III SA/Wa 2041/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi K. O. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę Jak wynika z akt sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego W. upomnieniem z dnia 18 lipca 2014r. nr [...] skierowanym do K. O. (dalej: "Skarżąca" lub "Strona") poinformował o obowiązku uregulowania należności z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów z innych źródeł za rok 2007. Z uwagi na niewykonanie obowiązku wykazanego w upomnieniu Naczelnik Urzędu Skarbowego wystawił w dniu 16 września 2014r. tytuł wykonawczy nr [...], obejmujący zaległość z ww. tytułu na kwotę 89.121 zł należności głównej. Podstawą prawną wystawienia tytułu wykonawczego była decyzja NUS z dnia [...] września 2013r. ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2007r. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego Naczelnik Urzędu Skarbowego zawiadomieniem z dnia 25 września 2014r. dokonał skutecznego zajęcia prawa majątkowego stanowiącego świadczenie z zaopatrzenia emerytalnego oraz z ubezpieczenia społecznego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego Zakładem Ubezpieczeń Społecznych [...] Oddział w W.. Przedmiotowe zawiadomienie wraz z odpisem przedmiotowego tytułu wykonawczego zostało odebrane przez Stronę w dniu 4 października 2014r, zaś przez dłużnika zajętej wierzytelności w dniu 1 października 2014r. Pismem z dnia 10 października 2014r. Skarżąca na podstawie art. 33 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. – o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 20144r., poz. 1619; dalej: "u.p.e.a."), wniosła, zarzuty do prowadzonego postępowania egzekucyjnego, podnosząc brak wymagalności obowiązku wynikającego z ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu wyjaśniła, że postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, jednakże postanowienie to zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zatem z uwagi na to, iż nie zostało prawomocnie zakończone postępowanie w zakresie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, powyższa decyzja nie uzyskała waloru ostateczności. Ponadto Strona zauważyła, że decyzji tej nie został nadany rygor natychmiastowej wykonalności oraz, że upomnienie z dnia 18 lipca 2014r, jak i inne pisma zostały doręczone bezpośrednio Stronie, z pominięciem pełnomocnika. Następnie Skarżąca po przywołaniu orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013r, sygn. akt SK 18/09 oraz z dnia 29 lipca 2014r, sygn. akt P 49/13 i P 57/13, w których stwierdzono niekonstytucyjność przepisu art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazała, że znajduje podstawy do złożenia skutecznego wniosku o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.; dalej: "O.p."), jednak decyzja w tym zakresie zostanie podjęta w zależności od treści rozstrzygnięcia, jakie zapadnie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w związku ze skargą na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W.. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] lutego 2015r. za nieuzasadniony uznał zarzut braku wymagalności obowiązku wynikającego z orzeczenia - decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2013r. W uzasadnieniu organ I instancji zauważył, że w dniu [...] grudnia 2013r Dyrektor Izby Skarbowej w W. wydał postanowienie, w którym stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od powyższej decyzji, w związku z czym stała się ona ostateczna w administracyjnym toku instancji, a co za tym idzie zasadne było wystawienie na jej podstawie tytułu wykonawczego. Odnosząc się do zarzutu braku doręczenia upomnienia pełnomocnikowi Strony organ egzekucyjny wyjaśnił, że zgodnie z art. 32 u.p.e.a. zarówno upomnienie, jak i tytuł wykonawczy muszą być doręczone bezpośrednio zobowiązanemu. W kwestii natomiast niekonstytucyjności art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych organ zauważył, że z uwagi na to, że Trybunał Konstytucyjny orzekł o odroczeniu terminu utraty mocy obowiązującej art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych o 18 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw z dnia 6 sierpnia 2014r. poz. 1052 w celu pozostawienia ustawodawcy odpowiedniego czasu na dokonanie