III SA/Wa 2022/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Tomasz Sałek, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 października 2018 r. sprawy ze skargi F. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za luty 2017 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2018 r. nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz F. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. kwotę 100 złotych (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z dnia [...] lipca 2018 r. F. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej również jako: "Skarżąca", "Spółka" lub "Strona") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. skargę na wydane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. postanowienie z dnia [...] czerwca 2018 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za luty 2017 r. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy: W dniu [...] marca 2017 r. Spółka złożyła do Urzędu Skarbowego w T. deklarację VAT-7 za luty 2017 r. z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w terminie 60 dni w kwocie 1.149.920,00 zł. Termin zwrotu przypadał na dzień [...] maja 2017 r. Następnie wydruk deklaracji Skarżącej został przesłany zgodnie z właściwością miejscową do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., a następnie przy piśmie z dnia [...] maja 2017 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. Z uwagi na powstałe wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku VAT, który został wykazany przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za luty 2017 r. postanowieniem z dnia [...] maja 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS" lub "organ I instancji") przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za luty 2017 r. do dnia [...] sierpnia 2017 r. Z kolei postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2017 r. NUS ponownie przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za luty 2017 r. do dnia [...] listopada 2017 r. W uzasadnieniu organ I instancji stwierdził, iż w celu zbadania zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za luty 2017 r. wobec Spółki została wszczęta przez Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w Ł. kontrola w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2017 r. Postępowanie kontrolne nie zostało zakończone do dnia [...] sierpnia 2017 r. i z tej przyczyny, zdaniem organu I instancji, zasadne stało się przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2017 r. Z uwagi na to, że ww. postępowanie kontrolne prowadzone przez Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w Ł. nie zostało zakończone, postanowieniem z dnia [...] listopada 2017 r. NUS ponownie przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za luty 2017 r. do dnia [...] marca 2018 r. Postanowieniem z dnia [...] marca 2018 r. NUS dokonał ponownego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do dnia [...] maja 2018 r. W uzasadnieniu podał analogiczne powody jak w poprzednich postanowieniach. Na ww. postanowienie z dnia [...] marca 2017 r. Strona wniosła zażalenie, w którym zarzuciła naruszenie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm., dalej: "ustawa o VAT") oraz art. 217 § 1 pkt 4, art. 120 i art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej: "O.p."). Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS" lub "organ odwoławczy") postanowieniem z dnia [...] czerwca 2018 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu wskazał, że pismem z dnia [...] kwietnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. przesłał, zgodnie z właściwością miejscową wydruk z systemu "KONTROLA" deklaracji VAT-7 za styczeń i luty 2017r. analizę zasadności zwrotu VAT oraz odpis kart kontowych dotyczących Spółki. Jednocześnie poinformowano o przeprowadzonej kontroli podatkowej za październik i listopad 2016 r., w ramach której przedłużono termin zwrotu za ww. miesiące. Również w ramach czynności sprawdzających przedłużono termin zwrotu wynikający z deklaracji VAT-7 za grudzień 2016 r. W piśmie z dnia [...] kwietnia 2017r. poinformowano także o wszczęciu przez Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w Ł. kontroli w zakresie rzetelności deklarowanych przez Spółkę podstaw opodatkowania za okresy od października do grudnia 2016 r. Natomiast pismem z dnia [...]maja 2017 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. przesłał zgodnie z właściwością miejscową do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wydruk