III SA/Wa 2248/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec, sędzia WSA del. Marek Kraus (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w K. (dawniej: P. S.A.) na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w spawie stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Prezydenta W. z dnia [...] września 2010 r. nr [...]; 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości; 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz P. S.A. z siedzibą w K. (dawniej: P. S.A.) kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Postanowieniem z dnia [...] września 2010 r. nr [...] Prezydent W. odmówił, P. S.A. z siedzibą w K.(dawniej: P.S.A.), zwana dalej ,,Skarżącą" lub ,,Spółką" wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 r., z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w art. 79 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) - dalej: "O.p.". 2. W zażaleniu na to postanowienie Spółka zarzuciła, iż doszło do naruszenia art. 12 § 6 pkt 2 O.p. poprzez przyjęcie, iż złożenie deklaracji nie jest tożsame z pojęciem nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego. 3. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 79 § 2 O.p., prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W przypadku podatku od nieruchomości za 2004 r. terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego był dzień 31 grudnia 2009 r. (art. 70 § 1 O.p. w zw. z art. 6 ust. 8 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z 12 stycznia 1991 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) – dalej: "u.p.o.l.", w brzmieniu obowiązującym w 2004 r.). Natomiast zgodnie z art. 165 § 3 O.p., datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu. Tymczasem wniosek Skarżącej dotyczący stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 r. wpłynął do organu w dniu 5 stycznia 2010 r., nadany w polskim urzędzie pocztowym operatora publicznego w dniu 31 grudnia 2009 r. W konsekwencji organ odwoławczy uznał, iż wniosek dotyczący stwierdzenia nadpłaty wpłynął po przedawnieniu się zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 r. Ponadto zgodził się z organem pierwszej instancji, że w sprawie nie ma zastosowania art. 12 § 6 pkt 2 O.p., zgodnie z którym termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego albo złożone w polskim urzędzie konsularnym. Powołując się na poglądy doktryny organ stwierdził, że dla ustalenia daty wszczęcia postępowania nie ma zastosowania przepis tego artykułu. Data nadania pisma w polskim urzędzie pocztowym operatora publicznego jest istotna tylko dla zachowania terminu dokonania czynności przez stronę. W przypadku ustalenia daty wszczęcia postępowania datą tą jest dzień otrzymania żądania przez organ podatkowy lub przez jednostkę informatyczną obsługi administracji podatkowej. 4. Pismem z dnia 6 sierpnia 2013 r. Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na niniejsze postanowienie zarzucając mu naruszenie: - art. 79 § 2 w zw. z art. 70 § 1 oraz w zw. z art.12 § 6 pkt 2 i art. 165 § 3 O.p. przez jego nieprawidłową wykładnię oraz - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 219 O.p. - przez jego zastosowanie mimo, że nie powinien być zastosowany. W uzasadnieniu Skarżąca podkreśliła, że wyraziła swoją wolę skorzystania z instytucji żądania stwierdzenia nadpłaty przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r. składając wniosek o stwierdzenie nadpłaty, który został nadany 31 grudnia 2009 r. (przekazany do doręczenia organowi podatkowemu). Oznacza to, że dotrzymany został termin, w którym z takim żądaniem można było wystąpić. W jej ocenie, odrębną kwestią jest to, kiedy zgodnie z przepisami organ podatkowy mógł rozpocząć formalne postępowanie w sprawie zbadania tego wniosku - oczywiste jest, że dopiero po otrzymaniu wniosku. Jednakże nawet jeżeli dla celów proceduralnych (przede wszystkim dla obliczenia terminu załatwiania sprawy) uzna się, że datą wszczęcia postępowania jest data fizycznego wpływu wniosku do organu podatkowego, to z punktu widzenia dotrzymania terminu prawa materialnego, jakim jest termin przewidziany w art. 79 § 2 O.p., uznaje się go za dotrzymany, jeżeli ekspedycja wniosku nastąpi do ostatniego dnia (włącznie) przed upływem terminu przedawnienia. W ocenie Spółki, ze strony organów doszło do całkowicie nietrafnego utożsamienia dwóch kompletnie odrębnych sformułowań: prawa do złożenia wniosku oraz wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w kontekście dat, z których pierwsza dotyczy wygaśnięcia prawa (o charakterze materialnoprawnym), zaś druga początku biegu terminu procesowego. W związku z powyższym Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania na jej rzecz. 5. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 6.1. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej: "P.p.s.a." sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Z art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. 6.2. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest stwierdzenie, czy wniosek Spółki dotyczący stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r. złożony został przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2004 r. mając na względzie datę nadania przesyłki w urzędzie pocztowym (jak twierdzi strona skarżąca) czy też po upływie tego terminu, utożsamianego z datą wpływu wniosku do organu podatkowego, co skutkować winno uznaniem, iż Spółce wygasło prawo do złożenia takiego wniosku (jak tego chce organ odwoławczy). 6.3. Na wstępie rozważań nad zasadnością wydanego w niniejszej sprawie postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego, przytoczyć należy treść przepisów prawnych, mających istotne znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia sporu, jaki zarysował się pomiędzy Spółką a organem odwoławczym. Zgodnie z art. 79 § 2 O.p., prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Natomiast zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z kolei art. 12 § 6 pkt 2 O.p. (dotyczący obliczania terminów w postępowaniu podatkowym) stanowi, że termin zostaje zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego albo w polskim urzędzie konsularnym. Sposób rozumienia art. 79 § 2 i art. 12 § 6 O.p. został rozstrzygnięty w orzecznictwie sądów administracyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 lipca 2010 r. I FSK 1373/09 wyraził następujący pogląd: " w art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej stwierdzono, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. A contrario wynika z tego, że w przypadku wniosku o nadpłatę złożonego przed upływem terminu przedawnienia, należy orzec również po jego upływie, gdyż postępowanie w takim przypadku nie staje się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej". Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę w pełni podziela ten pogląd. Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 września 2010 r. I FSK 1104/09 stwierdził: "Art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu pierwszej instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie, czy przed zapłatą podatku. Określony w tym przepisie upływ terminu przedawnienia stanowi ujemną przesłankę procesową do orzekania przez organ podatkowy, co do przedawnionego zobowiązania podatkowego, gdyż skutkuje bezprzedmiotowością postępowania. Wyjątek w tym zakresie musi być wskazany jednoznacznie w ustawie, jak to ma miejsce w przypadku instytucji zwrotu nadpłaty, określonej w art. 79 § 2 O.p. W przypadku wniosku o stwierdzenie nadpłaty złożonego przed upływem terminu przedawnienia, należy orzec również po jego upływie, gdyż postępowanie w takim przypadku nie staje się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej."( LEX nr 744104"). W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe przyjęły, że postępowanie podatkowe o stwierdzenie nadpłaty jest postępowaniem wszczynanym na żądanie strony. Stąd też zdaniem organu w rozpatrywanej sprawie zastosowanie ma przepis art. 165 § 3 O.p., zgodnie z którym datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu. Organ odwoławczy stwierdził jednocześnie, że nie ma w tym przypadku znaczenia data wysłania pisma (w przedmiotowej sprawie 31 grudnia 2009 r.), ale data jego wpływu do organu podatkowego (co nastąpiło w dniu 5 stycznia 2010 r.). Ze stanowiskiem organu odwoławczego nie sposób się zgodzić. Organ błędnie utożsamia bowiem datę złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty z momentem wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty (art. 165 § 3 O.p. – tj. dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu). Należy w tym miejscu zaakcentować, iż słusznie podnosi w skardze Skarżąca, że zastosowanie w niniejszej sprawie miał art. 12 § 6 pkt 2 O.p. Zgodnie z tym przepisem, nadanie w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego pisma (w tym wniosku o stwierdzenie nadpłaty) przed upływem terminu skutkuje uznaniem terminu za zachowany. W orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie zwracano uwagę, że data złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie może być rozumiana jako dzień faktycznego wpływu pisma do organu podatkowego. Moment faktycznego doręczenia organowi żądania wszczęcia postępowania jest jednocześnie datą wszczęcia tego postępowania (art. 165 § 3 O.p.). Jednakże przy ocenie, czy został zachowany termin do złożenia wniosku, należy uwzględnić treść art. 12 § 6 pkt 2 O.p. stanowiący, że termin uważa się zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej albo złożone w polskim urzędzie konsularnym (por. wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Krakowie z dnia 7 października 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1345/10, w Łodzi z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 888/10, dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Data wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, rozumiana zgodnie z art. 165 § 3 O.p. jako data otrzymania przez organ stosownego wniosku, nie jest równoznaczna z datą złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. W przypadku nadania wniosku zgodnie z art. 12 § 6 pkt 2 O.p., tj. w placówce pocztowej operatora publicznego, datą wniosku o stwierdzenie nadpłaty jest data stempla pocztowego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 lutego 2011 r. I SA/Gl 1103/10). W rozpatrywanej sprawie Spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r., w placówce pocztowej, w dniu 31 grudnia 2009 r., a zatem w ostatnim dniu, w którym zgodnie z art. 79 § 2 O.p. mogła to uczynić. Zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku od nieruchomości za 2004 r. przedawniało się bowiem z upływem 5 lat, licząc od końca 2004 r. (w tym bowiem roku upłynął termin płatności tego podatku), a zatem po dniu 31 grudnia 2009 r. Fakt, iż żądanie stwierdzenia nadpłaty doręczone zostało organowi podatkowemu w dniu 5 stycznia 2010 r. (data prezentaty), a zatem po upływie terminu, przewidzianego w art. 79 § 2 O.p., nie może skutkować uznaniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty za spóźniony. Należy wskazać, iż data wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, rozumiana zgodnie z art. 165 § 3 O.p. jako data otrzymania przez organ stosownego wniosku, nie jest równoznaczna z datą złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. W przypadku nadania wniosku zgodnie z art. 12 § 6 pkt 2 O.p., tj. w placówce pocztowej operatora publicznego, datą złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty jest data stempla pocztowego. W opinii Sądu organy błędnie powiązały więc termin do złożenia wniosku dla podatnika z terminem wszczęcia postępowania podatkowego, wywołanego takim wnioskiem. Odmienni są bowiem w tych sytuacjach zarówno adresaci norm jak i cele omawianych regulacji. Artykuł 12 § 6 O.p. ( w tym mający zastosowanie w sprawie art.12 § 6 pkt 2 O.p.) stanowi ochronę i ułatwienie dla czynności podatnika, natomiast art. 165 § 3 tej ustawy chroni organy przed zarzutem, iż mimo, że nie otrzymały jeszcze fizycznie danego wniosku (bo podatnik wysłał go właśnie pocztą), już biegną w stosunku do ich działań ustawowe terminy (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 7 września 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1345/10, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 września 2012r. sygn. akt II FSK 202/11 dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Podsumowując, zdaniem Sądu, zasadny okazał się zarzut naruszenia art. 79 § 2 w zw. z art. 70 § 1 oraz w zw. z art.12 § 6 pkt 2 i art. 165 § 3 O.p. 6.4. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ dokonując oceny wniosku Skarżącej uwzględni ocenę prawną zawartą w uzasadnieniu wyroku. 6.5. W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Prezydenta W. na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. Zakres, w jakim uchylone postanowienia nie podlegają wykonaniu określono zgodnie z art. 152 P.p.s.a. Na wniosek Skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 P.p.s.a. w kwocie równej uiszczonemu wpisowi od skargi.