III SA/Wa 1957/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak – Osetek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Honorata Łopianowska, sędzia WSA Jarosław Trelka, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 8 marca 2018 r. sprawy ze skargi S. S.R.O. z siedzibą w Czechach na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za marzec 2011 r. oddala skargę Naczelnik D. Urzędu Skarbowego W. ("NUS"), decyzją z [...] czerwca 2016r. Nr [...] określił Skarżącej S. F. T. S.R.O. z/s w Czechach kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za marzec 2011r. w wysokości 229.369.00 A. NUS, postanowieniem z [...] października 2016r. Nr [...] nadał rygor natychmiastowej wykonalności przywołanej decyzji nieostatecznej. Spółka, zażaleniem z 8 listopada 2016r., uzupełnionym 30 stycznia 2017r., zakwestionowała to postanowienie. Zarzuciła naruszenie: • art 239b § 2 O.p.; • art. 122 O.p.; • art. 121 § 1 w zw. z art. 124 O.p. Zdaniem pełnomocnika postanowienie z [...] października 2016 r. Nr [...] zostało wydane pochopnie, bez analizy sytuacji finansowej i majątkowej Podatnika, a także bez uwzględnienia faktów znanych organowi z urzędu, a przemawiających za zaniechaniem wydawania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności ww. decyzji. Zaakcentował następujące błędy organu:: • nie zbadał, czy Spółka posiada majątek; • nie uwzględnił faktu, iż Spółka regularnie występuje z wnioskami o zwrot VAT; • nie uwzględnił faktu, iż za sierpień 2016 Spółka złożyła deklarację VAT-7 z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 348.873.00 zł; • nie zważył, że unikanie bądź uchy lanie się od płacenia należnych podatków jest sprzeczne z polityką grupy S.; • Spółka nie zamierza uchylać się od zapłaty swoich zobowiązań podatkowych, natomiast tytuły wykonawcze Nr [...] i [...] zostały wydane w związku z faktem, iż przelew, jaki Spółka wykonała w dniu 9 września 2016r. na kwotę zobowiązań będących przedmiotem ww. tytułów wykonawczych z przyczyn technicznych wrócił na konto Spółki, a fakt ten nie od razu został rozpoznany, w związku z czym wszczęto postępowanie egzekucyjne: ponadto w dniu 10 listopada 2016 r. zobowiązanie zostało uregulowane, w związku z czym postępowanie egzekucyjne stało się bezprzedmiotowe; • w dniu 2 grudnia 2016r. Spółka otrzymała zwroty nadpłaty podatku za styczeń, wrzesień i grudzień 2013r., które m.in. były przedmiotem wspomnianego postępowania egzekucyjnego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej "DIAS"), postanowieniem z [...] marca 2017r. Nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239a. art. 239b § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017r. poz. 201, dalej jako "O.p."), utrzymał w mocy postanowienie NUS z [...] października 2016r. Zdaniem DIAS, w sprawie zachodzą przesłanki do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. DIAS wskazał, iż od decyzji NUS z [...] czerwca 2016r. Nr [...]. określającej Spółce S. F. T. S.R.O nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za marzec 2011 r. w wysokości 229.369.00 zł. Pełnomocnik Strony wniósł odwołanie z dnia 21 lipca 2016r., rozpatrzone przez DIAS [...] paździemika 2016r. poprzez wydanie decyzji Nr [...] utrzymującej w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Zaznaczył również, że wobec Spółki toczyło się postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych Nr [...] wystawionych przez NUS. Strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, zaś okres do upływu terminu przedawnienia w.w. zobowiązania, był krótszy niż 3 miesiące. DIAS zaakcentował nierzetelne wywiązywanie się Strony z obowiązków podatkowych, tj. w toku postępowania w sprawie prawidłowego rozliczenia przez Spółkę podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2010r. stwierdzono, iż Spółka zaniżyła podatek należny z tytułu sprzedaży towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju w związku z nie- przedstawieniem dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, a także dokumentów potwierdzających, że rozpoczęto procedurę wywozu towarów, zawyżenie podatku naliczonego z tytułu naliczenia podatku VAT dotyczącego usług