III SA/Wa 2147/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Wesołowska, Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi P. B. reprezentowanego przez kuratora osoby nieobecnej W. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu ze sprzedaży nieruchomości oddala skargę Jak wynika z akt niniejszej sprawy, Skarżący – P. B., wraz z żoną A. K. B., aktem notarialnym Rep. A Nr [...], sporządzonym w dniu 1 lipca 2008 r., zbył nieruchomość stanowiącą współwłasność ustawową małżeńską, położoną w G. przy ul. [...], o pow. 761 m2, oznaczoną jako działka nr [...], zabudowaną budynkiem mieszkalnym murowanym o powierzchni użytkowej 130,2 m2, za cenę 500 000 zł. Budynek został oddany do użytku w dniu 21 marca 2006 r. Przedmiotową nieruchomość Skarżący wraz z żoną nabył w dniu 11 czerwca 2003 r. Następnie nieruchomość została zabudowana budynkiem mieszkalnym. Skarżący pismem z dnia 14 lipca 2008 r. powiadomił Urząd Skarbowy w G., że środki pieniężne ze sprzedaży ww. nieruchomości przeznaczy na zakup mieszkania w ciągu 2 lat od daty zbycia nieruchomości. Naczelnik Urzędu Skarbowego G. wskazał, że w związku niemożliwością ustalenia miejsca pobytu Skarżącego, Sąd Rejonowy w G. - Wydział Rodzinny i Nieletnich, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2012 r., sygn. akt [...], ustanowił dla Skarżącego kuratora w osobie W. B., którego upoważnił do reprezentowania P. B. oraz wykonywania w jego imieniu czynności niezbędnych w celu prawidłowego prowadzenia postępowania podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2013 r. Naczelnik wszczął wobec Skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. z tytułu zbycia ww. nieruchomości przed upływem 5 lat od daty nabycia. Decyzją z dnia [...] marca 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. określił Skarżącemu, na podstawie art. 28 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) – dalej "updof" lub "ustawa", zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 25 000 zł, przyjmując jako podstawę opodatkowania ½ przychodu uzyskanego ze sprzedaży w dniu 1 lipca 2008 r. nieruchomości, tj. 250 000 zł. W odwołaniu od powyższej decyzji kurator Skarżącego wniósł o uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego i orzeczenie co do istoty sprawy, zarzucając naruszenie: 1) art. 6 ust. 1 i art. 8 ust. 1 updof, poprzez błędne przyjęcie, iż udział Skarżącego w kwocie uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości wynosił 250 000 zł. Skarżący wyjaśnił, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nastąpiła za cenę 500 000 zł, jednakże nie osiągnął on dochodu w wysokości 250 000 zł, gdyż część tej kwoty, tj. 68 760, 41 zł została przeznaczona na uregulowanie zobowiązań kredytowych. Natomiast z pozostałej części otrzymał on kwotę 50 000 zł, która, jego zdaniem, powinna stanowić faktyczną podstawę określenia wysokości zobowiązania podatkowego. W ocenie kuratora Organ I instancji niesłusznie uznał, iż udziały Skarżącego oraz udziały jego byłej żony są równe. Wskazał, że w dniu 20 stycznia 2009 r. jego była żona dokonała przelewu kwoty 50 000 zł na jego rachunek bankowy; 2) art. 121 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania, wskutek braku uwzględnienia materiału dowodowego w postaci dowodu przekazania kwoty 50 000 zł, a także wyjaśnień byłej żony Skarżącego, z których wynikało, że kwota, jaką otrzymał z tytułu dokonanej transakcji sprzedaży, była niższa niż 250 000 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r. uchylił w całości decyzję Organu I instancji oraz określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych w formie ryczałtu od przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości w kwocie 21 554 zł. Na wstępie Organ odwoławczy zaznaczył, że do przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., zastosowanie mieć będą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące przed dniem 1 stycznia 2007 r., zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588). Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że kwestie majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w Kodeksie rodzinnym i opiekuńczym. Wskazał, że zgodnie z art. 35 ww. ustawy ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez Ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością. Ponadto z art. 43 § 1 ww. ustawy, wynika, iż w przypadku uzyskania przez małżonków przychodu ze sprzedaży majątku wspólnego dla celów podatkowych oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał także, że zgodnie z art. 6 ust. 1 updof małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów, w związku z czym każdy z nich zobowiązany jest do rozliczenia połowy przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżeński, i obliczenia należnego podatku dochodowego. Organ odwoławczy podkreślił, że w momencie dokonywania transakcji sprzedaży Skarżący wraz z A. B. pozostawał w związku małżeńskim. Rozwiązanie tego związku przez rozwód nastąpiło z dniem 15 września 2008 r., na mocy orzeczenia Sądu Okręgowego w P., w związku z czym przychód Skarżącego z tytułu sprzedaży nieruchomości należało określić w wysokości połowy przychodu uzyskanego przez obydwoje małżonków, wynikającego z postanowień aktu notarialnego Rep. [...]