z podsystemu "KONTROLA" deklaracji VAT-7 za luty i marzec 2017 r. wraz z analizą zasadności zwrotu VAT za ww. miesiące. W ramach przekazanego pisma poinformowano, że Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w Ł. pismem z dnia [...] kwietnia 2017r. poinformował o wszczęciu kontroli wobec Spółki w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiące styczeń i luty 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. stwierdził również, że z danych zawartych w Jednolitym Pliku Kontrolnym za styczeń, luty i marzec 2017 r. wynika, że jeden z kontrahentów Spółki o numerze identyfikacyjnym CZ 25022431 posiada adres rejestracyjny w wirtualnym biurze w Czechach. Ponadto organ poinformował o tym, że na wskazanej poprzednio lokalizacji [...], P. Spółka faktycznie nie posiadała siedziby. Zarówno kadry, rachunkowość, zarząd, jak i większość pracowników części handlowej świadczyła pracę w T. Natomiast pismem z dnia 5 marca 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w Ł. o przekazanie informacji na temat prowadzonej wobec Spółki kontroli. Pismem z dnia 9 marca 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w Ł. poinformował, iż kontrola celno - skarbowa prowadzona wobec Spółki w zakresie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2017 r. jest nadal na etapie zbierania materiału dowodowego. Pełnomocnik zobowiązał się do dostarczenia brakujących dokumentów. Obecnie organ analizuje dokumenty przesłane przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad, Departament Zarządzania Siecią Dróg Krajowych oraz umowy dzierżawy środków trwałych nadesłane w dniach [...] i [...] lutego 2018 r. Ponadto w dniu [...]lutego 2018 r. organ prowadzący kontrolę celno - skarbową zwrócił się do Działu Operacyjno - Rozpoznawczego w Urzędzie o przekazanie informacji lub dowodów mogących mieć wpływ na wynik kontroli. Końcowo Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w Ł. poinformował, że na obecnym etapie kontroli nie można stwierdzić, czy w rozliczeniach Spółki będą występować nieprawidłowości. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy uznał, że wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia Spółki za luty 2017 r. dawały podstawy do dalszej jego weryfikacji. Powołane w powyższym zakresie okoliczności stanowiły bowiem wystarczającą podstawę przedłużenia terminu zwrotu. DIAS wskazał także, że wbrew twierdzeniom Spółki z treści skarżonego postanowienia nie wynika, aby jedynym powodem przedłużenia terminu zwrotu był fakt prowadzenia kontroli przez Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w Ł.. Przeczą temu podjęte przez organ I instancji działania. Ponadto organ odwoławczy wskazał, że na dzień wydania skarżonego postanowienia kontrola celno-skarbowa nie została zakończona, a na obecnym jej etapie nie można stwierdzić czy w rozliczeniach Spółki będą występować nieprawidłowości. Zatem, w ocenie DIAS, skoro pomimo podjętych działań nie udało się zgromadzić i przeanalizować całości materiału, zaistniały przesłanki dla przedłużenia terminu zwrotu podatku wykazanego w deklaracji za luty 2017 r. Natomiast odnośnie do złożonego pismem z dnia [...] kwietnia 2018 r. wniosku dowodowego strony, organ odwoławczy zauważył, iż przedstawione dokumenty nie będą miały istotnego wpływu na postępowanie, ponieważ w postępowaniu weryfikacyjnym chodzi tylko o stwierdzenie wystąpienia okoliczności, wskazujących na wątpliwości co do zasadności zwrotu, a nie udowodnienie bezzasadności zwrotu. Organ odwoławczy wskazał, że wbrew zarzutom podniesionych w zażaleniu powołanie w skarżonym postanowieniu podstawy prawnej jako art. 274b w związku z art. 277 O.p. należało uznać za prawidłowe, bowiem postanowienie zostało wydane w ramach dalej trwających czynności sprawdzających, które weszło w fazę weryfikacji zwrotu w ramach kontroli celno — skarbowej. Niezależnie od powyższego organ odwoławczy uznał za nieuzasadnione zarzuty naruszenia prawa procesowego podniesione w zażaleniu. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia postanowienia DIAS z dnia [...] czerwca 2018 r. Wniesiono również o zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. W skardze zarzucono naruszenie: prawa materialnego poprzez błędną subsumpcję art. 87 ust. 2 zdanie drugie, ustawy o VAT, w wyniku czego dokonano przedłużenia terminu do dokonania zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku od towarów i usług, w sytuacji w której nie wystąpiły okoliczności faktyczne wypełniające hipotezę powołanego wyżej przepisu; procedury podatkowej mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez: a. dokonanie oceny dowodów w sposób dowolny, wbrew art. 191 w związku z art. 239 i art. 235 O.p. tj.: przyjęcie, iż przedłużenie terminu do zwrotu podatku VAT za inne okresy rozliczeniowe ma istotne znaczenie dla sprawy, natomiast fakt, iż zwroty te finalnie zostały dokonane (zwrócone) wraz z odsetkami jako zasadne i wykazane w kwotach właściwych, dla sprawy jest nieistotne; pominięcie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, wydanego na podstawie identycznego stanu faktycznego i prawnego niedopełnienie przez organ I instancji obowiązku poinformowania strony o sposobie ustosunkowania się do zarzutów podniesionych w zażaleniu, w wyniku czego nie zapewniono stronie czynnego udziału w toku instancji, co doprowadziło do tego, że nie mogła ona wypowiedzieć się co do argumentów, którymi posłużył się organ I instancji wnioskując o utrzymanie postanowienia w mocy tj. działanie wbrew przepisom art. 227 § 2 w związku z art. 239 oraz art. 124 w związku z art. 239 i art. 235 O.p.; skierowanie skarżonego postanowienia do Fabryki Przyczep Niewiadów spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, która to spółka nie jest i nie mogła być stroną postępowania odwoławczego, gdyż w dacie wystawienia skarżonego postanowienia była podmiotem nieistniejącym - tym samym, skarżone postanowienie wydano z naruszeniem przepisu art. 217 § 1 pkt 3 O.p.; działanie wbrew przepisom prawa. tj. z obrazą zasady legalizmu ujętej w przepisie art. 120 O.p., a przez co również z obrazą przepisu art. 121 § 1 O.p. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Na wstępie należy podkreślić, że przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT daje organowi podatkowemu podstawę do przedłużenia terminu zwrotu, w sytuacji gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego. Organ podatkowy, podejmując decyzję, o tym czy zasadność zwrotu podatku rzeczywiście wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach jednej z procedur wskazanych w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego danej sprawy. Postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku powinno wskazywać ścisłą datę przesunięcia tegoż terminu. (por. wyrok z dnia 26 października 2017 r. (I FSK 1347/17). Ponadto należy podzielić pogląd prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych, że określony w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 ustawy o VAT termin zwrotu różnicy podatku został przedłużony, jeżeli przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających. (por. wyrok z dnia 29 października 2018 r. III SA/Wa 435/18). Jeżeli natomiast podatnikowi nie doręczono postanowienia o przedłużeniu ww. terminu zwrotu różnicy podatku VAT przed jego upływem, to ma on uprawnione przekonanie, że zwrot różnicy podatku nastąpi w terminie 60 dni (ust. 2) lub 25 dni (ust. 6) od dnia złożenia rozliczenia, bądź z upływem terminu zakreślonego we wcześniejszym postanowieniu przedłużającym termin do dokonania zwrotu podatku. Rzeczą organu podatkowego jest natomiast zapewnienie skuteczności wykonania doręczenia przez wybór odpowiedniego środka. Biorąc pod uwagę zaprezentowane stanowisko Sąd zauważa, że wyrokiem z dnia 11.10.2018 roku sygn. akt III SA/WA 434/18 sąd uchylił postanowienia obu instancji w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT wydane w stosunku do Skarżącego, gdyż stwierdził, że postanowienie organu pierwszej instancji z dnia [...].08.2017 r. zostało doręczone Skarżącemu w dniu [...].09.2017 r. Termin zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług został tymczasem przedłużony postanowieniem z dnia [...] maja 2017 r. do dnia [...].08.2017 r. W związku z powyższym Sąd stwierdza, że postanowienie z dnia [...].08.2017 r. przedłużające termin zwrotu nadwyżki podatku od towaru i usług zostało doręczone już po upływie terminu wyznaczonego postanowieniem z dnia [...] maja 20017 r. Należy zatem uznać, że termin zwrotu nadwyżki podatku od towaru i usług upłynął w sierpniu 2017 r. Zatem kolejne przedłużenie powyższego terminu zwrotu nadwyżki podatku od towaru i usług nie było możliwe. Z tych powodów Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przy zastosowaniu art. 152 p.p.s.a. oraz zasądził zgodnie z art. 200 p.p.s.a. na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego odpowiadającą kwocie uiszczonego wpisu od skargi.