rachunkowych, usługi montażu, wyposażenia, instalacji oraz wykazanych usług do których nie okazano kompletu dokumentów poświadczających czynności dokumentowane fakturami. Spółka w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzuciła naruszenie: - art. 239b § 1 pkt 1 w zw. z § 2 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie w związku z uznaniem, że skoro organ podatkowy pierwszej instancji posiadał informacje, że wobec Skarżącej toczyło się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, okoliczność ta przemawia za stwierdzeniem, że w sprawie zaistniała przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji podatkowej w zakresie podatku VAT za marzec 2011 rok. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ nie wykazał związku pomiędzy faktem prowadzenia postępowania egzekucyjnego a możliwością niewykonania ciążącego na Skarżącej zobowiązania podatkowego, - art. 239b § 1 pkt 2 w zw. z § 2 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie w związku z uznaniem, że Skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, który korzystałby z pierwszeństwa zaspokojenia, mimo że Skarżąca wskazywała, iż posiada majątek odpowiadający wysokości dochodzonego przez organ podatkowy zobowiązania na dzień wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w postaci (1) kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiąc sierpień 2016 r. w kwocie 348.873.00 zł: (2) kwoty środków pieniężnych w wysokości 710.410.00 zł znajdujących się na rachunku bankowym Spółki; (3) wartości zasobów zdeponowanych w magazynie Spółki - siostry tj. S. F. T. P. Sp. z o.o., z/s w B. których wartość nie została zweryfikowana przez organy podatkowe w momencie wydania zaskarżonego postanowienia, - art. 239b § 1 pkt 4 w zw. z § 2 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie w związku z niewykazaniem przez organy obu instancji, że zobowiązanie wynikające z decyzji w zakresie podatku VAT za 2011 rok nie zostanie przez Skarżącą wykonane, tym bardziej że w postanowieniach organów obu instancji ograniczono się jedynie do stwierdzenia, że sam fakt zaistnienia przesłanki upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego krótszego niż 3 miesiące uprawdopodabnia fakt niewykonania zobowiązania: niezależnie od tego organy podatkowe obu instancji nie wzięły pod uwagę, że okoliczność zbliżającego się upływu terminu przedawnienia sama w sobie nie może uprawdopodobnić obawy niewykonania zobowiązania, a dopiero jej wystąpienie łącznie z innymi okolicznościami faktycznymi danej sprawy pozwala wnioskować, że zobowiązanie nie zostanie jednak wykonane - w tym przede wszystkim okolicznościami związanymi z sytuacją majątkową i finansową zobowiązanego, działaniami podatnika na jego majątku oraz informacjami zgromadzonymi przez organ podatkowy - co w realiach niniejszej sprawy z uwagi na fakt regulowania przez Skarżącą zobowiązań podatkowych oraz posiadania przez Podatnika majątku, świadczy o braku uprawdopodobnienia przez organy, że zobowiązanie wynikające z decyzji w zakresie podatku VAT za 2011 rok nie zostanie wykonane, - art. 239 § 2 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie z uwagi na brak uprawdopodobnienia przez organy obu instancji, że ciążące na Spółce zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez nią wykonane, choć z okoliczności niniejszej sprawy wynika że organy podatkowe nie powiązały przesłanek zawartych w art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz 4 O.p. z przesłanką uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania podatkowego przez Skarżącą, co stanowi warunek sine qua non dla wydania postanowienia w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji podatkowej, - art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez nieprowadzenie postępowania dowodowego w zakresie niezbędnym dla ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego i tym samym błędne ustalenie, że zebrany materiał dowodowy pozwala na ustalenie, że Skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, choć w toku postępowania Skarżąca wymieniła składniki majątku, które posiadała w dacie wydania postanowienia w przedmiocie rygoru natychmiastowej