III SA/Wa 2178/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 18 maja 2021 r. sprawy ze skargi M.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w całości decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2013 r. oddala skargę Pismem z dnia 12 stycznia 2020 r. M. K.(dalej: "Strona", "Skarżący") zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w B. (dalej: "organ I instancji") na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 oraz pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 – dalej: "O.p.") o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] października 2013 r. w przedmiocie zobowiązania w podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartał 2013 r. Strona w uzasadnieniu wniosku powołała się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej nr C-189/18 z dnia 16 październik 2019 r., który zdaniem Strony ma wpływ na treść decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] października 2015 r. Skarżący wskazał, że w toku prowadzonego postępowania kilkukrotnie włączano do akt sprawy dowody z innych postępowań, które zostały wobec niego utajnione. Tym samym, zdaniem Strony, została ona pozbawiona możliwości zapoznania się z ww. dowodami. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w B., postanowieniem z dnia [...] stycznia 2020 r. wznowił na wniosek Strony postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] października 2015 r. Następnie, decyzją z dnia [...] maja 2020 r. organ I instancji odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] października 2015 r. Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji organu I instancji wnosząc o jej uchylenie. Skarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 121, art. 122 i art. 123 O.p., art. 240 § 1 pkt 5 i 11 O.p. oraz art. 120, art. 121 § 1. art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") decyzją z dnia [...] września 2020 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W pierwszej kolejności DIAS przywołał przepisy dotyczące zasady trwałości decyzji podatkowych oraz postępowań nadzwyczajnych umożliwiających ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Odnosząc się do wskazywanej przez Stronę przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. DIAS wskazał, że przesłanka ta nie wystąpiła, ponieważ w złożonym wniosku Skarżący nie wskazał żadnych nowych dowodów, istniejących w dniu wydania decyzji, nieznanych organowi, który wydał decyzję. W ocenie DIAS, zarzuty zawarte w odwołaniu dotyczące naruszenia art. 245 § 1 pkt 5 należy uznać za bezzasadne. Z kolei w odniesieniu do powoływanej przez Skarżącego przesłanki z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. DIAS wskazał, że o tym, czy dany wyrok TSUE może być podstawą do wznowienia postępowania i uchylenia ostatecznego rozstrzygnięcia nie przesądza sam fakt jego wydania po wydaniu decyzji ostatecznej. Zdaniem DIAS, wyrok ten musi dotyczyć również wykładni przepisów prawa stanowiących podstawę wydania danej decyzji i mieć wpływ na dokonywaną po wydaniu decyzji ostatecznej ocenę jej zgodności z prawem unijnym w ten sposób, że w świetle orzeczenia TSUE powinna zapaść decyzja o innej treści. DIAS wyjaśnił, że określona w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. przesłanka ma służyć zapewnieniu efektywności prawa unijnego w krajowym porządku prawnym, natomiast wpływ orzeczenia TSUE na decyzję podatkową zachodzi wówczas, gdy orzeczenie to oddziałuje na nią w sposób na tyle istotny, że wymusza odmienne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej od przyjętego w decyzji ostatecznej. W przypadku tej przesłanki istotne jest nie tylko to, czy norma prawna stanowiąca podstawę prawną ostatecznej decyzji administracyjnej była przedmiotem orzeczenia TSUE, lecz również to, czy przedmiotowe orzeczenie ma wpływ na treść wydanej decyzji. DIAS przytoczył tezę powoływanego przez Stronę wyroku TSUE w sprawie C-189/18 i podał, że TSUE co do zasady nie