III SA/Wa 2198/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu w dniu 16 kwietnia 2010 r. na rozprawie sprawy ze skargi P. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] września 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r. p o s t a n a w i a zawiesić postępowanie sądowe III SA/Wa 2198/09 U Z A S A D N I E N I E 1. Skarżąca – P. S.A. w W. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] września 2009 r. utrzymującej w mocy decyzję Burmistrz Miasta i Gminy P. z dnia [...] czerwca 2009 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r. w kwocie 14.010 zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Sąd z urzędu zawiesił postępowanie w sprawie 2. Z akt sprawy wynikało, że Skarżąca spółka w 2003 r. wraz ze złożoną deklaracją w sprawie podatku od nieruchomości za I półrocze 2003 r. wpłaciła do kasy organu podatkowego kwotę 3.228,36 zł. Następnie w dniu 1 września 2003 r. Skarżąca złożyła korektę deklaracji i wpłaciła do organu podatkowego kwotę 3.105,87 zł. Burmistrz Miasta i Gminy decyzją z dnia [...] czerwca 2004 r. określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w kwocie 14.268,10 zł. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2004 r. organ podatkowy z urzędu zaliczył nadpłatę w podatku od nieruchomości za lata 1997, 1998, 1999, 2000, 2001 r. między innymi na poczet zaległości w podatku od nieruchomości za rok 2003. Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2003 r. na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 i 4 Ordynacji podatkowej wygasło w skutek zapłaty oraz zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowej w 2004 r. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie zaistniała wątpliwość co do prawidłowości zaskarżonych rozstrzygnięć. Wątpliwość ta związana jest z problemem prawnym, który będzie przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego. Podnieść bowiem należy, iż postanowieniem z dnia 9 czerwca 2009 r. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie o sygn. akt I FSK 400/09 przedstawił do rozstrzygnięcia przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego budzące poważne wątpliwości zagadnienie prawne, a mianowicie: czy w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. dopuszczalne jest w każdym czasie wszczęcie, prowadzenie i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Cytując tezy uzasadnienia orzeczenia NSA podnieść należy, że Sąd ten wyjaśnił, iż "Co prawda przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej jest regulacją materialno-prawną, regulującą instytucję przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skutkiem przedawnienia jest zaś wygaśnięcie zobowiązania podatkowego (art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej). Skutek ten zachodzi wszakże także wtedy, gdy nastąpi zapłata zobowiązania podatkowego (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). W judykaturze utrwalony jest zaś pogląd, że jedno i to samo zobowiązanie nie może wygasnąć z dwóch różnych tytułów (np. zapłaty i przedawnienia). Najlepiej ilustruje go zresztą pogląd zaprezentowany przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 06.10.2003 r., sygn. FPS 8/03, w którym wyjaśniono, że "zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przewidziany w art. 70 § 1 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego. Zobowiązanie, które wygasło na skutek zapłaty, nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Oznacza to, że po zapłacie podatku termin przedawnienia już nie biegnie, jednak organ odwoławczy może wydać jedną z decyzji określonych w art. 233 § 1 i § 2 ustawy, umożliwiając podatnikowi uzyskanie zwrotu nadpłaconego podatku" (ONSA z 2004 r., nr 1, poz. 7). Z powyższego organy podatkowe wywodzą swe uprawnienie do wszczynania i prowadzenia postępowania podatkowego w każdym w istocie czasie z tym, że uznają, iż są ograniczone kierunkiem ewentualnego rozstrzygnięcia. Mianowicie akceptują, że w przypadku upływu terminu z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w dacie podejmowania rozstrzygnięcia nie mogą orzekać na niekorzyść podatnika (tj. określać rozmiaru obowiązku podatkowego w kwocie wyższej niż zadeklarowana, bądź ta, która winna być zadeklarowaną. Nie widzą jednak przeszkody do obniżania wysokości obowiązku podatkowego (orzekania "na korzyść") wywodząc, że przedawnienie nie jest przeszkodą bowiem zobowiązanie podatkowe już wygasło przez zapłatę. Stanowisko takie, co nie jest bez znaczenia dla faktu, że skład orzekający w tej sprawie zdecydował się wystąpić z pytaniem prawnym, wydaje się dominować w dotychczasowej praktyce orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego. Tytułem przykładu przywołać można między innymi wyroki z dnia: 18 sierpnia 2004 r., sygn. FSK 364/04 (System Informacji Prawniczej LEX - Lex nr 158241); 12 kwietnia 2006 r., sygn. FSK 2365/04 (POP z 2006 r., nr 5, poz. 76); 10 maja 2006 r., sygn. I FSK 815/05 (Lex nr 282623); 11 września 2007 r., sygn. II FSK 795/06; 19 lutego 2009 r., sygn. I FSK 1623/08, z których to rozstrzygnięć wyłania się teza, że "zapłata podatku przed upływem okresu