekucyjnych nie mieści się w zamkniętym katalogu przesłanek stanowiących podstawę zgłoszenia zarzutów, o których mowa w art. 33 u.p.e.a. Ponadto, kwestia kosztów egzekucyjnych nie może być rozpatrywana w ramach złożenia zarzutu nieistnienia egzekwowanego obowiązku. Koszty egzekucyjne powstają bowiem w toku postępowania egzekucyjnego, stanowiąc należność uboczną. Na początkowym etapie egzekucji, kiedy to rozpoznawane są zarzuty, ich końcowa wysokość nie jest jeszcze znana. Dlatego ustawodawca nie przewidział możliwości ich kwestionowania w trybie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 14 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 364/114, od którego NSA wyrokiem z dnia 1 kwietnia 2016 r., sygn. akt II GSK 2417/14 oddalił skargę kasacyjną). Dodać należy, że zasady pobierania kosztów egzekucyjnych reguluje art. 64c u.p.e.a. Stosownie do postanowień art. 64c § 7 u.p.e.a. organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych na wniosek wierzyciela lub zobowiązanego, złożony w terminie 14 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych, o którym mowa w § 6a. Na postanowienie to przysługuje zażalenie. Z przytoczonej regulacji prawnej wynika zatem, że zobowiązany może w odrębnym trybie zwrócić się do organu ze stosownym wnioskiem o wydanie postanowienia dotyczącego poniesionych kosztów egzekucyjnych, które może skarżyć w odrębny trybie (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 8 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 110/18, CBOSA). Wobec powyższych ustaleń, zdaniem Sądu, organy prawidłowo przyjęły, że podnoszone przez Stronę zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. Ponadto organ odwoławczy powołując prawidłową podstawę prawną rozstrzygnięcia wyjaśnił w uzasadnieniu, jakimi przesłankami kierował się wydając zaskarżone postanowienie. Wobec tego należy wskazać, że nie może uznać za zasadny zarzut braku prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonego postanowienia. Mając na względzie powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.