III FSK 384/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia WSA (del.) Jacek Pruszyński (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 15 kwietnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 5 lipca 2018 r., sygn. akt I SA/Ol 272/18 w sprawie ze skargi A. P. i A. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 21 marca 2018 r., nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2013 r. oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. Wyrokiem z dnia 5 lipca 2018 r., sygn. I SA/Ol 272/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę A. P.i A. P. (dalej powoływany jako "Skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 21 marca 2018 r., nr [...] w przedmiocie uchylenia części decyzji oraz ustalenia podatku rolnego i podatku od nieruchomości za 2013 rok. Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl. 2. Skarga kasacyjna. Skargę kasacyjną od wyroku złożył pełnomocnik w imieniu Skarżącego A. P. Zaskarżonemu w całości wyrokowi postawione zostały zarzuty naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 3 § 1 i art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") w związku z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. - dalej jako "o.p."), poprzez nieprawidłowe sprawowanie kontroli administracji publicznej polegające na oddaleniu skargi na decyzję potwierdzającą wystąpienie przesłanki uzasadniającej wznowienie postępowania podatkowego w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, w sytuacji gdy przesłanka ta nie wystąpiła, a zatem nie było podstaw do wznowienia postępowania, co powinno doprowadzić do uwzględniania skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji; 2. art. 3 § 1 i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 245 § 1 pkt 1 o.p. poprzez nieprawidłowe sprawowanie kontroli administracji publicznej polegające na oddaleniu skargi, a tym samym zaakceptowanie stanowiska organów podatkowych, że w sprawie wystąpiły przesłanki nakazujące uchylenie decyzji dotychczasowej, podczas gdy skarga powinna zostać uwzględniona, a decyzje uchylone, gdyż organy podatkowe nie wykazały, że w sprawie wystąpiła podstawa wznowienia, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Wskazując na powyższe zarzuty pełnomocnik Skarżącego wniósł o uwzględnienie skargi, a w konsekwencji uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Sądowi I instancji, ewentualnie uchylenie wyroku i rozpoznanie skargi w przypadku uznania przez Sąd, że spełnione są przesłanki z art. 188 p.p.s.a., a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Organ nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a więc w granicach jakie zakreśli strona w ramach podstaw kasacyjnych, o których mowa w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.), która w tej sprawie nie zachodzi. W ramach zarzutów naruszenia przepisów postępowania, Skarżący kwestionuje stanowisko Sądu I instancji, który podzielił ocenę organu podatkowego co do tego, że w sprawie zachodziła podstawa do wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Zdaniem Skarżącego wskazana przez organy umowa dzierżawy z dnia 29 listopada 2010 r. nie była nowym dowodem, nie była też dowodem istotnym, mogącym wpłynąć na wynik sprawy. Odnosząc się do podniesionych zarzutów należy zauważyć, że wznowienie postępowania należy do nadzwyczajnych trybów wzruszenia decyzji ostatecznej i na zasadzie wyjątku od zasady trwałości decyzji ostatecznej, pozwala na ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy podatkowej w sytuacji, gdy się okaże, że postępowanie podatkowe przed organem podatkowym było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi wymienionymi w art. 240 § 1 o.p. Stanowiący podstawę wznowienia postępowania w przedmiotowej sprawie przepis art. 240 § 1 pkt 5 o.p., dotyczący przesłanki stanowiącej o ujawnieniu ("wyjściu na jaw") istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który