III SA/Wa 2366/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Sędziowie sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 marca 2015 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę Wnioskiem z dnia 23 grudnia 2013r. M. S. (dalej: "Skarżący") wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. o stwierdzenie nadpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu renty zagranicznej pobranych w 2013r. przez płatnika [...] w W. S.A. Uzasadniając wniosek Skarżący wskazał, iż otrzymuje rentę z Republiki Włoskiej przyznaną na podstawie włoskiego ustawodawstwa o ubezpieczeniu obowiązkowym od wypadków przy pracy i chorób zawodowych w związku z wypadkiem przy pracy, któremu uległ i skutkiem czego jest ograniczenie zdolności do pracy. Renta zagraniczna ma charakter odszkodowawczy i stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega zwolnieniu od tego podatku. Na potwierdzenie swojego stanowiska Skarżący powołał prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 października 2008r., sygn. akt III SA/Wa 977/08, w którym Sąd uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2008r. w przedmiocie odmowy Skarżącemu stwierdzenia nadpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu renty zagranicznej. Płatnikiem zaliczek wówczas był [...] S.A. Mając na względzie powyższe, Skarżący wniósł o stwierdzenie nadpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz zwrot nienależnie pobranych świadczeń. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. decyzją z dnia [...] lutego 2014r. umorzył postępowanie podatkowe w sprawie stwierdzenia nadpłaty w zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych pobranych w 2013r. przez płatnika [...] w S.A. od renty zagranicznej. W ocenie organu I instancji, z uwagi na zakończenie roku podatkowego (kalendarzowego) brak jest podstaw do orzekania w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2013r., pobranych przez płatnika [...] S.A. z tytułu wypłaconej renty zagranicznej. Żądanie zwrotu nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych po upływie roku podatkowego powinno odnosić się do zobowiązania podatkowego, nie zaś do zaliczek. W związku z powyższym, może ono zostać zrealizowane wyłącznie w zeznaniu rocznym, składanym przez podatnika tego podatku stosownie do art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Naczelnik w konsekwencji stwierdził, że postępowanie podatkowe z wniosku Strony należało umorzyć z uwagi na brak przedmiotu sprawy, tzn. utratę bytu prawnego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. W odwołaniu z dnia 14 marca 2014r. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący wskazał, że w dniu składania wniosku nie istniało jeszcze zobowiązanie podatkowe po jego stronie, a [...] S.A., jako płatnik, pobierał od niego skutecznie - w drodze potrącenia - zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od przekazywanej z Włoch renty powypadkowej. W dacie złożenia wniosku pobierane były zaliczki i Skarżący nie mógł skarżyć zobowiązania podatkowego, które wówczas nie istniało, bo powstało dopiero po 1 stycznia 2014r. Intencją Strony było ustalenie i wskazanie przez organy podatkowe, iż nie pobiera się podatku dochodowego od renty odszkodowawczej, co wynika z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Strony jest oczywistym, że jeśli od 1 stycznia 2014r. zaliczki automatycznie przekształciły się (po dacie wniesienia wniosku) w podatek, to organ podatkowy pierwszej instancji zobowiązany był rozpatrzyć wniosek Skarżącego wskazując, iż te same kwoty, które zostały pobrane przez [...] , jako płatnika, z mocy prawa z dniem 1 stycznia 2014r. zmieniły się w zobowiązanie podatkowe. Stąd też Naczelnik Urzędu Skarbowego rozpatrując wniosek zobowiązany był wykazać na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych legalność pobrania zaliczek przez płatnika oraz ustalić, czy w ogóle powstało zobowiązanie podatkowe z dniem 1 stycznia 2014r., jeżeli zaliczki te były nienależne z mocy samego prawa. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wskazał, że przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.; dalej "O.p.") przewidują dwa tryby żądania stwierdzenia nadpłaty, wskazane w art. 75 § 1 oraz art. 75 § 2 pkt 1, w zależności od momentu zgłoszenia przez podatnika żądania. Zakres postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty wyznaczony przepisem art. 75 § 1 O.p. dotyczy wyłącznie zbadania zasadności i prawidłowości obliczenia i pobrania podatku przez płatnika. Podstawowym celem instytucji stwierdzenia nadpłaty na jego podstawie jest doprowadzenie do merytorycznego rozstrzygnięcia istniejącego między płatnikiem a podatnikiem sporu z zakresu materialnego prawa podatkowego i usunięcie negatywnych dla podatnika skutków finansowych z tytułu stwierdzonych przez organ podatkowy błędów płatnika - w postaci obowiązku zwrotu stwierdzonej nadpłaty w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji (art. 76c) - jeszcze przed zakończeniem roku podatkowego. W takim przypadku decyzja organu podatkowego stanowić będzie jedynie weryfikację określonych czynności płatnika zakwestionowanych przez podatnika i rozstrzygać będzie wyłącznie o stwierdzeniu nadpłaty bądź odmowie stwierdzenia nadpłaty. Wszelkie czynności dowodowe powinien przeprowadzić wówczas urząd skarbowy właściwy miejscowo dla płatnika. Natomiast zakres postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty wyznaczony przepisem art. 75 § 2 pkt 1 O.p. nie ogranicza się do weryfikacji czynności płatnika, ale dotyczy w szerokim zakresie zbadania prawidłowości zadeklarowanej podstawy opodatkowania, wysokości zobowiązania podatkowego oraz nadpłaty. Kwestia (tryb) stwierdzenia nadpłaty uregulowana w art. 75 § 1 jest różna w stosunku do kwestii (trybu) stwierdzenia nadpłaty uregulowanej przez art. 75 § 2 O.p. Wydanie decyzji dla podatnika w trybie art. 75 § 2 pkt 1 O.p., wymaga określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego. Kompetencje więc do stwierdzenia nadpłaty po zakończeniu roku podatkowego (po złożeniu przez podatnika zeznania rocznego, a następnie wniesienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą zeznania), bez względu na okoliczności stanowiące zdaniem podatnika przyczynę powstania nadpłaty (własne błędy czy też błędy płatnika), będzie miał organ właściwy miejscowo dla podatnika. Zgodnie z art. 72 § 1 O.p., za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, a także kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej. W myśl art. 73 § 2 O.p., nadpłata dla podatników podatku dochodowego powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego. Po upływie roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy tracą byt prawny i przeradzają się w zobowiązanie podatkowe. Zatem w sytuacji, w której wniosek podatnika dotyczący żądania stwierdzenia nadpłaty w zaliczkach pobranych przez płatnika został wniesiony przed upływem roku podatkowego, ale organ podatkowy rozpatrywał go już po upływie roku podatkowego, to z uwagi na to, iż zaliczki po upływie roku podatkowego tracą byt prawny, przedmiotowy wniosek należało uznać jako bezprzedmiotowy. W związku z powyższym postępowanie podatkowe prowadzone z wniosku Strony należało umorzyć z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Organ wskazał, że wprawdzie w podatku dochodowym od osób fizycznych zarówno zobowiązanie z tytułu podatku, jak i zobowiązanie z tytułu zaliczek mają wspólne źródło, jakim jest obowiązek podatkowy, to bezpośrednie związki pomiędzy zaliczkami a podatkiem pojawiają się dopiero w momencie, gdy możliwe staje się porównanie sumy wpłaconych zaliczek i ustalonej po upływie roku podatkowego kwoty należnego zobowiązania podatkowego. To, co łączy zaliczki na podatek z samym podatkiem (w szczególności podstawa opodatkowania), nie może podważać funkcji obu instytucji. W czasie wzajemnie się one wykluczają. Tak długo bowiem jak istnieje obowiązek obliczania i uiszczania zaliczek, tak długo nie powstaje zobowiązanie w samym podatku. I odwrotnie, z chwilą kiedy z mocy przepisów prawa powstaje zobowiązanie podatkowe, nie mogą powstawać zobowiązania w zaliczkach na ten podatek. Zaliczka ma bowiem charakter tymczasowy, a wpłaty zaliczek mają charakter cząstkowych wpłat na poczet rocznego podatku. Uwzględniając powyższe DIS wyjaśnił, że organ podatkowy po upływie roku podatkowego nie może orzekać o nadpłacie w zaliczkach w związku z pobraniem zaliczki przez płatnika. Nie można bowiem mówić o nadpłacie w zaliczkach na podatek, skoro te zaliczki przekształcają się w zobowiązanie podatkowe. DIS wyjaśnił również, iż do merytorycznego załatwienia żądania o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok podatkowy konieczne jest złożenie wniosku w trybie przewidzianym w art. 75 § 2 pkt 1 O.p. do Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Stwierdzenie nadpłaty po zakończeniu roku podatkowego musi bowiem zostać poprzedzone określeniem podatnikowi zobowiązania podatkowego za dany rok, do czego w przedmiotowej sprawie uprawniony jest Naczelnik Urzędu Skarbowego właściwy ze względu na miejsce zamieszkania podatnika. Z uwagi na powyższe, jeżeli Strona w zeznaniu podatkowym za 2013r. wykazała do opodatkowania świadczenie z tytułu renty zagranicznej, to może zwrócić się w trybie art. 75 § 2 pkt 1 O.p. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. (który jest dla Podatnika organem właściwym miejscowo) z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013r. Równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty Skarżący obowiązany jest złożyć skorygowane zeznanie podatkowe za 2013r. W świetle powyższego, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, Naczelnik Urzędu Skarbowego zasadnie umorzył postępowanie podatkowe w sprawie stwierdzenia nadpłaty w zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych pobranych w 2013r. przez płatnika [...] S.A. od renty zagranicznej jako bezprzedmiotowe. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący zarzucił decyzji naruszenie art. 121, art. 122 i art. 124 O.p. oraz art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wnosząc o wydanie orzeczenia merytorycznego jednoznacznie ustalającego, czy podlega podatkowi dochodowemu renta zagraniczna pobierana przez niego z tytułu wypadku przy pracy, jakiemu uległ na terenie Włoch, a w konsekwencji o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. Nr 270.; dalej powoływanej jako "p.p.s.a."), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Jednocześnie zauważyć trzeba, że na podstawie art. 134 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie niewskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. W zakresie tak określonej kognicji, Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i dlatego skargę należało oddalić. Przedmiotem sądowej kontroli jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2014r. umarzająca postępowanie podatkowe w sprawie stwierdzenia nadpłaty w zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych pobranych w 2013r. przez płatnika [...] S.A. od renty zagranicznej. Skarżący, zarzucając Organom naruszenie określonych przepisów postępowania podatkowego (bez bliższego skonkretyzowania na czym one miałyby polegać), wnosi o wydanie orzeczenia merytorycznego "jednoznacznie ustalającego czy podlega podatkowi dochodowemu renta zagraniczna pobierana przez niego z tytułu wypadku przy pracy, jakiemu uległ na terenie Włoch". Żądanie takie wywodzi, opierając się na prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 października 2008r. (sygn.. akt III SA/Wa 977/08), w którym rozstrzygnięto, że Organy podatkowe odmawiając stwierdzenia