wykonalności; co więcej w piśmie z dnia 30 stycznia 2017r., sygnalizowała konieczność zweryfikowania wartości majątku znajdującego się na terytorium RP w postaci należących do Spółki zasobów magazynowych, - art. 121 § 1 w zw. z art. 124 i art. 217 § 2 i w zw. z art. 219 i art, 210 § 4 O.p. poprzez: - niewykazanie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwieniu sprawy i wydaniu zaskarżonego postanowienia, którym nadano rygor natychmiastowej wykonalności decyzji podatkowej w podatku VAT za 2011 rok; - brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonego postanowienia, które nie pozwala na ustalenie jakimi motywami kierował się organ podatkowy przy załatwieniu sprawy, jakie przepisy prawa zastosował oraz w jaki sposób dokonał ich wykładni, w szczególności jeżeli chodzi o kwestie związane z możliwością uprawdopodobnienia przez organy obu instancji, że zobowiązanie wynikające z decyzji podatkowej w podatku VAT za 2011 rok nie zostanie wykonane; - niewłaściwe uzasadnienie zaskarżonego postanowienia, albowiem organ pierwszej instancji w uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] października 2016r. wskazał jedynie przesłankę z art. 239b § 1 pkt 2 O.p. odnoszącą się do braku posiadania majątku przez Skarżącą, jednakże całe rozważania organu pierwszej instancji koncentrują się na przesłankach wyrażonych w art. 239b § 1 pkt 1 i 4 O.p. odnoszących się odpowiednio do sprowadzenia postępowania egzekucyjnego w zakresie innych należności oraz okresu do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego krótszego niż 3 miesiące: - organ odwoławczy nie odniósł się do wskazywanej przez Skarżącą okoliczności posiadania majątku z którego można zaspokoić ewentualne należności publicznoprawne, a w sposób bezrefleksyjny zaakceptował rozstrzygnięcie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, mimo że oceniając zasadność przesłanek nadania rygu natychmiastowej wykonalności, samodzielnie nie zweryfikował czy Skarżąca na dzień wydania postanowienia nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji przez sąd oraz o zasądzenie kosztów według norm przepisanych. DIAS, w odpowiedzi na skargę, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 1. Skargę należy oddalić. 2. Przedmiotem sporu jest zgodność z prawem nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w sprawie o podatek od towarów i usług, czyli – przede wszystkim – poprawność zastosowania w sprawie art. 239b O.p. 3. Jako podstawę prawną skargi Strona oznaczyła naruszenie art. 239b § 1 pkt 1 w zw. z § 2 O.p.; art. 239b § 1 pkt 2 w zw. z § 2 O.p.; art. 239b § 1 pkt 4 w zw. z § 2 O.p.; art. 239 § 2 O.p.; art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p.; art. 121 § 1 w zw. z art. 124 i art. 217 § 2 i w zw. z art. 219 i art, 210 § 4 O.p. 4. Zastrzeżenia Skarżącej budzi zwłaszcza to, że organy administracji nie wykazały związku pomiędzy faktem prowadzenia postępowania egzekucyjnego a możliwością niewykonania ciążącego na Skarżącej zobowiązania podatkowego. W ocenie Skarżącej, wykazała także istnienie majątku, z którego możliwe było zaspokojenie. Również sama okoliczność zbliżającego się upływu terminu przedawnienia sama w sobie nie może uprawdopodobnić obawy niewykonania zobowiązania, zaś samo postępowanie prowadzone w sprawie było szczątkowe. 5. Sąd zaznacza, że kryterium kontroli legalności sprawy jest stan (zgodności z prawem) na dzień wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia, z uwzględnieniem stanu faktycznego i prawnego z tej daty. 6. Nadto, w ocenie Sądu, z treści art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 O.p. nie sposób wyinterpretować ciążącego na organie podatkowym obowiązku dokładnego i wyczerpującego ustalenia stanu majątkowego podatnika: chodzi wyłącznie o odniesienie dostępnych informacji o stanie majątkowym do ryzyka niewykonania zobowiązań – z uwzględnieniem okoliczności całej sprawy. 