decyzję wydał. Wskazana podstawa wznowieniowa do swojego zaistnienia wymaga spełnienia następujących warunków: (1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody; (2) są one istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygniecie; (3) nie były znane organowi, który wydał decyzję; (4) istniały w dniu wydania decyzji. W orzecznictwie wskazuje się, że pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowo odkryte przez organ, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę (wyrok WSA w Warszawie z 3 kwietnia 2014 r., III SA/Wa 2135/13). Wyrazy "wyjdą na jaw" oznaczają, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez pracownika organu (wyrok NSA z 26 kwietnia 2000 r., III SA 1454/99). Jeżeli w toku postępowania podatkowego, a przed wydaniem decyzji ostatecznej, ujawnione zostały określone okoliczności faktyczne, to fakt, że potwierdzono je później dodatkowo nowym dowodem, pozyskanym w toku postępowania wznowieniowego, nie powoduje, że okoliczności te stały się "nowe" w rozumieniu powołanego przepisu (wyrok WSA w Gliwicach z 9 lutego 2010 r., I SA/Gl 673/09). Istotna dla wyniku sprawy okoliczność faktyczna, udokumentowana dowodem znajdującym się w aktach sprawy administracyjnej, nie może zostać uznana za okoliczność nową, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., jeśli wznawiający postępowanie organ, prowadząc wcześniej inne postępowanie, dysponował pełną wiedzą o stanowiącej podstawę wznowienia okoliczności wywiedzionej wszakże z innego dokumentu. Pod pojęciem dowodów lub okoliczności nieznanych organowi, który wydał decyzję pierwotną rozumieć trzeba tylko takie dowody, które nie były przedmiotem badania w postępowaniu zwyczajnym oraz tylko takie okoliczności, które z badanego materiału nie wynikały (wyrok NSA z 31 lipca 2014 r., I GSK 82/13). Powyższe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli takie, które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części (wyrok NSA z 1 października 2003 r., III SA 2923/01). Sąd I instancji prawidłowo podzielił stanowisko organów, że umowa dzierżawy z dnia 29 listopada 2010 r. dotycząca oddania nieruchomości gruntowej o powierzchni 1,56 ha na rzecz F. sp. z o.o. "do używania i pobierania pożytków poprzez wydobywanie kruszyw znajdujących się na jej terenie" (i aneks do niej) stanowiła nowy istotny dowód w sprawie zakończonej ostateczną decyzją organu podatkowego z dnia 16 lutego 2013 r. ustalającą wysokość zobowiązania w podatku rolnym i od nieruchomości w formie łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2013. Przedłożony dowód istniał w dniu wydania decyzji, ale nie był znany organowi. Oceny tej nie zmienia treść wskazywanego w skardze kasacyjnej pisma z dnia 6 grudnia 2010 r. W piśmie tym spółka F. występując o podjęcie uchwały o przystąpieniu do zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy J. stwierdziła, że posiada prawo do działek nr [...]. Wyjaśniła też, że planowane przeznaczenie terenu to kopalnia kruszywa, co wymaga zmiany odpowiednich zapisów w studium. Pismo nie wskazuje zatem na konkretną umowę i jej treść, zawiera jedynie ogólny zapis dotyczący "prawa" do gruntów. Powyższe nie daje podstaw do stwierdzenia, że treść umowy była lub powinna być znana organowi. Skarżący przedłożył organowi wskazaną umowę dopiero po wydaniu decyzji (ostatecznej). Z tego względu był to nowy dowód w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p. W momencie wydania decyzji ostatecznej zebrany dotychczas materiał dowodowy nie wskazywał, by spółka F. prowadziła działalność na gruntach Skarżącego, lecz jedynie miała taki zamiar. Jak zauważono powyżej, w piśmie z dnia 6 grudnia 2010 r. spółka F. poinformowała, że planowane przeznaczenie terenu to kopalnia kruszywa. Podobnie z decyzji Marszałka Województwa z dnia 19 listopada 2010 r. oraz z pisma z dnia 22 października 2010 