przedawnienia daje prawa organowi podatkowemu II instancji do wydania decyzji merytorycznej w zakresie określenia zobowiązania podatkowego". Niemniej - odrywając się w tym miejscu od poglądów Naczelnego Sądu Administracyjnego, które podejmowane były w ściśle określonych okolicznościach faktycznych, na co warto zwrócić uwagę - przywołane wyżej stanowisko organów podatkowych wydaje się błędne. Otóż bezrefleksyjnie przejmuje ono poglądy judykatury, generalizując je, a przy tym lekceważąc okoliczności faktyczne, w których zostały one podjęte. Równocześnie łamią one regulacje procesowe wszczynając postępowanie podatkowe w przypadkach, gdy jest ono bezprzedmiotowe (art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej). Wszak o jego bezprzedmiotowości przesądza fakt zapłaty zobowiązania podatkowego, który połączony z upływem terminu przedawnienia sprawia, że wygasa po stronie organów podatkowych interes prawny do prowadzenia postępowania podatkowego. Interes ten ciągle natomiast może istnieć po stronie podatnika, który mimo, że dobrowolnie bądź pod przymusem zapłacił zobowiązanie podatkowe w dalszym ciągu może być zainteresowany rozstrzygnięciem sporu. Gdy zatem do przedawnienia doszło w toku toczącego się już postępowania, kontynuowanego wolą strony, to sprawa taka podlega załatwieniu mimo upływu terminu przedawnienia. W przeciwnym razie mogłoby dojść do bezpodstawnego pozbawienia strony jej słusznie przynależnych uprawnień. Nadto przeciw powyższemu stanowisku przemawia jego absurdalność sprawiająca, że praktycznie nie byłoby żadnej cezury czasowej dla wszczynania postępowań weryfikujących prawidłowość rozliczeń podatnika. Sprowadzając zresztą problem ad absurdum można wszak zasadnie twierdzić, że nie było by, uznając stanowisko organów, żadnej przeszkody prawnej, aby wszcząć takie postępowanie w stosunku do zobowiązań podatkowych powstałych chociażby u zarania odzyskanej państwowości polskiej a nawet jeszcze wcześniej, gdyby zostały one zapłacone. Przeszkodą taką nie jest na pewno racjonalność poczynań organów podatkowych albowiem jest to kategoria obiektywna, która przepisami procedury podatkowej uregulowana nie została. Poza tym wszczynanie (bądź prowadzenie) postępowań podatkowych po upływie terminu przedawnienia byłoby działaniem, które naruszałoby pewną symetrię procesową jak i przede wszystkim godziłoby w jedną z podstawowych zasad konstytucyjnych, tj. w zasadę pewności prawa i obrotu prawnego (art. 2 ustawy z 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja RP (Dz. U. nr 78, poz. 483 ze zm.). Poza tym głosząc swe stanowisko organy podatkowe zdają się pomijać w okolicznościach sprawy fakt nowelizacji z dniem 1.09.2005 r. Ordynacji podatkowej, która każe rozważyć, czy art. 70 § 1 tej ustawy nie wywołuje, oprócz skutków materialno-prawnych, także skutków procesowych. Otóż ze wskazaną datą weszła w życie ustawa z 30.06.2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 143, poz. 1199), która między innymi zmieniła brzmienie § 1 art. 208. Zgodnie z nim "gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania". 3. NSA podkreślił również, że w świetle tych regulacji można zasadnie twierdzić, że zapłata podatku powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, jednakże nie powoduje, że z tego tylko powodu, jeszcze przed upływem terminu przedawnienia, postępowanie staje się bezprzedmiotowe w tym rozumieniu, że organ nie może dążyć do konkretyzacji praw i obowiązków w zakresie danego podatku. Tak bowiem staje się w przypadku przedawnienia zobowiązania podatkowego, kiedy ono nie tylko wygasa i nie można żądać skutecznie jego zapłaty, ale także "znika" przedmiot postępowania podatkowego w powyższym rozumieniu. Wobec tego pomimo zapłaty tego zobowiązania, a przed jego przedawnieniem, organ może wszcząć i prowadzić postępowanie podatkowe kończąc je decyzją. Natomiast działanie takie organu, po upływie terminu przedawnienia, wydaje się, biorąc pod uwagę zmienione brzmienie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, niedopuszczalne. 4. Z akt sprawy wynikało, iż organ podatkowy pierwszej instancji określił zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2003 r. w decyzji z dnia [...] czerwca 2009 r. tj. po upływie 5 lat od chwili powstania zaległości podatkowych (po przedawnieniu zobowiązania podatkowego). Z tych tez powodów w ocenie Sądu powyższe orzeczenie NSA będzie miało wpływ na wynik niniejszej sprawy. 5. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie dyspozycji przepisu z art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), dalej: "p.p.s.a", zawiesił postępowanie z urzędu, uznając że rozstrzygnięcie niniejszej sprawy będzie zależało od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Wykładnia przepisów dokonana przez Naczelny Sąd Administracyjny na użytek sprawy o sygn. akt I FSK 400/09 będzie miała wpływ także na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. Zaistniała zatem przesłanka zawieszenia postępowania, określona w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. 6. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł jak w sentencji.