III SA/Wa 1847/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Hanna Filipczyk, Sędziowie sędzia WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Kamila Lewikowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi L. S.A. w restrukturyzacji z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2023 r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych oddala skargę 1.1. Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez L. S.A. w restrukturyzacji z siedzibą w W. (dalej: Skarżąca/Strona/Spółka) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS) z [...] czerwca 2023 r. uchylającą decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS) z [...] października 2022 r. w części dotyczącej odmowy rozłożenia na raty odsetek w kwocie 1.514,00 zł i w tej części umarzająca postępowanie w sprawie oraz utrzymująca w mocy decyzję NUS w pozostałej części, tj. dotyczącej odmowy rozłożenia na raty zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2022 r. w wysokości 2.746.224,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 65.007,00 zł. 1.2. Jak wynika z akt sprawy wnioskiem z 21 czerwca 2022 r. Spółka wystąpiła o rozłożenie na 30 rat po 91.540,80 zł zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2022 r. w wysokości 2.746.224,00 zł w ramach pomocy de minimis. W uzasadnieniu wniosku wskazała, że jest w trakcie budowy zakładu produkcyjnego innowacyjnych, energooszczędnych lamp LED w E. w S. Strefie Ekonomicznej, lecz trwająca przez ostatnie 2 lata pandemia, spowodowała ogromne opóźnienie w dokończeniu budowy tego zakładu oraz co najważniejsze również w łańcuchu dostaw podzespołów do produkcji energooszczędnych lamp LED, których to komponenty są w 99% sprowadzane z Chin. Obecnie powoli sytuacja wraca do normy, lecz Chiny ponownie są zamknięte z powodu pandemii i nie pracują tak jak przed pandemią. Źródłem spłaty będą bieżące przychody Spółki z tytułu umów najmu lamp ledowych, a po zakończeniu inwestycji budowy zakładu produkcyjnego zyski ze sprzedaży lamp LED. Skarżąca wyjaśniła, że opóźnienia w spłacie spowodowane są pandemią oraz wojną na Ukrainie co spowodowało ogromne spowolnienie i opóźnienia w realizacji dostaw i umów realizowanych przez Spółkę. Dodatkowo opóźnienia w płatnościach ze strony dostawców Spółki wpływają na przesunięcia terminów zamawianych produktów i usług oraz końcowych rozliczeń z kontrahentami. Spółka podniosła, że rozłożenie na raty należności podatkowej spowoduje możliwość dokończenia realizacji budowy zakładu produkcyjnego i uruchomienie produkcji co w przyszłości przełoży się na większe przychody Spółki, zyski jak również wpływy do budżetu Państwa w postaci podatków. W ocenie Skarżącej brak rozłożenia na raty należności podatkowej skutkować będzie brakiem możliwości prowadzenia dalszej działalności Spółki i jej upadłością likwidacyjną. 1.3. Decyzją z [...] października 2022 r. NUS stwierdził, iż Strona spełnia przewidziane prawem wymogi udzielenia pomocy de minimis, jednakże odmówił udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie zaległości, wskazując, że w sprawie nie występują przesłanki określone w art. 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm., dalej: "O.p."). 1.4. Pismem z 28 listopada 2022 r. Spółka złożyła odwołanie od powyższej decyzji wnosząc o uchylenie w całości decyzji NUS i wydanie decyzji uwzględniającej wniosek. Decyzji NUS zarzuciła naruszenie: - art. 67a § 1 pkt 2 O.p., poprzez przekroczenie granic uznania administracyjnego i dokonania nieprawidłowej wykładni użytego przez ustawodawcę w przywołanym przepisie pojęcia "ważny interes podatnika", - art. 67a § 1 pkt 2 O.p., poprzez jego błędne zastosowanie, tj. stwierdzenie braku istnienia w przedmiotowej sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika i w efekcie wydanie decyzji