nadpłaty na podatek dochodowy od osób fizycznych pobranych przez płatnika z tytułu renty zagranicznej w kwocie 653 zł za okres od stycznia do lipca 2007r. naruszyły przepisy rozporządzenia nr 1408/71 w sprawie stosowania systemów zabezpieczenia społecznego do pracowników najemnych, osób prowadzących działalność na własny rachunek oraz do członków ich rodzin przemieszczających się we Wspólnocie (Dz. Urz. UE L 392 z dnia 30 grudnia 2006r., str. 1-6). Zdaniem Organów podatkowych, z uwagi na zakończenie roku podatkowego (kalendarzowego) brak jest podstaw do orzekania w sprawie stwierdzenia zwrotu nadpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2013r., pobranych przez płatnika ([...] S.A.), gdyż żądanie zwrotu nadpłaty zaliczek z tytułu wypłaconej renty zagranicznej, powinno odnosić się do zobowiązania podatkowego, nie zaś do zaliczek. Ponieważ wraz z zakończeniem roku podatkowego 2013, z dniem 1 stycznia 2014r. nastąpiła "utrata bytu prawnego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych", gdyż pobierane zaliczki przekształciły się w zobowiązanie podatkowe, postępowanie podatkowe z wniosku strony winno zostać umorzone z uwagi na brak przedmiotu sprawy (tj. wskazaną wyżej "utratę bytu prawnego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych"). Przy tak zakreślonym między stronami sporze, a więc czy Skarżącemu przysługiwało prawo ubiegania się o stwierdzenie nadpłaty w zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych, rację należało przyznać Organom podatkowym. Na wstępie należy wskazać i wyjaśnić, że przepisy ustawy Ordynacja podatkowa przewidują dwa tryby żądania stwierdzenia nadpłaty, wskazane w art. 75 § 1 oraz art. 75 § 2 pkt 1, w zależności od momentu zgłoszenia przez Podatnika żądania. Zakres postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty wyznaczony przepisem art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej dotyczy wyłącznie zbadania zasadności i prawidłowości obliczenia i pobrania podatku przez płatnika. Podstawowym celem instytucji stwierdzenia nadpłaty na jego podstawie jest doprowadzenie do merytorycznego rozstrzygnięcia istniejącego między płatnikiem a podatnikiem sporu z zakresu materialnego prawa podatkowego i usunięcie negatywnych dla podatnika skutków finansowych z tytułu stwierdzonych przez organ podatkowy błędów płatnika - w postaci obowiązku zwrotu stwierdzonej nadpłaty w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji (art. 76c) - jeszcze przed zakończeniem roku podatkowego. W takim przypadku decyzja organu podatkowego stanowić będzie jedynie weryfikację określonych czynności płatnika zakwestionowanych przez podatnika i rozstrzygać będzie wyłącznie o stwierdzeniu nadpłaty bądź odmowie stwierdzenia nadpłaty. Wszelkie czynności dowodowe powinien przeprowadzić wówczas urząd skarbowy właściwy miejscowo dla płatnika. Natomiast zakres postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty wyznaczony przepisem art. 75 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie ogranicza się do weryfikacji czynności płatnika, ale dotyczy w szerokim zakresie zbadania prawidłowości zadeklarowanej podstawy opodatkowania, wysokości zobowiązania podatkowego oraz nadpłaty. Kwestia (tryb) stwierdzenia nadpłaty uregulowana w art. 75 § 1 jest różna w stosunku do kwestii (trybu) stwierdzenia nadpłaty uregulowanej przez art. 75 § 2 Ordynacji podatkowej. Wydanie decyzji dla podatnika w sprawie nadpłaty w trybie art. 75 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wymaga uprzedniego określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego. Kompetencje więc do stwierdzenia nadpłaty po zakończeniu roku podatkowego (po złożeniu przez podatnika zeznania rocznego, a następnie wniesienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą zeznania), bez względu na okoliczności stanowiące zdaniem podatnika przyczynę powstania nadpłaty (własne