zmian legislacyjnych przywracających stan zgodności z konstytucją, możliwe jest w dalszym ciągu prowadzenie postępowań w sprawie podatku od dochodów nieujawnionych na podstawie tego przepisu. W zażaleniu z dnia 24 lutego 2015r. Skarżąca podtrzymała w całości zarzuty z w zakresie braku wymagalności obowiązku wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2013r. Wskazała, że wprawdzie w toku instancji decyzja organu I instancji uzyskała walor ostateczności, jednakże na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 O.p. przysługuje jej prawo złożenia wniosku o wznowienie postępowania z uwagi na treść orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 lipca 2014r, sygn. akt P 49/13 i P 57/13. Ponadto zauważyła, że kontynuowanie w tej sprawie postępowania w oparciu o przepisy, co do których TK orzekł o ich niezgodności z ustawą zasadniczą, może doprowadzić do powstania szkody w majątku podatnika, co z kolei będzie się wiązało z możliwością dochodzenia roszczeń odszkodowawczych od Skarbu Państwa. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] maja 2015 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W pierwszej kolejności organ odniósł się do kwestii dotyczącej wymagalności obowiązku wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2013 r. Wskazał, że tytuł wykonawczy został wystawiony w dniu 16 września 2014r., czyli już po wydaniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. postanowienia z dnia [...] grudnia 2013r., stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, będącej podstawą wystawienia przedmiotowego tytułu wykonawczego, która jest decyzją ostateczną w administracyjnym toku instancji. W związku z powyższym organ egzekucyjny zasadnie wszczął egzekucję, gdyż wynikająca z przedmiotowej decyzji podatkowej zaległość podatkowa nie została przez Zobowiązaną uregulowana. Jednocześnie organ II instancji zauważył, że wniesienie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2013r. nie wstrzymywało wykonania decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej za prawidłowe uznał również stanowisko organu I instancji, według którego upomnienie musi być doręczone bezpośrednio stronie, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. W związku z powyższym nieprawidłowe jest stanowisko pełnomocnika Skarżącej, że upomnienie wystawione na Zobowiązaną winno zostać doręczone ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi. Dyrektor wyjaśnił również, że od dnia 30 października 2014r, czyli wpływu do Naczelnika Urzędu Skarbowego W., pełnomocnictwa uprawniającego A. C. do działania w imieniu Skarżącej we wszelkich postępowaniach egzekucyjnych, wszelka korespondencja dotycząca Zobowiązanej kierowana była do A. C., w związku z czym niezasadny jest zarzut braku zawiadomienia pełnomocnika Strony o kolejnych czynnościach w sprawie. Dyrektor, odnosząc się do powołanych orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013r, sygn. akt SK 18/09 oraz z dnia 29 lipca 2014r, sygn. akt P 49/13 i P 57/13, w których stwierdzono niekonstytucyjność przepisu art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyjaśnił, że kwestia niekonstytucyjności regulacji zawartej w powyższym przepisie nie może podlegać ocenie w sprawie zgłoszonych do postępowania egzekucyjnego zarzutów. Odnosząc się natomiast do powoływanego przez Stronę art. 240 § 1 pkt 8 O.p. stwierdził, że jeżeli strona wyraża chęć złożenia wniosku o wznowienie postępowania, to stosownie do powyższego przepisu takie prawo jej przysługuje, z tym, że wniosek taki stanowi odrębny tryb postępowania niż zarzuty wniesione do prowadzonego postępowania egzekucyjnego, czy też zażalenie na postanowienie wydane w przedmiocie zarzutów. Skarżąca nie zgadzając się z powyższym postanowieniem złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. Strona zarzuciła naruszenie art. 33 pkt 2, art. 33 pkt 7 oraz art. 33 pkt 8 u.p.e.a. poprzez ich niezastosowanie oraz art. 145 § 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie. Ponadto zarzuciła wystawienie tytułu egzekucyjnego w oparciu o decyzję wydaną na podstawie przepisu niezgodnego z konstytucją, po dacie stwierdzenia przez Trybunał Konstytucyjny niekonstytucyjności podstawy prawnej tej decyzji. W