odmawiającej rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku VAT, - art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 O.p., poprzez błędne i niepełne ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz ocenę materiału dowodowego w sprawie dokonaną dowolnie, z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów, - art. 121 § 1 O.p., poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych. 1.5. DIAS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji z [...] czerwca 2023 r. wskazał, że wnioskiem Spółki z 21 czerwca 2022 r. wszczęte zostało postępowanie w sprawie rozłożenia na raty zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2022 r. w wysokości 2.746.224,00 zł. Odsetki od tej zaległości na dzień złożenia wniosku wynosiły 65.007,00 zł. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w tym przypadku mimo, iż na dzień złożenia wniosku, tj. 27 czerwca 2022 r. obciążała Spółkę zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2022 r. w kwocie 2.810.188,52 zł, w zaskarżonej decyzji NUS prawidłowo odmówił rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2022 r. w wysokości 2.746.224,00 zł, gdyż o rozłożenie takiej kwoty Skarżąca wnioskowała we wniosku. DIAS wskazał, że odsetki od tej zaległości na dzień złożenia wniosku wynosiły 65.007,00 zł, zaś NUS odmówił rozłożenia na raty odsetek w kwocie 66.521,00 zł. W związku z powyższym DIAS uznał za bezprzedmiotowe postępowanie dotyczące rozłożenia na raty odsetek w kwocie 1.514,00 zł. Podniósł, że odsetki za zwłokę są nierozerwalnie związane z zaległością podatkową i naliczane są od kwoty należności głównej na dzień złożenia wniosku. DIAS stwierdził, że rozstrzygnięcie wydanej decyzji zostało rozszerzone przez organ pierwszej instancji o większą kwotę odsetek za zwłokę, niż ta należna na dzień złożenia wniosku od zaległości wskazanej we wniosku z 21 czerwca 2022 r. Organ odwoławczy wskazał, że postępowanie dotyczące udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych jest na gruncie procedury podatkowej postępowaniem szczególnym, bo inicjowanym przez stronę. To strona określa zakres swojego żądania. Zatem organ podatkowy nie może modyfikować dowolnie tego żądania (rozszerzać kwotę odsetek), tak jak uczynił to w tej sprawie. Niezbędne jest rozpatrzenie wniosku wszczynającego postępowanie w sprawie w takim zakresie, jakiego oczekuje strona. W związku z powyższym uznał, że postępowanie w części dotyczącej rozłożenia na raty odsetek w kwocie 1.514,00 zł należy umorzyć jako bezprzedmiotowe, stosownie do dyspozycji art. 208 § 1 O.p. oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. DIAS ustalił, iż Spółka prowadzi działalność gospodarczą od [...] lipca 2012 r. w zakresie produkcji elektrycznego sprzętu oświetleniowego – [...]. W ciągu bieżącego roku oraz w ciągu dwóch poprzedzających go lat Spółka nie otrzymała pomocy de minimis, a wnioskowana kwota pomocy w odniesieniu do rozłożenia na raty zapłaty zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2022 r. w wysokości 2.746.224,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 65.007,00 zł nie przekracza progu 200 000 Euro. Stwierdził, iż Skarżąca nie prowadzi jednego z rodzajów działalności gospodarczej wymienionej w art. 1 ust. 1 lit. a-e Rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis oraz udzielenie wnioskowanego wsparcia nie doprowadzi do przekroczenia limitu 200 000 Euro w okresie trzech lat podatkowych. W ocenie DIAS, NUS zasadnie uznał, że wnioskowane wsparcie jest dopuszczalne w świetle rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis. Organ odwoławczy ustalił, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji elektrycznego sprzętu oświetleniowego. W złożonych zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) CIT-8 za lata 2019-2021 Spółka