błędy czy też błędy płatnika), będzie miał organ właściwy miejscowo dla podatnika. Zgodnie z art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, a także kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej. W myśl art. 73 § 2 w/w ustawy Ordynacja podatkowa, nadpłata dla podatników podatku dochodowego powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego. Po upływie roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy tracą byt prawny i przeradzają się w zobowiązanie podatkowe. Zatem w sytuacji, w której wniosek podatnika dotyczący żądania stwierdzenia nadpłaty w zaliczkach pobranych przez płatnika został wniesiony przed upływem roku podatkowego, ale organ podatkowy rozpatrywał go już po upływie roku podatkowego, to z uwagi na to, iż zaliczki po upływie roku podatkowego tracą byt prawny, Organy słusznie uznały, że przedmiotowy wniosek Skarżącego z dnia 23 grudnia 2013r. należało uznać jako bezprzedmiotowy. O przesłankach umorzenia postępowania podatkowego w rozpoznawanej sprawie decydowały przepisy art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. oraz art. 208 § 1 O.p. Jedną z obligatoryjnych przesłanek umorzenia postępowania podatkowego jest jego bezprzedmiotowość rozumiana jako brak faktycznych i prawnych podstaw do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Właśnie na te przesłankę prawidłowo powołały się Organy podatkowe, załatwiając wskazany wyżej wniosek Skarżącego. Dodatkowo można nadmienić, że wprawdzie w podatku dochodowym od osób fizycznych zarówno zobowiązanie z tytułu podatku, jak i zobowiązanie z tytułu zaliczek mają wspólne źródło, jakim jest obowiązek podatkowy, to jednak bezpośrednie związki pomiędzy zaliczkami a podatkiem pojawiają się dopiero w momencie, gdy możliwe staje się porównanie sumy wpłaconych zaliczek i ustalonej po upływie roku podatkowego kwoty należnego zobowiązania podatkowego. To, co łączy zaliczki na podatek z samym podatkiem (w szczególności podstawa opodatkowania), nie może podważać funkcji obu instytucji. W czasie wzajemnie się one wykluczają. Tak długo bowiem jak istnieje obowiązek obliczania i uiszczania zaliczek, tak długo nie powstaje zobowiązanie w samym podatku. I odwrotnie, z chwilą kiedy z mocy przepisów prawa powstaje zobowiązanie podatkowe, nie mogą powstawać zobowiązania w zaliczkach na ten podatek. Zaliczka ma bowiem charakter tymczasowy, a wpłaty zaliczek mają charakter cząstkowych wpłat na poczet rocznego podatku. Na powyższą zależność zwrócił też uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 grudnia 2007r. (sygn. akt II FSK 1491/06). Mimo, iż przywołany wyrok dotyczy poprzednio obowiązującego stanu prawnego, to jednak aktualną na gruncie także obowiązujących przepisów pozostaje teza, iż "samodzielność prawna zobowiązania podatkowego z tytułu zaliczek (wynikająca z art. 3 pkt 3 lit. a), art. 5, art.6 i art. 26 O.p.), nie oznacza absolutnej niezależności", gdyż "po zakończeniu roku podatkowego staje się ono częścią zobowiązania podatkowego za rok podatkowy (zgodnie z art. 45 ust. 4 u.p.d.o.f.). Reasumując dotychczasowe rozważania stwierdzić należy, iż organ podatkowy po upływie roku podatkowego nie może orzekać o nadpłacie w zaliczkach w związku z pobraniem zaliczki przez płatnika. Nie można bowiem mówić o nadpłacie w zaliczkach na podatek, skoro te zaliczki przekształcają się w zobowiązanie podatkowe. Jednoznacznym tego potwierdzeniem jest przywołany wcześniej art. 73 § 2 pkt 1) O.p., który stanowi, że nadpłata powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego dla podatników podatku dochodowego ( w tym także podatników podatku dochodowego od osób fizycznych). W ocenie Sądu, jako prawidłowe uznać też należy stanowisko Organów podatkowych, iż do merytorycznego załatwienia żądania o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok podatkowy konieczne jest złożenie wniosku w trybie przewidzianym w