uzasadnieniu Skarżąca powtórzyła stanowisko prezentowane na wcześniejszym etapie postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji orzekając w sprawie nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako "p.p.s.a") stanowiący, że Sąd orzeka w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Uchylenie aktu administracyjnego, względnie stwierdzenie jego nieważności przez Sąd, następuje tylko w przypadku istnienia istotnych wad w postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mającego wpływ na wynik sprawy (art. 145 p.p.s.a.). Zgodnie natomiast z treścią art. 119 pkt 1 – 4 w zw. z art. 120 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym, jeżeli: 1) decyzja lub postanowienie są dotknięte wadą nieważności, o której mowa w art. 156 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach albo wydane zostały z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania; 2) strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy; 3) przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) przedmiotem skargi jest bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania. W niniejszej sprawie zaistniały przesłanki do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym, ponieważ zakwestionowane przed Sądem zostało postanowienie w przedmiocie zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W., utrzymujące w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji – Naczelnika Urzędu Skarbowego W., w przedmiocie uznania zarzutów zgłoszonych przez Skarżącą w postępowaniu egzekucyjnym za nieuzasadnione. W rozpoznawanej sprawie Sąd uznał, iż organy administracji publicznej nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy, nie naruszyły również przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zatem skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu. Przystępując do rozpoznania niniejszej sprawy w pierwszej kolejności należy zauważyć, że przepis art. 33 pkt 1 - 10 u.p.e.a. przewiduje zamknięty katalog sytuacji, które mogą być podstawą do wniesienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. W szczególności podstawą zarzutu może być odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej (pkt 2), jak również brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 §1 (pkt 7) lub zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (pkt 8). Mając na uwadze treść zarzutów sformułowanych przez Skarżącą stwierdzić należy, iż obejmują one ww. sytuacje, przewidziane w art. 33 pkt 2, 7 i 8 u.p.e.a. Zgodnie zaś z art. 34 § 1 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. W przypadku, o którym mowa w art. 33 § 2, stanowiska wierzyciela nie wymaga się. W rozpoznawanej sprawie, w której zarówno wierzycielem jak i organem egzekucyjnym jest Naczelnik Urzędu Skarbowego W., uzyskanie stanowiska, o którym mowa w art. 34 § 1 u.p.e.a. nie było konieczne. W skardze Skarżąca zgłosiła zarzuty naruszenia ww. przepisów ustawy – art. 33 pkt 2, 7 i 8 u.p.e.a. Jednak, jak zasadnie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, Strona na wcześniejszym etapie postępowania nie zgłaszała zarzutu naruszenia art. 33 pkt 7 i 8 u.p.e.a. Wobec tego, że zarzuty na postępowanie egzekucyjne są środkiem obrony Zobowiązanego i w związku z tym właściwy organ rozpatruje wniesione na podstawie art. 33 u.p.e.a. zarzuty, organ ten nie jest zobowiązany do badania legalności postępowania w ogóle, ale skupia się na zarzutach podniesionych przez Zobowiązanego. Wobec tego, organ egzekucyjny nie mógł zastosować i równocześnie naruszyć przywołanych przez Stronę dopiero na etapie skargi do tut. Sądu art. 33 pkt 7 i 8 u.p.e.a. W związku z tym zarzut ten należało uznać za niezasadny. Skarżąca podnosiła również zarzut naruszenia art. 33 pkt 2 u.p.e.a., poprzez jego niezastosowanie, podnoszony w zarzutach z dnia 10 października 2014r. W tym zakresie Skarżąca podnosiła brak wymagalności obowiązku wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2013r., będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Początkowo Strona uzasadniała ten zarzut brakiem przymiotu ostateczności ww. decyzji i brakiem nadania tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, a także wadliwym doręczeniem upomnienia z dnia 18 lipca 2014r, jak i innych