wykazała: - w 2019 r.: przychód: 1.022.486,92 zł, koszty uzyskania przychodu: 1.364.237,78 zł, strata: 341.750,86 zł; - w 2020 r.: przychód: 737.972,88 zł, koszty uzyskania przychodu: 1.056.544,50 zł, strata: 318.571,62 zł; - w 2021 r.: przychód: 521.354,50 zł, koszty uzyskania przychodu: 1.202.500,27 zł, strata: 681.145,77 zł. Ze złożonych przez Spółkę deklaracji VAT-7 wynika, że wartość sprzedaży kształtowała się następująco: - w 2019 r.: 1.039.574,00 zł; - w 2020 r.: 737.886,00 zł; - w 2021 r.: 582.378,00 zł; - styczeń - wrzesień/2022 r.: 1.418.401,00 zł. Ze złożonych bilansów oraz rachunków zysków i strat wynika, że: - w 2019 r. przychody podstawowej działalności operacyjnej i zrównane z nimi wyniosły 834.683,29 zł, a strata netto stanowiła kwotę 1.001.432,25 zł, - w 2020 r. przychody podstawowej działalności operacyjnej i zrównane z nimi wyniosły 523.302,02 zł, a strata netto stanowiła kwotę 708.569,96 zł, - w 2021 r. przychody podstawowej działalności operacyjnej i zrównane z nimi wyniosły 323.485,18 zł, a strata netto stanowiła kwotę 1.115.154,38 zł, - 01-04/2022 r. przychody podstawowej działalności operacyjnej i zrównane z nimi wyniosły 98.102,48 zł, a zysk netto stanowił kwotę 320.102,76 zł. W ocenie DIAS, analiza powyższych danych nie pozwala na stwierdzenie, że Spółka znajduje się w stabilnej sytuacji finansowej, umożliwiającej uregulowanie zaległości we wnioskowanych ratach. Na przestrzeni ostatnich lat Spółka odnotowywała straty z prowadzonej działalności gospodarczej. W formularzu informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis z 21 czerwca 2022 r. Spółka oświadczyła, że nie spełnia kryteriów kwalifikujących do objęcia jej postępowaniem upadłościowym, odnotowuje rosnące straty, jej obroty maleją, zapasy nie ulegają zwiększeniu, nie odnotowuje nadwyżek produkcji, zmniejsza się przepływ środków finansowych, zwiększa się suma zadłużenia, nie rosną kwoty odsetek, nie zmniejsza się wartość aktywów netto. Organ odwoławczy zauważył, że w oświadczeniu o sytuacji finansowej i majątkowej dla spółek prawa handlowego, innych osób prawnych, jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, Skarżąca wykazała wysokość uzyskanego przychodu i sumę kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej za lata 2019-2021: - w 2019 r. przychód w kwocie 834.683,29 zł, koszty w kwocie 1.711.659,43 zł, - w 2020 r. przychód w kwocie 523.302,02 zł, koszty w kwocie 1.250.417,00 zł, - w 2021 r. przychód w kwocie 232.485,18 zł, koszty w kwocie 1.042.025,32 zł. Ponadto Spółka wskazała wybrane aktywa i pasywa (na dzień wypełnienia oświadczenia, tj. 21.06.2022 r.): - wartości niematerialne i prawne - koszty prac rozwojowych - 6.908,34 zł na 30.04.2022 r., - grunty wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu - nieruchomość w E. nr [...] o powierzchni 14.743 m² i szacunkowej wartości 2.500.000,00 zł, - budynki, lokale, obiekty inżynierii lądowej i wodnej - hala produkcyjna o powierzchni 5.500 m² w budowie, szacunkowa wartość 2.100.000,00 zł, - urządzenia techniczne, maszyny i środki transportu o wartości rynkowej powyżej 10.000,00 zł - szacunkowa wartość 1.200.000,00 zł, - wartość należności długoterminowych - 0,00 zł, - wartość zapasów - 57.650,84 zł, - wartość należności krótkoterminowych - 18.769.242,30 zł na 30.04.2022 r., - środki pieniężne i inne aktywa pieniężne - 28.757,96 zł na 30.04.2022 r., - wartość zobowiązań długoterminowych - 13.868.757,45 zł na 30.04.2022 r., - wartość zobowiązań krótkoterminowych - 10.280.207,77 zł na dzień 30.04.2022 r. DIAS podniósł, że w oświadczeniu o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego Spółka wskazała, że jest właścicielem nieruchomości położonej w E., o powierzchni 14.743 m², szacunkowej wartości 2.500.000,00 zł oraz obciążonej na kwotę 13.000.000,00 