7. W ocenie Sądu, postanowienie NUS z dnia [...] października 2016r. Nr [...] w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] czerwca 2016r. Nr [...] określającej Stronie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za marzec 2011r. w wysokości 229.369.00 zł nie naruszało przepisów prawa. Trafny jest bowiem pogląd, zgodnie z którym przesłanki określone w art. 239b § 1-4 O.p., mają – co do zasady - charakter fakultatywny i rozłączny, co powoduje, że zaistnienie jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 834/12. źródło: LEX nr 1487742), zaś do jej przyjęcia wystarcza – uprawdopodobnienie. Sąd uwzględnia przy tym pogląd wyrażony przez NSA w wyroku z 6 grudnia 2017 r., I FSK 288/16, zgodnie z którym "(...) okoliczność upływu terminu przedawnienia nie może sama w sobie uzasadniać obawy niewykonania zobowiązania podatkowego. Krótki okres pozostały do zakończenia biegu terminu przedawnienia nie oznacza, że zobowiązany na pewno nie wykona dobrowolnie zobowiązania podatkowego. Oparcie postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, wyłącznie na tej okoliczności faktycznej, że okres przedawnienia tego zobowiązania jest krótszy niż trzy miesiące zbędnym czyniłoby drugą przesłankę zastosowania tego rygoru, jaką jest uprawdopodobnienie niebezpieczeństwa niewykonania zobowiązania". Poszanowaniem dla tego wyroku Sąd miarkuje dominującą linię orzeczniczą, zgodnie z którą jeżeli okres pozostały do upływy terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w art. 239b § 2 O.p. polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązanie podatkowe wskazane w decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie bez znaczenia są wszystkie te okoliczności, które odnoszą się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku (wyrok z 25 sierpnia 2017 r., I FSK 3/16, CBOSA). 8. Jednakże w sprawie, organy administracji obu instancji wykazały wystąpienie przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1,2 i 4 oraz art. 239b § 2 O.p., tj. uprawdopodobniły zaistnienie okoliczności wynikających z tych przepisów. W szczególności, organ wywiódł konieczność nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z wykazanego faktu nierzetelnego wywiązywania się Skarżącej z obowiązków podatkowych. Przykładowo tylko należy wskazać, że w toku postępowania w sprawie prawidłowego rozliczenia przez Spółkę podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2010 r. stwierdzono, iż Spółka zaniżyła podatek należny z tytułu sprzedaży towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju w związku z nieprzedstawieniem dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, a także dokumentów potwierdzających, że rozpoczęto procedurę wywozu towarów. Wystąpiło również zawyżenie podatku naliczonego z tytułu naliczenia podatku VAT dotyczącego usług rachunkowych, usługi montażu, wyposażenia, instalacji oraz wykazanych usług do których nie okazano kompletu dokumentów poświadczających czynności dokumentowane fakturami. Spółka nie posiadała majątku, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Drugorzędne – ale nie bez znaczenia – było dla sprawy to, że wobec Spółki toczyło się postępowanie egzekucyjne, zaś okres przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego Spółce decyzją dnia [...] czerwca 2016r. Nr [...] określającej Skarżącej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za marzec 2011r. w wysokości 229.369.00 zł. upływał z dniem 31 grudnia 2016r. 9. Mając na uwadze j rozstrzygnięcie NSA (w którym Sąd oddalił jednak skargę kasacyjną podatnika), należało uznać, że chociaż okres do upływu przedawnienia zobowiązań podatkowych był krótszy niż 3 miesiące, to organ nie poprzestał jednak wyłącznie na okoliczności wypełniającej przesłankę z pkt 4 § 1 art. 239b O.p. Oprócz tego uprawdopodobnił, że zobowiązania podatkowe określone nieostateczną decyzją nie zostaną wykonane. Kluczowymi elementami za tym przemawiającymi jest: - regulowanie przez Skarżącą zobowiązań z opóźnieniem; - wydanie wobec niej nieostatecznej decyzji, z której wynikało, że zaniża zobowiązania podatkowe; - wniesienie przez Skarżącą od tej decyzji odwołania. Fakty te, ocenione łącznie, pozwalały przyjąć, że Skarżąca, nie zgadzając się z treścią decyzji nie wykona dobrowolnie wynikających z niej zobowiązań podatkowych. Skoro bowiem na moment wydania postanowienia o rygorze, do upływu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych pozostał okres krótszy – co niesporne – niż 3 miesiące, a Skarżąca wniosła od decyzji nieostatecznej odwołanie, tym samym zachodziło ryzyko nie uregulowania ich przed upływem tego terminu. Skuteczne wniesienie odwołania od przywołanej decyzji "podatkowej" spowodowało, że w świetle obowiązujących przepisów prawa - decyzja organu podatkowego pierwszej instancji nie mogła nabrać przymiotu ostateczności i co za tym idzie, podlegać wykonaniu w zwykłym trybie egzekucji administracyjnej. Sąd zważył tu okoliczność, że Strona nie wszystkie swoje zobowiązania regulowała terminowo. Zauważyć należy, że okres trzech miesięcy, o którym mowa w art. 239b § 1 pkt 4 O.p., jest obiektywnym okresem potrzebnym do załatwienia odwołania (wyrok z 7 listopada 2017 r I GSK 1822/15, CBOSA). 10. Nie może przy tym mieć decydującego znaczenia w postępowaniu o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności deklaracja Spółki, że nie zamierzała ona uchylać się od zapłaty swoich zobowiązań podatkowych, zaś "tytuły wykonawcze Nr [...] zostały wydane w związku z faktem, iż przelew, jaki Spółka wykonała w dniu 9 września 2016r. na kwotę zobowiązań będących przedmiotem ww. tytułów wykonawczych z przyczyn technicznych wrócił na konto Spółki, a fakt ten nie od razu został rozpoznany" - w związku z czym wszczęto postępowanie egzekucyjne. Sąd zauważa bowiem, że "przyczyny techniczne" w dokonywaniu transakcji powinny być ( i co do zasady - są), w przypadku profesjonalisty w obrocie gospodarczym, jakim jest spółka, dostrzegalne natychmiast. Dlatego okoliczność, że zobowiązanie podatkowe zostało uregulowane 10 listopada 2016 r. Sąd traktuje raczej jako następstwo postępowania egzekucyjnego, lecz nie woli bezzwłocznego regulowania ciążących na spółce zobowiązań. Nie jest okolicznością świadczącą o wadliwości zakwestionowanego rozstrzygnięcia to, że Spółka zwrot nadpłaty w podatku za styczeń, wrzesień i grudzień 2013r., które m.in. były przedmiotem wspomnianego postępowania egzekucyjnego. 11. Również argumentacja Spółki dotycząca naruszeń w zakresie dokładnego ustalenia sytuacji majątkowej Spółki nie może znaleźć zrozumienia. W szczególności, organ podatkowy w celu nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie musi wykazać tego, jakimi dokładnie składnikami majątkowymi podatnik dysponuje, czy też jaka jest ich dokładna wartość. Wystarczające jest natomiast, że wykaże, iż nie posiada on takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, a ponadto, że stan ten uprawdopodabnia niewykonanie zobowiązania. Postępowanie dowodowe nie musi więc prowadzić do dokładnego udowodnienia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych. Rolą organu podatkowego jest jedynie uprawdopodobnienie, że ze względu na stan posiadania podatnika istnieje możliwość niewykonania ciążącego na nim zobowiązania. Dlatego nie są trafne zarzuty naruszenia art. 122. art. 121 i art. 124 i art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4, art. 217 § 2 oraz 219 O.p. W konsekwencji nie mogą być też uwzględnione zarzuty naruszenia prawa materialnego, oznaczone we wstępie. 12. Również to, że NUS nie ustosunkował się do sytuacji majątkowej Spółki w sposób satysfakcjonujący Stronę, nie jest przesłanką uwzględniania skargi – skoro w sprawie zaistniały omówione powyżej przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności (tj. z art. 239b § 1 pkt 1 i 4 O.p). W ocenie tej wady należy uwzględnić okoliczność, że postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne, zaś istotą zasady dwuinstancyjności jest dwukrotne rozpoznanie sprawy przez dwa różne organy. Tym samy zrozumienie Sądu znajdują twierdzenia DIAS, z których wynika, zwłaszcza w obliczu zasygnalizowanych "zagrożeń" dla uregulowania zobowiązań, że z prowadzonych ewidencji i rejestrów wynika, że Skarżąca nie posiada nieruchomości, na których można ustanowić hipotekę przymusową korzystającą z pierwszeństwa zaspokojenia, ani ruchomości przedstawiających wartość handlową, z których można dochodzić należności z tytułu podatku od towarów i usług. 13. Z tych powodów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369), orzekł, jak w sentencji.