pism – tj. doręczeniem bezpośrednio Stronie, z pominięciem pełnomocnika. Odnosząc się do powyższego Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w W. zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Organ ten w odniesieniu do kwestii dotyczącej wymagalności obowiązku wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2013 r. zasadnie wskazał, że tytuł wykonawczy został wystawiony w dniu 16 września 2014r., czyli już po wydaniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. postanowienia z dnia [...] grudnia 2013r., stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, będącej podstawą wystawienia przedmiotowego tytułu wykonawczego, która jest decyzją ostateczną w administracyjnym toku instancji. W związku z powyższym organ egzekucyjny zasadnie wszczął egzekucję, gdyż wynikająca z przedmiotowej decyzji podatkowej zaległość podatkowa nie została przez Zobowiązaną uregulowana. Jednocześnie słusznie organ drugiej instancji zauważył, że wniesienie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2013r. nie wstrzymywało wykonania decyzji. Za prawidłowe należało również uznać stanowisko organów obu instancji, według którego upomnienie musi być doręczone bezpośrednio stronie, a nie pełnomocnikowi strony, jak tego chce Skarżąca. Jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych (m.in. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 kwietnia 2011r., sygn. akt II FSK 2075/09 – przywołanego przez Dyrektora Izby Skarbowej) dopiero skuteczne wszczęcie egzekucji umożliwia ustanowienie przez zobowiązanego pełnomocnika. Na wcześniejszym etapie nie jest to w ogóle możliwe, a to z uwagi na fakt, że przed wszczęciem egzekucji zobowiązany nie może być uznany za stronę tego – nie wszczętego jeszcze – postępowania. W konsekwencji nie może ustanowić pełnomocnika. W fazie poprzedzającej wszczęcie egzekucji – w razie nie wykonania obowiązku ciążącego na zobowiązanym - mamy do czynienia z relacją wierzyciel – zobowiązany, a nie czynnością egzekucyjną skierowaną do strony postępowania egzekucyjnego. Poza tym czynność doręczenia upomnienia, w świetle utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych, jest traktowana jako czynność o charakterze osobistym, skierowana do zobowiązanego w celu dobrowolnego wypełnienia określonego obowiązku. W niniejszej sprawie wszczęcie egzekucji nastąpiło w dniu 4 października 2014r., a pełnomocnictwo uprawniające A. C. do działania w imieniu Skarżącej we wszelkich postępowaniach egzekucyjnych, wpłynęło do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w dniu 30 października 2014r. Od tej zresztą daty wszelka korespondencja dotycząca Zobowiązanej kierowana była do pełnomocnika. A zatem stanowisko pełnomocnika Skarżącej, że upomnienie wystawione na Zobowiązaną winno zostać doręczone ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi uznać należało za niezasadne. W niniejszej sprawie Skarżąca przywoływała orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013r, sygn. akt SK 18/09 oraz z dnia 29 lipca 2014r, sygn. akt P 49/13 i P 57/13, w których stwierdzono niekonstytucyjność przepisu art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazując, że fakt wydania tych orzeczeń daje podstawy do złożenia skutecznego wniosku o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 O.p., jednak decyzja w tym zakresie zostanie podjęta w zależności od treści rozstrzygnięcia, jakie zapadnie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w związku ze skargą na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W.. Również w tym zakresie Sąd podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, zgodnie z którym kwestia niekonstytucyjności regulacji zawartej w powyższym przepisie nie może podlegać ocenie w sprawie zgłoszonych do postępowania egzekucyjnego zarzutów. Złożenie natomiast wniosku o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 O.p., wszczyna odrębny od niniejszego tryb postępowania, na co również zwrócił uwagę organ drugiej instancji. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, iż skarga nie jest zasadna. Rozpoznając sprawę Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego lub procesowego mogących mieć wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.