art. 75 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej do Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Stwierdzenie nadpłaty po zakończeniu roku podatkowego musi bowiem zostać poprzedzone określeniem podatnikowi zobowiązania podatkowego za dany rok, do czego w przedmiotowej sprawie uprawniony jest Naczelnik Urzędu Skarbowego właściwy ze względu na miejsce zamieszkania podatnika. Z analizy akt sprawy oraz z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. wynika, że właśnie w taki sposób wyjaśniono tę kwestię i niejako "pouczono" Skarżącego, że jeżeli w zeznaniu podatkowym za 2013r. wykazał do opodatkowania świadczenie z tytułu renty zagranicznej, to może zwrócić się w trybie art. 75 § 2 pkt 1 O.p. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. (który jest dla Podatnika organem właściwym miejscowo) z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013r. Równocześnie podano, że z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty Skarżący obowiązany jest złożyć skorygowane zeznanie podatkowe za 2013r. W świetle powyższych ustaleń uznać należy, że organy podatkowe prowadziły postępowanie między innymi kierując się zasadą zaufania do organów podatkowych, co przeczy zarzutom skarżącego, że uchybiły tej zasadzie. Reasumując, w realiach badanej sprawy Organy podatkowe zasadnie umorzyły postępowanie podatkowe w sprawie stwierdzenia nadpłaty w zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych pobranych w 2013r. przez płatnika [...] S.A. od renty zagranicznej - jako bezprzedmiotowe. Jak już bowiem stwierdzono wcześniej, w myśl art. 208 § 1O.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. W badanej sprawie nie budzi wątpliwości, iż Skarżący wniósł o stwierdzenie nadpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu renty zagranicznej pobranych przez płatnika [...] S.A. w W. w 2013r., które z końcem roku podatkowego utraciły byt prawny, a organy podatkowe nie są uprawnione do zmiany kwalifikacji prawnej wniosku. Zatem z uwagi na zakończenie roku podatkowego 2013, postępowanie wszczęte wnioskiem z dnia 23 grudnia 2013r. uznać należało za bezprzedmiotowe. Jednocześnie Sąd podziela pogląd zaskarżonego Organu, iż w okolicznościach przedmiotowej sprawy nie było podstaw do zajmowania stanowiska merytorycznego i ustalania, czy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych renta zagraniczna pobierana przez Skarżącego z tytułu wypadku przy pracy, jakiemu uległ na terenie Włoch albowiem przedmiotowa decyzja dotyczy zupełnie innej kwestii i organ zobowiązany był załatwić wniosek Skarżącego w zakresie stwierdzenia nadpłaty w zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych pobranych w 2013r. przez płatnika od renty zagranicznej. W konsekwencji prawidłowym jest stanowisko DIS w Warszawie, iż bez wpływu na podjęte przez organy podatkowe rozstrzygnięcie pozostaje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 października 2008r. sygn. akt III SA/Wa 977/08, który zapadł w sprawie Skarżącego. Końcowo Sąd zauważa, iż nie może szczegółowo odnieść się do zarzutu naruszenia wskazanych w skardze przepisów procesowych, tj. art. 121, art. 122 i art. 124 O.p., gdyż samo powołanie się przez Skarżącego na naruszenie powyższych przepisów, bez wskazania, na czym te naruszenia miałyby polegać, nie pozwala na ich merytoryczną ocenę. Analiza akt sprawy upoważnia natomiast do stwierdzenia, że prowadzone postępowanie podatkowe było prowadzone w zgodzie ze standardami i zasadami określonymi dziale IV Ordynacji podatkowej – Postępowanie podatkowe. Konkludując, Sąd stwierdza, że w świetle przedstawionych ustaleń oraz rozważań nie zachodzą, w szczególności, okoliczności uzasadniające uchylenie decyzji z przyczyn wskazanych w skardze. Sąd nie dopatrzył się także innych naruszeń, które winien rozpatrzyć z urzędu. Dlatego mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił.