III SA/Wa 1826/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji oddala skargę Jak wynika z akt niniejszej sprawy, postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2004 r. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej wszczął postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa lub dochód gminy, a także innych należności pieniężnych budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych za 2002 r., w Przedsiębiorstwie [...] Sp. z o.o. z siedzibą w B. , obecnie w W. (zwanej dalej "Skarżącą", "Spółką" lub "Stroną"). Postępowanie zostało przeprowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., który w dniu [...] czerwca 2006 r. wydał decyzję określającą Skarżącej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc oraz kwotę zwrotu różnicy podatku za miesiące styczeń - czerwiec, sierpień, październik 2002 r., a także określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące: lipiec, wrzesień, listopad i grudzień 2002 r., a nadto ustalił dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...] listopada 2006 r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Dyrektora UKS w B.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z 7 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 105/07, uchylił w całości zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającą ją decyzję Organu pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 22 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1219/07 oddalił skargę kasacyjną od ww. wyroku. Rozpoznając sprawę jako właściwy organ Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej wydał w dniu [...] października 2009 r. decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2002 r. Następnie decyzją z [...] stycznia 2010 r., po rozpoznaniu wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy, utrzymał w mocy decyzję z 6 października 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpatrzeniu sprawy skargi na decyzję z 12 stycznia 2010 r., wyrokiem z 21 października 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 877/10, skargę Strony oddalił. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 31 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 575/11, oddalił skargę kasacyjną Skarżącej od wyroku z 21 października 2010 r. Wnioskiem z dnia 14 listopada 2012 r. Spółka wystąpiła do Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...] października 2009 r. Wskazała, że decyzja ta była nieostateczna, gdyż nie została skutecznie doręczona. Generalny Kontroli Skarbowej, po rozpatrzeniu wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z [...] października 2009 r., decyzją z [...] grudnia 2012 r., odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji z [...] października 2009 r. oraz odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności swojej decyzji z [...] stycznia 2010 r. We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy Skarżąca zarzuciła GIKS naruszenie: - art. 249 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 ze zm.), zwanej też dalej "uks", będącego podstawą wydanego rozstrzygnięcia, poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z [...] października 2009 r., - art. 249 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ust. 1 i 2 uks, poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z [...] stycznia 2010 r., utrzymującej w mocy decyzję tego Organu I instancji, w wyniku błędnego uznania, iż należało odmówić wszczęcia postępowania, ponieważ decyzja ta podlegała kontroli sądowej przez WSA w Warszawie, - art. 247 § 1, art. 248 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłową analizę stanu faktycznego sprawy oraz błędne uznanie, iż w sprawie brak jest podstaw do wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z [...] października 2009 r., ponieważ decyzja ta nosi miano nieostatecznej, w wyniku wniesionego przez rzekomego pełnomocnika wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, pomimo braku umocowania do działania w imieniu Spółki. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej, po ponownym rozpatrzeniu sprawy, w dniu [...] marca 2013 r. wydał decyzję utrzymującą w mocy zaskarżoną decyzję z [...] grudnia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 4 października 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1273/13, uchylił decyzję z [...] marca 2013 r. wskazując, że w wydaniu tej decyzji uczestniczyły te same osoby, które z upoważnienia Organu brały udział w wydaniu decyzji utrzymanej w mocy. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej decyzją z [...] marca 2014 r. ponownie utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję własną z [...] grudnia 2012 r. W uzasadnieniu Organ wskazał, że instytucja stwierdzenia nieważności odnosi się do decyzji będących w obrocie prawnym, stąd zaprezentowana przez Stronę argumentacja dotycząca nieuprawnionej reprezentacji, prowadzącej do niedoręczenia decyzji Spółce, nie może stanowić przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji. Organ podniósł, że przed przystąpieniem do rozpoznania wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji w pierwszej kolejności był zobowiązany do zbadania jego strony formalnej. Jednym z wymogów formalnych, pozwalającym wszcząć postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji, jest jej ostateczność. Ustalenie na etapie wstępnej kontroli wniosku, iż decyzja z [...] października 2009 r. nie posiada przymiotu ostateczności, stanowiło przeszkodę wyłączającą możliwość rozpoznawania wniosku. Organ wskazał także, że zgodnie z dyspozycją art. 249 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w szczególności sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4. Organ podkreślił, że wyrok oddalający skargę w sprawie dowiódł, że Sąd nie stwierdził jakichkolwiek wad prawnych, uzasadniających uchylenie kontrolowanej decyzji albo stwierdzenie jej nieważności. Sąd miał zaś obowiązek dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy jakiś zarzut nie został podniesiony w skardze. W skardze na powyższą decyzję GIKS z [...] marca 2014 r. Skarżąca wniosła o jej uchylenie, jak również o uchylenie decyzji ją poprzedzającej. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 249 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ust. 1 i 2 uks, poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na utrzymaniu w mocy poprzedniej decyzji z [...] grudnia 2012 r., odmawiającej wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z [...] października 2009 r. Spółka konsekwentnie uznała, że decyzja Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z [...] października nosi miano nieostatecznej, gdyż wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy zakończonej tą decyzją złożył rzekomy pełnomocnik, który niemiał umocowania do działania w imieniu Spółki. W odpowiedzi na skargę Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji z [...] marca 2014 r., wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługiwała na uwzględnienie. Obszerna skarga Spółki sprowadza się do poglądu, że decyzja z dnia [...] października 2009 r. nie została jej doręczona, gdyż osoba podająca się za pełnomocnika, której decyzję doręczono, w rzeczywistości tym pełnomocnikiem nie była. W efekcie, przy takim założeniu, nie weszła do obrotu prawnego także decyzja z [...] stycznia 2010 r., a wcześniej - nie złożono skutecznie odwołania. Pomijając wewnętrzną sprzeczność rozumowania Skarżącej, polegającą na tym, że z jednej strony wnosi o stwierdzenie nieważności decyzji, a z drugiej strony twierdzi, że decyzja ta nie weszła do obrotu prawnego, więc de iure nie istnieje, Sąd wskazuje na zasadniczą okoliczność sprawy. Jest nią fakt, że wyrokiem z dnia 21 października 2010 r., sygn. III SA/Wa 877/10, tutejszy Sąd oddalił skargę na decyzję z [...] stycznia 2010 r., utrzymującą w mocy decyzję z [...] października 2009 r. Skarga kasacyjna od tego wyroku Sądu Wojewódzkiego została oddalona (wyrok NSA o sygn. I FSK 575/11). Należy zatem podkreślić, że prawomocnym wyrokiem Sądu oddalono skargę na decyzję, której stwierdzenia nieważności domagała się Spółka. Zgodnie z art. 249 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, jedyną, prawidłową reakcją Organu na wniosek o stwierdzenie nieważności takiej decyzji mogła być tylko odmowa wszczęcia postępowania w tej sprawie. Oddalając skargę na decyzję z [...] stycznia 2010 r. Sąd Wojewódzki przesądził jednocześnie, że decyzja ta weszła do obrotu prawnego (inaczej skarga zostałaby odrzucona), a ponadto, że do obrotu weszła decyzja z [...] października 2009 r. Odmowa wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności tej ostatniej decyzji była więc prawidłowa z tego względu, że nie była ona ostateczna. Niezależnie od tego, przeszkoda we wszczęciu postępowania nadzorczego, wynikająca z art. 249 § 1 pkt 2 Ordynacji, aktualna jest także względem tej decyzji z 6 października 2009 r., gdyż - poprzez art. 134 § 1 i art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - skutki prawomocności wyroku oddalającego skargę rozciągnąć należy także na decyzję wydaną w pierwszej instancji postępowania podatkowego. Obowiązkiem sądu administracyjnego pierwszej instancji jest bowiem rozpoznanie skargi niezależnie od jej zarzutów i wniosków (sąd zobowiązany jest jedynie zachować granice sprawy). Ponadto sąd wojewódzki, jeśli skargę uwzględnia, powinien, niezależnie od wniosków skarżącego, wyeliminować każdy akt wydany w granicach sprawy, jeśli jest to konieczne dla końcowego jej załatwienia. Skoro zatem tut. Sąd oddalił skargę na decyzję z [...] stycznia 2010 r., to - na podstawie art. 170 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - ocena, że decyzja ta, jak i decyzja poprzedzająca, były prawidłowe (także, iż weszły do obrotu prawnego), jest wiążąca. Konieczność respektowania tego "związania" była - jak należy przyjąć – ratio legis dla art. 249 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.