zakwestionował możliwości korzystania z materiałów dowodowych z innych postępowań, a jedynie nałożył obowiązek zapoznania z nimi strony. Takich naruszeń DIAS nie dopatrzył się w niniejszej sprawie, bowiem Skarżący miał zapewnioną możliwość wzięcia aktywnego udziału w postępowaniu. Zdaniem DIAS, brak udziału Strony w postępowaniu wynikał z jej winy, ponieważ Strona nie podejmowała korespondencji kierowanej na wskazany przez nią adres, a także nie reagowała na próbę kontaktu ze strony organu za pośrednictwem wskazanego przez Stronę numeru telefonu. DIAS podkreślił, że argumentacja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. zawarta w ostatecznej decyzji z dnia [...] października 2015 r. nie zasadza się na treści decyzji wydawanych wobec innych podmiotów i organ nie orzekał w tej sprawie dążąc jedynie do zachowania formalnej zgodności decyzji administracyjnych. Uzasadnienie decyzji wskazuje, że organ podatkowy orzekając w niniejszej sprawie samodzielnie dokonał oceny tych dowodów. Strona znała te dowody. Spełniony zostały więc standardy ochrony praw strony postępowania przypomniane wskazywanym wyrokiem TSUE. W konsekwencji, zdaniem DIAS, wskazana we wniosku o wznowienie postępowania podstawa nie uzasadniała weryfikacji decyzji ostatecznej. DIAS nie podzielił zarzutów odwołania. Nie zgadzając się z powyższą decyzją Skarżąca wywiodła skargę do sądu administracyjnego wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Skarżonej decyzji zarzuciła naruszenie - art. 240 § 1 pkt 5 i 11 O.p., polegające na przyjęciu, że w sprawie zachodzą przesłanki do utrzymania w mocy decyzji organu I instancji z uwagi na brak okoliczności dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego i brak przesłanek do uchylenia decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., - art. 240 § 1 pkt 5 i 11 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie wyżej wymienionych przepisów; polegające na uznaniu że nie jest możliwe uchylenie decyzji w przypadku wystąpienia przesłanki wznowienia, o której mowa we wniosku Strony, jak również przyjęciu, że uchylenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., wydanej wobec Skarżącego, określającej zobowiązanie podatkowe naruszałoby normę art. 128 O.p. gdyż godziłoby w trwałość ostatecznej decyzji administracyjnej uchybienie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż powinno a nie doprowadziło do uchylenia nieodpowiadającej prawu decyzji, - art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p. poprzez brak zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego w przedmiotowej sprawie i uznanie, że zakres przedmiotowy sprawy stoi w sprzeczności z wytycznymi wyrażonymi w treści wyroku TSUE nr C-189, podczas gdy Skarżący ewidentnie był pozbawiony możliwości dokonania oceny materiału dowodowego w sprawie i został pozbawiony prawa do wypowiedzenia się w sprawie treści decyzji podatkowych wydanych wobec dostawców, - art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. w zw. z 121, 122, 191 i 128 O.p. poprzez nie wskazanie w uzasadnieniu faktycznym decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których odmówił Skarżącemu prawa do wznowienie postępowania, podczas, gdy nawet z dowodów zgromadzonych w ramach postępowania podatkowego wynikała potrzeb uzupełnienia materiału dowodowego o akta postępowania karnego i postępowania kontrolnego prowadzonego wobec P. , nie zwrócenie się do organów prowadzących postępowanie podatkowe wobec dostawcy o zweryfikowanie akt pod kątem weryfikacji wszystkich dokumentów związanych z dostawami na rzecz Strony, w szczególności nie włączono do akt postępowania dostępnej organom skarbowym dokumentacji celnej potwierdzającej, że Skarżący importując do kraju za pośrednictwem firm kurierskich towary w całości uiścił zobowiązania w podatku akcyzowym i w podatku od towarów i usług oraz nie zwrócono się do dostawcy przekazanie egzemplarza umowy łączącej strony będącej w posiadaniu dostawcy, w następstwie powyższych naruszeń jakich dopuściły się organy kontrolne i organ podatkowy przekroczono granice dopuszczalnego uznania administracyjnego i utrzymano w mocy wadliwą decyzję, która to powinna być wyeliminowana z obrotu prawnego. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, uznając argumenty skargi za nieuzasadnione oraz podtrzymując zaprezentowane w uzasadnieniu decyzji stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w rozstrzyganej sprawie jest odmowa uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Urzędu kontroli Skarbowej w B. z [...].10.2015 r. W ocenie Skarżącego w sprawie zaistniały przesłanki dające podstawę do uchylenia ww. decyzji wskazane w art. 240 § 1 pkt 5 i 11 O.p. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że postępowanie wznowieniowe nie jest powtórnym merytorycznym rozpoznaniem sprawy, lecz badaniem, czy istnieje przesłanka wznowienia oraz czy jest na tyle istotna, że ma wpływ na odmienne rozstrzygnięcie. Postępowanie to nie służy też gromadzeniu materiałów uzasadniających ewentualność zainicjowania innych postępowań w trybach nadzwyczajnych. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 O.p w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Pod pojęciem dowodów lub okoliczności nieznanych organowi, który wydał decyzję pierwotną, rozumieć trzeba tylko takie dowody, które nie były przedmiotem badania w postępowaniu zwyczajnym oraz tylko takie okoliczności, które z badanego materiału nie wynikały. (por. wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2021 r. (III FSK 384/21). W rozstrzyganej sprawie zasadnie organ wskazał, że Skarżący nie przedstawił żadnych nowych okoliczności faktyczne lub nowych dowodów. Podobnie w skardze do Sądu Skarżący poza ogólnym sformułowaniem zarzutu nie wskazuje jakie istotne nowe okoliczności faktyczne lub jakie dowody ujawniły się a nie były znane organowi w dniu wydania decyzji. Zwrócić należy uwagę, że skarga sporządzona przez profesjonalnego pełnomocnika ma zasadniczo charakter ogólny i w znikomym stopniu nawiązuje do rozstrzyganej sprawy w zakresie zarzutu naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 O.p. (jedyna wzmianka znajduje się na str. 8 skargi) Konstatując Sąd stwierdza, że w sprawie nie mogła zaistnieć przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. ponieważ Skarżący nie wskazał, żadnych nowych okoliczności, czy nowych dowodów w rozumieniu przywołanego przepisu. Druga przesłanka, warunkująca wznowienie postępowania w której zaistnieniu Skarżący upatruje koniczność uchylenia decyzji ostatecznej, wynika z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Zgodnie z ww. przepisem "W sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji". Podkreślić należy, przepis art. 240 § 1 pkt 11 o.p., w świetle wykładni funkcjonalnej i systemowo-wewnętrznej, należy rozumieć w ten sposób, że jego przedmiotem jest to orzeczenie TSUE, które jako precedensowe wskazuje na wykładnię określonych norm prawa unijnego rzutujących na praktykę stosowania przepisów krajowych stanowiących podstawę wydania decyzji będącej przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania. Istotny dla sprawy przepis prawa Unii Europejskiej nie musi być bezpośrednio skuteczny. Do wznowienia postępowania jest wystarczające, aby przepis ten, zinterpretowany przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, oddziaływał na wykładnię przepisu prawa krajowego. (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 24 czerwca 2021 r. (I SA/Łd 204/21). Innymi słowy art. 240 § 1 pkt 11 O.p. może znaleźć zastosowanie, jeżeli przeprowadzona przez organ wykładnia przepisów prawa krajowego stanowiących implementację norm prawa unijnego w świetle wykładni TSUE okaże się wadliwa w takim stopniu, że wymusza wydanie odmiennej decyzji w sprawie. (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 26 maja 2021 r. (I SA/Łd 122/21). Przy czym należy podzielić pogląd WSA w Gdańsku