. Brak jest bowiem jakiegokolwiek dowodu świadczącego o tym, iż udziały w majątku wspólnym A. i P. małżeństwa B. nie były równe. Kurator Skarżącego nie przedstawił również dowodu przeciwnego na poparcie swojej tezy. Dyrektor Izby Skarbowej uzasadniając przyczynę uchylenia decyzji Organu I instancji wskazał, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) updof został zmieniony przez art. 1 pkt 10 lit. a) tiret czternaste ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. (Dz. U. z 2003 r., Nr 202, poz. 1956) i w zmienionym brzmieniu zaczął obowiązywać z dniem 1 stycznia 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) updof, w wersji obowiązującej na dzień 31 grudnia 2006 r. nie zawiera zaś, jak przyjął to Organ I instancji, czasowego ograniczenia co do terminu zaciągnięcia kredytu. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż przychód w kwocie 68 922, 24 zł, wydatkowany przez małżonków A. i P. B. na spłatę kredytu mieszkaniowego na budowę budynku mieszkalnego zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu, tj. w dniu 7 kwietnia 2004 r. w P. S.A. O/G., podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) updof. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie art. 6 ust. 1 i art. 8 ust. 1 updof oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi Skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, powtórzył argumenty zaprezentowane w odwołaniu oraz stwierdził, że zgodnie z art. 6 ust. 1 Ordynacji podatkowej, małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych od nich dochodów. Wskazał, że stosownie do art. 8 ust. 1 Ordynacji podatkowej, dochód małżonków z tytułu transakcji dotyczącej przedmiotu ich wspólnej własności należy określić proporcjonalnie do udziału w uzyskanych zyskach. Pełnomocnik podkreślił, że udziały w zyskach są równe, jeżeli brak jest przeciwnego dowodu, a tymczasem uzyskany materiał dowodowy potwierdza okoliczność, iż Skarżący z tytułu dokonanej sprzedaży nie uzyskał dochodu w wysokości 215 554 zł. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie. Bezsporne jest, że zbytą w dniu 1 lipca 2008 r. nieruchomość Skarżący – pozostając wtedy jeszcze w związku małżeńskim - nabył w dniu 11 czerwca 2003 r. Z tego względu, na mocy art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), do niniejszej sprawy zastosowanie miała ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r. W świetle ustawy w takim brzmieniu, przychodem jest kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jeśli nastąpiło ono przed upływem 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie. Ten właśnie przychód (nie dochód) był podstawą opodatkowania w sprawie. Skoro Skarżący nabył nieruchomość w dniu 11 marca 2003 r., to wspomniany termin pięciu lat upływał dopiero z końcem roku 2008. Wskazane w skardze przepisy, tj. art. 6 ust. 1 oraz 8 ust. 1 updof, nie zmieniają w niczym zasady, że małżeńska wspólność majątkowa, podczas której w niniejszej sprawie nastąpiło zbycie nieruchomości, kreuje ustawowe domniemanie równego przyczyniania się małżonków do powstania majątku wspólnego. To domniemanie może być obalone tylko wyraźnie - w umowie majątkowej (intercyzie) lub w orzeczeniu sądowym (zwłaszcza dotyczącym podziału majątku dorobkowego). Nie można wnioskować o obaleniu tego domniemania jedynie na tej podstawie, że wskutek arbitralnych ustaleń małżonków (byłych małżonków) całość lub większa część kwoty pochodzącej ze zbycia rzeczy stanowiącej przedmiot wspólności przypadła jednemu małżonkowi, zaś drugi małżonek nie otrzymał nic lub otrzymał mniej, niż pierwszy. Dlatego akcentowana w skardze okoliczność, że Skarżący otrzymał od swojej byłej żony, tytułem udziału w przychodzie ze zbycia nieruchomości, kwotę wynoszącą tylko 50 000 zł, nie ma żadnego prawnego znaczenia. Dyrektor trafnie wskazał, że art. 19 ust. 1 updof definiuje przychód na zasadzie memoriałowej, a nie kasowej – przychodem jest "...wartość wyrażona w cenie określonej w umowie...". To, że Skarżący z jakichś względów, znanych tylko byłym małżonkom, otrzymał mniej, niż połowę przychodu, nie oznacza, że tylko tyle wynosił jego przychód ze zbycia nieruchomości w G. Poza sporem jest, że Skarżący nie zawarł ze swoją byłą żoną - w czasie trwania małżeństwa – żadnej umowy majątkowej. Z akt nie wynika ponadto, aby właściwy sąd określił stopień przyczyniania się byłych małżonków do powstania wspólnego majątku w sposób inny, niż wynika to z ustawowej zasady równości (art. 43 ust. 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Z tego względu Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, toteż na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.