zł. W związku z powyższym DIAS stwierdził, że sytuacja finansowa Skarżącej nie wskazuje na możliwość udzielenia wsparcia w postaci przyznania układu ratalnego. Zauważył, że Spółka nie uzyskuje dochodów, pozwalających na regulowanie rat w wysokości 91.540,80 zł miesięcznie. Potwierdza to okoliczność, że od dnia złożenia wniosku o ulgę, tj. 27 czerwca 2022 r. zaległość w podatku od towarów i usług za marzec 2022 r. uległa zmniejszeniu jedynie o 544 095,20 zł. DIAS uznał, że Spółka nie uprawdopodobniła, że będzie w stanie spłacać zaległość we wnioskowanych kwotach. Stwierdził, że brak jest realnych możliwości spłaty zaległego zobowiązania podatkowego w formie zaproponowanych przez Skarżącą rat, tj. 91.540,80 zł miesięcznie. Co więcej wskazał, że Spółka generowała kolejne zaległości w podatku od towarów i usług za lipiec, wrzesień, grudzień/2022 r. oraz styczeń – kwiecień 2023 r. DIAS podkreślił, że problemy związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie mogą skutkować przyznawaniem ulg w spłacie zaległości, bowiem realia gospodarcze są jednakowe dla wszystkich podatników. Analizując sytuację finansową Spółki, stwierdził, że nie przemawia ona za przyznaniem wnioskowanej ulgi w postaci rozłożenia zaległości na raty i nie świadczy o występowaniu w sprawie ważnego interesu podatnika. Zaznaczył, że ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem strony o słuszności udzielenia jej ulgi. DIAS zgodził się także z organem pierwszej instancji, że okoliczności powstania zaległości w podatku od towarów i usług nie nosiły cech wyjątkowych. Zaznaczył, że zaległość Spółki powstała w wyniku niezapłacenia podatku w terminie ustawowym. Oznacza to, że nie wypełniała swoich obowiązków jako podatnik podatku VAT i kredytuje prowadzoną działalność gospodarczą należnymi Skarbowi Państwa środkami. DIAS nie dopatrzył się takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, które w kontekście przesłanki interesu publicznego uzasadniałyby udzielenie Spółce wnioskowanej ulgi i wydanie decyzji zgodnej z jej oczekiwaniem. DIAS podzielił stanowisko organu o pierwszej instancji, że nie zachodzą przesłanki określone w art. 67a § 1 pkt 2 O.p. umożliwiające rozłożenie zaległości w podatku od towarów i usług na raty, tj. ważnego interesu podatnika ani interesu publicznego. Zarzuty odwołania uznał za niezasadne. 2. Skarżąca nie zgodziła się z powyższą decyzją DIAS i zaskarżyła ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji NUS oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji DIAS Strona zarzuciła naruszenie: - art. 67a § 1 pkt 2 O.p., poprzez przekroczenie granic uznania administracyjnego i dokonania nieprawidłowej wykładni użytego przez ustawodawcę w przywołanym przepisie pojęcia "ważny interes podatnika", - art. 67a § 1 pkt 2 O.p., poprzez jego błędne zastosowanie, tj. stwierdzenie braku istnienia w przedmiotowej sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika i w efekcie wydanie decyzji odmawiającej rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku VAT, - art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 O.p., poprzez błędne i niepełne ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz ocenę materiału dowodowego w sprawie dokonaną dowolnie, z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów, art. 121 § 1 O.p., poprzez prowadzenia postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych. 3. DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 4.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. 4.2. Kontroli Sądu poddano decyzję DIAS z [...] czerwca 2023 r. w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości Skarżącej w podatku od towarów i usług za marzec 2022 r. w łącznej kwocie 2.746.224 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 65.007 zł. 4.3. Podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowił przepis art. 67a § 1 pkt 2 w związku z art. 67b § 1 pkt 2 O.p. Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek. Z kolei art. 67b § 1 pkt 2 O.p. stanowi, iż organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. 4.4. Na wstępie należy podkreślić, że ulgi w spłacie należności stanowią wyjątki od zasady powszechności opodatkowania. Wyjątkowy i szczególny charakter ulg w spłacie należności przejawia się w oparciu decyzji w tym przedmiocie na tzw. "uznaniu administracyjnym". Oznacza ono, że nawet w przypadku wystąpienia przesłanek do zastosowania ulgi (umorzenia zaległości podatkowych, ich odroczenia, bądź rozłożenia na raty), organ podatkowy nie jest zobligowany do udzielenia wnioskowanej ulgi. Jej fakultatywne zastosowanie możliwe jest tylko w sytuacji, gdy zostanie stwierdzone zaistnienie przesłanek, od których wystąpienia przepis prawa uzależnia podjęcie rozstrzygnięcia korzystnego dla strony (udzielenia ulgi). Korzystając wówczas z uznania administracyjnego organ wydający decyzję dokonuje wyboru rozstrzygnięcia, przez co może – pomimo istnienia przesłanek udzielenia ulgi – odmówić uwzględnienia wniosku strony. Natomiast stwierdzenie braku przesłanek zawsze skutkować będzie odmową uwzględnienia wniosku o zastosowanie ulgi. Zastosowanie ulgi nie jest zatem zdeterminowane obowiązującą normą prawną. To właściwy organ podatkowy podejmuje decyzję przy analizie przesłanek "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego", czy przyznać podatnikowi ulgę, czy też nie. Nie ulega wątpliwości, że nie ma miejsca w tym postępowaniu na dowolność, ponieważ organ jest zobowiązany uwzględnić przesłanki określone w powołanym wyżej przepisie, tj. "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" i w tym celu zebrać wyczerpująco materiał dowodowy i prawidłowo go ocenić. Pojęcia "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" nie zostały przez ustawodawcę zdefiniowane. Dlatego w każdej konkretnej sprawie ocena istnienia tych przesłanek może przejawiać się w sposób odmienny, ale istotne jest, aby ta ocena była spójna i logiczna. 4.5. Kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych sprawy, mających wskazywać na "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny" oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie administracyjne samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to, czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne. Dokonując kontroli zaskarżonego aktu należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie organy podatkowe podjęły czynności dowodowe, w celu ustalenia przesłanki "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego". Organy podatkowe w przedmiotowej sprawie przeanalizowały bowiem wniosek, opierając się na informacjach udzielonych przez Skarżącą, ponadto dokonały również ustaleń własnych. Sąd zauważa, że "ważny interes podatnika", "interes publiczny" to pojęcia nieostre. Z orzecznictwa sądów administracyjnych, jak i wypowiedzi doktryny prawa wynika, że ważny interes podatnika nie może być utożsamiany jedynie z trudnościami finansowymi strony. O przesłance ważnego interesu dłużnika mówić można w razie znacznego obniżenia zdolności płatniczych dłużnika, spowodowanych zdarzeniem losowym uniemożliwiającego uregulowanie zaległości przez podatnika, przy równoczesnym uwzględnieniu normalnej sytuacji ekonomicznej podatnika, wysokości uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. Jednocześnie jednak wskazuje się, że przesłanki ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko do sytuacji nadzwyczajnych. Warto tu przytoczyć pogląd (aprobowany przez Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę) wyrażony w wyroku NSA z 15 lipca 2016 r., sygn. akt: II FSK 1685/14, że ważny