zaprezentowany w wyroku z dnia 11 maja 2021 r. (I SA/Gd 101/21), że w zakresie przesłanek wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. należy stwierdzić, że wyrok Trybunału z dnia 16 października 2019 r. sygn. akt. C-189/18 nie miał charakteru precedensowego, bowiem jedynie kontynuuje wykładnię przedstawioną przez Trybunał w wyroku z dnia 9 listopada 2017 r. wydanego w sprawie C-298/16 (LEX nr 2390647). W wyroku tym podniesiono, że jednostka winna mieć umożliwiony, na swój wniosek, dostęp do informacji i dokumentów znajdujących się w aktach sprawy administracyjnej i podlegających uwzględnieniu przez organ publiczny w celu wydania decyzji, chyba że względy interesu ogólnego uzasadniają ograniczenie dostępu do tych informacji i dokumentów. Przechodząc do uzasadnienia zarzutu zawartego w skardze należy zauważyć, że Skarżący przeprowadza następujący proces argumentacji. "Obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie kontrolne oraz postępowanie podatkowe było włączenie do akt sprawy decyzji podatkowych i istotnych dowodów dotyczących dostawców skarżącego, w szczególności dotyczących podmiotu P. Skarżący uznaje, że zaniechanie w sferze gromadzenia i oceny dowodów, w szczególności w zakresie treści decyzji podatkowych i informacji z postępowań karnych prowadzonych wobec dostawców są na tyle istotne, że wypełni uzasadniają uchylenie zaskarżonej decyzji N[...]UCS. W niniejszej sprawie podobnie jak w postępowaniu w sprawie Glencore ujawniono jedynie częściowo rzeczone decyzje i dowody, na których opierały się organy wydające decyzję, ponieważ organ podatkowy w protokole z kontroli dokonał ustaleń, bez przedstawienia decyzji ani dokumentów dotyczących podmiotu P., których treść miałaby obciążać stronę postępowania". Ponadto Skarżący wskazuje "Jak wynika z akt postępowania Dyrektor UKS (obecnie: N[...]UCS w B.), wystąpił do podmiotu zarządzającego portalem A. o udostępnienie danych dotyczących transakcji realizowanych przez Stronę postępowania. Jednakże nie skorzystał tego źródła i posiadanych przez A. danych w zakresie jaki można byłby oczekiwać w ramach rzetelnie prowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego. A. posiadło kompletną informację o każdej transakcji: datę sprzedaży, cenę brutto, warunki, terminy i koszty dostaw, jednak z tych danych nie skorzystano w stopniu pozwalającym na uznanie, że nie doszło do naruszenia zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 121,122 i 123 O.p." W istocie zatem zdaniem Skarżącego organ przeprowadził wadliwie postępowanie dowodowe w takim stopniu, że miało to istotny wpływ na wynika sprawy. W ocenie Sądu zarzut wadliwego przeprowadzenia postępowania dowodowego nie stanowi podstawy wznowienia postępowania w oparciu o przesłankę wskazaną w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Skarżący w istocie zarzuca organom naruszenie krajowych przepisów regulujących zasady przeprowadzenia postępowania dowodowe. Powyższe nie ma związku z wykładnią norm prawa UE a w szczególności z wpływem wykładni tych norm na wykładnię przepisów krajowych. Sąd nie znajduje związku pomiędzy zarzutem Skarżącego a tezami wyroku w sprawie C-189/18. Tego rodzaju zarzut mógłby być podnoszony przez Skarżącego w ramach postępowania wymiarowego. Podzielić przy tym należy pogląd WSA w Gdańsku wyrażony w wyroku z dnia 9 czerwca 2021 r. (I SA/Gd 347/21,), że co prawda nie można z góry wykluczyć wpływu wyroku TSUE w sprawie C-189/18 wyłącznie ze względu na fakt jego wydania na gruncie przepisów węgierskiej ordynacji podatkowej, należy jednak podkreślić, iż polska Ordynacja podatkowa w odmienny sposób normuje sytuację procesową strony w postępowaniu podatkowym. Jeżeli organy podatkowe w prawidłowy sposób zastosują przepisy dotyczące gwarancji procesowych strony w postępowaniu podatkowym to nie dojdzie do naruszenia zasady poszanowania prawa do obrony zarysowanej w orzecznictwie TSUE. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.