r. organ podatkowy nie mógł pozyskać wiedzy o zmianie sposobu użytkowania nieruchomości należącej do stron. Ze wskazywanych dokumentów wynikało, że spółka F. ma prawo poszukiwać w obrębie wskazanych w treści decyzji nieruchomości kopalin. Organ miał zatem wiedzę jedynie o zamiarze poszukiwania przez Spółkę kopalin na działkach [...] a nie wiedzę o rzeczywistym podjęciu prac w tym zakresie. Natomiast z umowy dzierżawy wynika, że A. P. i A. P. oddają działkę spółce w celu wydobywania znajdujących się na niej kruszyw. Biorąc pod uwagę treści tej umowy, wskazuje ona na dokonanie zajęcia gruntu rolnego na działalność gospodarczą. "Istotność" danego dowodu może być stwierdzona dopiero, gdy zostanie on oceniony wraz z innymi dowodami zebranymi w sprawie. Należy stwierdzić, że wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy istnieje wówczas, gdy ocena nowego dowodu w powiązaniu z pozostałym zebranym w sprawie materiałem dowodowym prowadzi do ustalenia, po pierwsze, innego stanu faktycznego niż ustalony wcześniej, a po drugie, stwierdzenia, że zmiana w zakresie stanu faktycznego winna prowadzić do odmiennego rozstrzygnięcia sprawy. Przedłożona umowa wskazywała na zajęcie działki nr 96 na działalność gospodarczą prowadzoną przez spółkę F., czego nie potwierdzały dowody, którymi dysponował organ w dniu wydania decyzji wymiarowej. Zgodnie z art. 2 ust. 2 z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. poz. 95 poz. 613) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Umowa dzierżawy była więc dowodem istotnym dla sprawy, mającym wpływ na odmienne jej rozstrzygnięcie. W związku z zaistnieniem wskazanej przesłanki wznowienia, organ przeprowadził postępowanie, które pozwoliło na ustalenie, że wydzierżawiona działka o numerze geodezyjnym nr [...] była zajęta na działalność gospodarczą w 2013 r. w całości i przez cały rok. Potwierdzają to przekazane przez Marszałka Województwa wraz z pismem z dnia 18 grudnia 2017 r. zestawienia zmian zasobów złoża "Z." za lata 2011-2013, informacja Prezesa Zarządu spółki F. z dnia 19 listopada 2015 r. oraz decyzja Starosty O. z dnia 25 lipca 2014 r. o uznaniu za zakończoną rekultywację terenu poeksploatacyjnego kopalni "Z.". Sąd I instancji zasadnie stwierdził, że ustalone okoliczności zobowiązywały organ podatkowy do wydania decyzji na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 o.p. tj. uchylenia decyzji ostatecznej w części wymiaru podatku rolnego w zakresie działki nr [...] i ustalenia podatku od nieruchomości, przy zastosowaniu stawki przewidzianej dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. W konsekwencji zarzuty naruszenia przez Sąd I instancji art. 151 p.p.s.a. w powiązaniu z art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 1 o.p. należało uznać za nieuzasadnione. Wśród zarzutów skargi wskazano na art. 3 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Powyższe uregulowanie ma charakter ogólny i nie zawiera samodzielnej treści normatywnej. O naruszeniu przepisu art. 3 p.p.s.a. można mówić jedynie w sytuacji wykroczenia poza kompetencje sądu, zastosowania środka nieprzewidzianego w ustawie, względnie w sytuacji, gdy sąd uchyla się od obowiązku wykonania kontroli, o której w tym przepisie mowa. Przepis ten nie określa wzorca, według którego kontrola ta ma być wykonana. Tak więc okoliczność, że autor skargi kasacyjnej nie zgadza się z wynikiem kontroli sądowej nie oznacza naruszenia tego uregulowania (zob. wyrok NSA z 24 stycznia 2019 r., I GSK 3208/18). Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Przedmiotowa sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15 zzs⁴ ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842), z uwagi na wyrażenie na to zgody przez strony postępowania, po uprzednim doręczeniu zawiadomienia o zamiarze skierowania sprawy na posiedzenie niejawne. Jacek Pruszyński Stanisław Bogucki Tomasz Zborzyński