interes podatnika nie może być utożsamiany wyłącznie z wydarzeniem nadzwyczajnym i losowym. Trudna sytuacja finansowa również może uzasadniać umorzenie zaległości podatkowej. Tym niemniej należy podkreślić, że o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria obiektywne, zgodne z powszechnie obowiązującą hierarchią ważności. Nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że akurat jego sytuacja uzasadnia zastosowanie ulgi (wyrok NSA z 9 czerwca 2016 r. sygn. akt: II FSK 1298/14-). Nie można też "ważnego interesu podatnika" upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadcza w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na nim zobowiązaniach (zob. wyrok NSA z 8 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 3001/13, wyrok NSA z 7 października 2010 r. sygn. akt: II GSK 1000/09A). Z kolei "interes publiczny" traktuje się jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej (Ordynacja Podatkowa Komentarz, Cezary Kosikowski, Leonard Etel, Jacek Brolik, Rafał Dowgier, Piotr Pietrasz, Mariusz Popławski, Sławomir Presnarowicz, Wojciech Stachurski, wydanie 5, Lex - Wolters Kluwer business, Warszawa 2013 r., str. 294-295). W orzecznictwie wskazuje się, że owymi wartościami wspólnymi tworzącymi "interes publiczny" są sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 6 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 156/10). 4.6. Zdaniem Sądu, organy zebrały materiał dowodowy w sposób wystarczający do oceny, czy wniosek jest uzasadniony "ważnym interesem podatnika" lub "interesem publicznym". W pierwszej kolejności organ podatkowy dokonał ustaleń w zakresie sytuacji finansowej i majątkowej Skarżącej. Zasadnie, na podstawie analizy złożonych zeznań podatkowych oraz bilansów uznał, że sytuacja finansowa Spółki nie jest stabilna i nie wskazuje na możliwość regulowania zaległości we wnioskowanych ratach (po 91.540,80 zł miesięcznie). Na przestrzeni ostatnich lat Spółka odnotowywała bowiem straty z prowadzonej działalności gospodarczej. Jej majątek nieruchomy jest obciążony na kwotę 13.000.000 zł. Ponadto, sama Skarżąca w formularzu informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis z 21 czerwca 2022 r. oświadczyła, że nie spełnia kryteriów kwalifikujących do objęcia jej postępowaniem upadłościowym, odnotowuje rosnące straty, jej obroty maleją, zapasy nie ulegają zwiększeniu, nie odnotowuje nadwyżek produkcji, zmniejsza się przepływ środków finansowych, zwiększa się suma zadłużenia, nie rosną kwoty odsetek, nie zmniejsza się wartość aktywów netto. Analizując sytuację finansową i majątkową Skarżącej, przyznać trzeba, że w istocie jest ona skomplikowana. Niemniej jednak, zgodzić się należy z DIAS, że powyższe nie uzasadnia przyznania wnioskowanej ulgi, ani nie świadczy o wystąpieniu przesłanki "ważnego interesu podatnika" ani "interesu publicznego". Przede wszystkim bowiem ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika, aby zaległości podatkowe Spółki były spowodowane czynnikami nadzwyczajnymi. Zaległość Spółki powstała w wyniku niezapłacenia podatku VAT. Oznacza to, że Skarżąca nie wypełniała swoich obowiązków jako podatnik i kredytuje prowadzoną działalność gospodarczą należnymi Skarbowi Państwa środkami. Co istotne, zaległość dotyczy podatku od towarów i usług, w którym co do zasady obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sprzedaży towarów i usług. Jest to podatek pośredni wkalkulowanym w cenę sprzedawanych towarów i usług co oznacza, że podatek ten faktycznie jest płacony przez nabywców. Zatem nie ma ujemnego wpływu na kondycję finansową podatnika, ponieważ jest pobierany od kontrahenta, a następnie powinien być odprowadzany do budżetu państwa. W ocenie Sądu, zaniedbanie obowiązków podatkowych, a następnie występowanie o przyznanie ulgi podatkowej stoi w sprzeczności z zasadami sprawiedliwości podatkowej. W interesie publicznym i szeroko rozumianym interesie podatnika leży bowiem regulowanie należności podatkowych, a także prowadzenie swoich spraw w zgodzie z przepisami. Przedsiębiorca prowadząc działalność gospodarczą nie może oczekiwać, że jego trudności ekonomiczne mieszczące się w ogólnym pojęciu ryzyka gospodarczego będą rekompensowane ulgami w spłacie zaległości podatkowych. Ponadto, jak zasadnie argumentował DIAS o przyznaniu wnioskowanej ulgi nie może przesądzać wyłącznie kwestia pandemii czy wojny w Ukrainie, które to okoliczności w większym lub mniejszy stopniu dotknęły większość przedsiębiorców. Słusznie DIAS wskazywał, że niewątpliwie pandemia spowodowała negatywne konsekwencje finansowe dla przedsiębiorców. Podmioty prowadzące działalność gospodarczą odczuwały znaczny lub całkowity spadek obrotów spowodowany niezależnymi od nich zdarzeniami. Niemniej jednak organ podatkowy nie ma obowiązku wydawania decyzji pozytywnych podmiotom powołującym się na te okoliczności. Spółka argumentowała również, że rozłożenie na raty spowoduje możliwość dokończenia realizacji budowy zakładu produkcyjnego i uruchomienie produkcji co w przyszłości przełoży się na większe przychody Spółki, zyski jak również wpływy do budżetu Państwa w postaci podatków. Natomiast brak rozłożenia na raty należności podatkowej skutkować będzie brakiem możliwości prowadzenia dalszej działalności Spółki i jej upadłością likwidacyjną. Odnośnie do powyższego zauważyć należy, że w istocie ulgi udzielane są w celu umożliwienia sukcesywnej spłaty zaległości przy jednoczesnym kontynuowaniu prowadzenia działalności gospodarczej. Niemniej jednak przedsiębiorca odpowiedzialny jest za poszukiwanie skutecznych metod i źródeł rozwiązywania problemów finansowych i nie może ich upatrywać jedynie w możliwości rozłożenia zaległości na raty. Budżet państwa nie może pełnić funkcji bezprocentowego kredytodawcy, ani wspomagać w ten sposób działalności gospodarczej. Podejmując prowadzenie działalności gospodarczej, każdy podatnik ponosi odpowiedzialność za własne zobowiązania podatkowe i winien liczyć się z ryzykiem jej prowadzenia oraz brać pod uwagę wszelkie czynniki mogące utrudnić prowadzenie tej działalności i wiążącą się z tym konieczność poniesienia skutków finansowych. 4.7. Przede wszystkim jednak, wydając decyzję o rozłożeniu na raty zapłaty zaległości podatkowych organ podatkowy powinien być przekonany o zasadności przyznania tego typu pomocy, w tym o możliwościach finansowych podatnika, pozwalających na terminowe wywiązywanie się z wnioskowanego układu ratalnego. Decyzja o rozłożeniu na raty zapłaty zobowiązania podatkowego powinna uwzględniać możliwości płatnicze strony, gdyż w przeciwnym razie ulga ta byłaby pozorna i w sposób oczywisty niemożliwa do zrealizowania. Przedmiotem oceny organu podatkowego musi być zatem stan faktyczny, w tym głównie sytuacja finansowa istniejąca w chwili rozstrzygania sprawy, jak również dotychczasowa postawa podatnika w wypełnianiu zobowiązań wobec państwa oraz okoliczności, które spowodowały, że zapłata podatku w przewidzianym terminie nie nastąpiła. Powyższe oznacza, że wnioskodawca winien uprawdopodobnić, że będzie dysponować środkami finansowymi wystarczającymi na uregulowanie należności w zaproponowanym układzie ratalnym. Przy podjęciu decyzji o rozłożeniu na raty należności podatkowej musi istnieć pewność, że układ ten zostanie przez stronę wykonany. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że zastosowanie ulgi polegającej na rozłożeniu na raty należności podatkowej powinno sprzyjać efektywnej realizacji zobowiązań (por. wyrok NSA z 19 maja 2011 r., sygn. akt: II FSK 1873/10, wyrok NSA z 19 lutego 2008 r., sygn. akt: I FSK 263/07). Zasadnie natomiast DIAS zwrócił uwagę, że Skarżąca nie wykazuje konkretnych działań w kierunku spłaty zobowiązań. Nie uzyskuje dochodów pozwalających na regulowanie rat w wysokości 91.540,80 zł miesięcznie. Co jednak najistotniejsze, Spółka generuje kolejne zaległości w podatku od towarów i usług za: 07,09,12/2022 r. oraz 01-04/2023 r. Powyższe budzi uzasadnione wątpliwości co do możliwości wywiązywania się przez Skarżącą z układu ratalnego. Zgodzić się należy z DIAS, że Spółka nie uwiarygodniła, że będzie w stanie wywiązać się z układu ratalnego, tj. nie wskazała z jakich środków będzie w stanie spłacać raty w sytuacji wnioskowanego układu ratalnego. Oświadczenie zawarte we wniosku, że źródłem spłaty będą bieżące przychody Spółki z tytułu umów najmu lamp ledowych, a po zakończeniu inwestycji budowy zakładu produkcyjnego zyski ze sprzedaży lamp LED jest niewiarygodne, gdyż – jak już wskazywano – od dnia złożenia wniosku Spółka nie dokonywała deklarowanych wpłat na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2022 r. oraz generowała kolejne zaległości. Trzeba wyraźnie podkreślić, że udzielnie ulgi podatkowej następuje jedynie na wniosek podatnika i tylko w granicach tego wniosku. To podatnik powinien wykazać swoją sytuację finansową w taki sposób, który będzie przemawiał za udzieleniem ulgi, o którą wnioskuje. Skarżąca powyższego nie wykazała. 4.8. Podsumowując, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe obu instancji przepisów art. 67a § 1 O.p. Należy podkreślić, że "interesu publicznego" ani "ważnego interesu" Skarżącej nie można utożsamiać z jej subiektywnym przekonaniem o potrzebie udzielenia ulgi podatkowej. W konsekwencji stwierdzić także należy, że ocena organów o braku wystąpienia przesłanek do udzielenia wnioskowanej ulgi jest prawidłowa, nie nosi cech dowolności i mieści się w granicach przedstawionego powyżej uznania administracyjnego. Podkreślić należy, że zebrany w sprawie materiał dowodowy, w skład którego wchodziły dokumenty zgromadzone przez organ podatkowy i informacje dostarczone przez Skarżącą, pozwalał na podjęcie ostatecznego rozstrzygnięcia. Treść decyzji organów obu instancji wskazuje – wbrew zarzutom skargi – że organy podatkowe obu instancji poddały analizie i ocenie całość materiału dowodowego z punktu widzenia zaistnienia przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". Stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej, a w szczególności w art. 122, art. 180, art. 187, art. 188 oraz art. 191 O.p., zaś dokonana przez organ ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę nie stwierdził więc naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. 4.9. Jednocześnie Sąd podchodzi ze zrozumieniem do skompilowanej sytuacji finansowej Skarżącej. Dlatego też Sąd przypomina, że sprawy w przedmiocie ulg w spłacie zaległości podatkowych nie korzystają z tzw. powagi rzeczy osądzonej w takim znaczeniu, że nie stoją na przeszkodzie do wszczęcia przez Skarżącą kolejnego postępowania o zastosowanie ulgi w spłacie zaległości. Jeśli więc Skarżąca uzna, że istnieją inne jeszcze okoliczności przemawiające za udzielaniem ulgi niż te, które były uwzględniane w zakończonym postępowaniu, bądź zmianie ulegnie stan faktyczny w stosunku do tego, na którym oparto poprzednią decyzję, może ponownie złożyć wniosek o zastosowanie ulgi. Takimi okolicznościami mogą być przede wszystkim: zmiana sytuacji finansowej i majątkowej. Jednocześnie Skarżąca musi mieć na uwadze, że przyznanie ulgi następuje jedynie na wniosek podatnika i tylko w granicach tego wniosku. Tym samym wnioskując o daną ulgę, w tym przede wszystkim występując z propozycją układu ratalnego, Skarżąca musi ocenić możliwość wywiązania się z układu ratalnego. 4.10. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z2023 r., poz. 1634), Sąd oddalił skargę.