III SA/Wa 2369/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute, asesor WSA Konrad Aromiński, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi K.Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: "organ I instancji"), decyzją z dnia [...] września 2019 r. orzekł o solidarnej z I. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") odpowiedzialności podatkowej K. Z. (dalej: "Strona", "Skarżący"), za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. kwocie 10.000,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 3.928,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 738,80 zł. Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Skarżonej decyzji zarzucił naruszenie: - art. 116 § 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 – dalej: "O.p.") poprzez uznanie, iż Skarżący odpowiada solidarnie ze Spółką za zaległości podatkowe w sytuacji, gdy istniał tylko jeden wierzyciel, mimo iż Skarżący nie może wówczas bez swojej winy złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, gdyż będzie on oddalony z uwagi na to, że prowadzi się postępowania upadłościowego przy tylko jednym wierzycielu, - art. 116 § I pkt 1 lit. b O.p. poprzez przyjęcie, że w omawianej sprawie nie zachodzą przesłanki egzoneracyjne, pozwalające na uwolnienie się Skarżącego od odpowiedzialności podatkowej w związku z przewlekłą chorobą psychiczną Skarżącego, - art. 120, art. 121 li art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, w tym zwłaszcza: nierozpatrzenie dowodów korzystnych dla Skarżącego w postaci dowodów z przedstawionej dokumentacji lekarskiej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS" "organ odwoławczy") decyzją z dnia [...] września 2020 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W pierwszej kolejności DIAS wskazał, że spółka I. Sp. z o.o. złożyła w dniu 27 października 2014r. deklarację VAT-7K za III kwartał 2014r. wykazując kwotę podatku do zapłaty w wysokości 14.923,00 zł, zatem upływ terminu płatności zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za III kwartał 2014r. przypadał na dzień 27 października 2014 r. W związku z powyższym w niniejszej sprawie przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. nastąpiłoby z końcem 2019 r., jednak termin ten został przerwany stosownie do art. 70 § 4 O.p. DIAS podał, że Spółka uregulowała przedmiotowe zobowiązanie jedynie w części - do zapłaty pozostała kwota w wysokości 10.000,00 zł. Z uwagi na brak zapłaty w całości zobowiązania w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. celem dochodzenia ww. należności wystawił w dniu 29 sierpnia 2017 r. tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący zaległość Spółki w podatku od towarów i usług za III kwartał w kwocie należności głównej 10.000,00 zł oraz odsetki w kwocie 2.272,90 zł. W aktach sprawy znajduje się zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia [...] września 2017 r. skierowane do [...] S.A., które zostało doręczone do Banku w dniu [...] września 2017 r. natomiast do Spółki w dniu [...] października 2017 r. W odpowiedzi na w/w zawiadomienie [...] S.A. pismem z dnia [...] września 2017r. poinformował, że zajęcie rachunku bankowego prowadzonego dla I. Sp. z o. o. nie może zostać zrealizowane ze względu na brak środków. Mając na uwadze powyższe DIAS stwierdził, iż w dniu [...] września 2017r. zastosowano w stosunku do przedmiotowej zaległości Spółki, zgodnie z art. 70 § 4 O.p. środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego, powodujący przerwanie biegu terminu przedawnienia. W świetle powyższego przedmiotowe zobowiązania Spółki nie uległy przedawnieniu. DIAS wskazał również, że spełniony został warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania w stosunku do osoby trzeciej, o którym mowa w art. 108 § 2 pkt 3 O.p., bowiem wszczęcie postępowania w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej nastąpiło w dniu [...] maja 2019 r. poprzez doręczanie Stronie odpisu postanowienia z dnia [...] kwietnia 2019 r., zaś doręczenie Spółce tytułu wykonawczego nastąpiło w dniu [...] września 2017 r. Przechodząc do przesłanki odpowiedzialności podatkowej określonej w art. 116 § 2 O.p. DIAS stwierdził, że zgodnie z aktem notarialnym Rep. [...] z dnia [...] stycznia 2014 r. Pan K. Z. pełnił funkcję prezesa zarządu I. Sp. z o.o. od dnia 10 stycznia 2014 r. Natomiast według odpisu pełnego z Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego na dzień 28 marca 2019 r. nr [...] Skarżący pełnił nadal funkcję prezesa zarządu Spółki. W związku z powyższym Strona pełniła funkcję członka zarządu Spółki w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. którego termin płatności upływał w dniu 27 października 2014 r. Odnosząc się do kolejnej przesłanki odpowiedzialności wynikającej z art. 116 § 1 O.p. DIAS wskazał, że w trakcie prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. postępowania egzekucyjnego w celu wyegzekwowania zobowiązania objętego przedmiotowym tytułem wykonawczym zostały skierowane zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunków bankowych prowadzonych na rzecz zobowiązanej Spółki przez [...] Bank SA. oraz [...] S.A. Powyższe czynności z uwagi na brak środków na rachunkach bankowych nie doprowadziły do zaspokojenia wierzytelności Skarbu Państwa z tytułu zaległości podatkowej Spółki. Przeszukanie dostępnych baz informatycznych O., C., P. nie przyniosło rezultatu w postaci ujawnienia innych rachunków bankowych Spółki. Ponadto, zapytanie skierowane w trybie art. 36 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U z 2019r., poz. 1438 ze zm. dalej u.p.e.a.) nie ujawniło posiadanych przez Spółkę pojazdów. W wyniku zapytania skierowanego do Podsystemu Dostępu do Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych ustalono ponadto, że zobowiązana Spółka nie posiadała majątku w postaci nieruchomości. DIAS podał, że w związku z brakiem majątku ruchomego i nieruchomego, środków pieniężnych oraz innych wierzytelności i praw majątkowych umożliwiających podjęcie skutecznych czynności egzekucyjnych prowadzących do wyegzekwowania zaległości podatkowych, postanowieniem z dnia[...] marca 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z uwagi na jego bezskuteczność. Zdaniem DIAS, w niniejszej sprawie o bezskuteczności egzekucji świadczy nie tylko formalne postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, lecz podjęte przez organ egzekucyjny czynności, które zostały udokumentowane. Przechodząc do przesłanek egzoneracyjnych DIAS wskazał, że organ I instancji, jak również organ odwoławczy, dokonał analizy zaistnienia przesłanek z art. 11 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze dających podstawę do ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy. Wskazał, że z pisma Sądu Rejonowego dla [...] W. [...] Wydział Gospodarczy z 22 marca 2019 r. wynika, że nie wpłynął wniosek o ogłoszenie upadłości oraz postępowanie restrukturyzacyjne Spółki. Również w odpisie z KRS nr [...] z dnia [...] marca 2019r. brak jest informacji dotyczącej wszczęcia postępowania upadłościowego, układowego, lub naprawczego w okresie pełnienia przez Stronę funkcji prezesa zarządu. Ponadto, w trakcie postępowania przed organem I instancji, jak również w trakcie trwania postępowania odwoławczego, Strona nie przedłożyła dokumentów potwierdzających złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, ani też wniosku o wszczęcie postępowania układowego. Dalej DIAS wskazał, że Spółka nie złożyła w urzędzie skarbowym sprawozdań finansowych za lata 2014-2018. Również w odpisie z KRS z dnia 28 marca 2019 r. brak jest wpisów świadczących o złożeniu sprawozdań finansowych przez Spółkę do sądu rejestrowego. Spółka pomimo obowiązku wynikającego z ustawy o rachunkowości nie składała sprawozdań finansowych (co obciąża członka zarządu), zatem dokonanie kompleksowej oceny sytuacji finansowej Spółki jest niemożliwe, a w konsekwencji również dokonanie oceny, czy zaistniała przesłanka, o której mowa w art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Odnosząc się do zarzutów odwołania DIAS wskazał, że pomimo, iż Spółka posiada jedną nieuregulowaną zaległość w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. oraz jednego wierzyciela, możliwe jest orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego w myśl art. 116 O.p. Zdaniem DIAS, interpretacja przeciwna prowadziłaby do wniosku, że członek zarządu spółki kapitałowej, który swym działaniem powoduje powstanie jednej zaległości podatkowej poprzez powstrzymanie się od zapłaty podatku przez spółkę, którą kieruje, nigdy nie poniesie odpowiedzialności podatkowej z tytułu swojego zaniechania. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych DIAS podał, że z niewypłacalnością dłużnika, o której mowa w art. 10 i art. 11 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe mamy również do czynienia, gdy dłużnik ten nie zaspakaja jednego tylko wierzyciela. Zatem fakt istnienia tylko jednego wierzyciela nie ma znaczenia dla określenia istnienia przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu spółki. Okoliczność ta nie pozbawia członka zarządu możliwości złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, natomiast ocena jego skuteczności stanowiłaby odrębny problem badany w postępowaniu wszczętym takim wnioskiem. Zdaniem DIAS, istnienie tytko jednego wierzyciela Spółki nie zwalniało prezesa zarządu – K. Z. z obowiązku złożenia wniosku o jej upadłość. DIAS uznał, że 14 dniowy termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki rozpoczął swój bieg począwszy od dnia [...] października 2014 r. w związku z brakiem zapłaty zobowiązania w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014r. Odnosząc się z kolei do załączonej dokumentacji medycznej Skarżącego DIAS stwierdził, że okoliczność choroby na tle psychiatrycznym w żaden sposób nie dowodzi braku zdolności do ważnego składania oświadczenia woli przez członka zarządu. W ocenie DIAS, załączone dokumenty dowodzą jedynie, że Skarżący począwszy od 1994 r. podejmował leczenie w specjalistycznych placówkach w związku z problemami natury psychicznej oraz z powodu uzależnienia. W większości dowody te nie dotyczą jednak okresu objętego niniejszym postępowaniem. DIAS wskazał, że Strona powołując się na okoliczność wystąpienia choroby psychicznej uniemożliwiającej złożenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, którą zarządzała, powinna przedstawić dowody konkretnie wskazujące negatywny wpływ choroby na podejmowane decyzje w Spółce. Natomiast przedstawione zaświadczenia dowodzą jedynie o podjętym leczeniu oraz zostały wystawione z różnym rozpoznaniem w tym rozpoznaniem uzależnienia. DIAS podkreślił, że z akt sprawy wynika, że Pan K. Z. w badanym okresie posiadał pełną zdolność do czynności prawnych, a zatem był w stanie kierować swym postępowaniem, a dokonywane przez niego czynności prawne zachowywały walor ważności. W ocenie organu odwoławczego, okoliczności przywołane przez Stronę nie wypełniają przesłanki określonej w art 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., a więc nie można uznać, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nastąpiło bez winy Skarżącego. DIAS stanął na stanowisku, że w toku prowadzonego postępowania podjęto wszelkie niezbędne czynności celem rzetelnego ustalenia stanu faktycznego, zebrany przez organ I instancji materiał dowodowy umożliwił odtworzenie stanu faktycznego, stanowiąc właściwą podstawę do zastosowania przepisów prawa materialnego. Został on oceniony wyczerpująco i z zachowaniem reguł swobodnej oceny dowodów. DIAS wskazał ponadto, iż w analizowanej sprawie Skarżący nie przedstawił konkretnych składników majątkowych należących do I. Sp. z o. o., z których możliwe byłoby skuteczne przeprowadzenie egzekucji. W tej sytuacji DIAS uznał, że w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości Spółki. DIAS nie podzielił zarzutów odwołania. Nie zgadzając się z powyższą decyzją, Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie oraz uchylenie decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania. Skarżonej decyzji zarzucił naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. poprzez uznanie, iż Skarżący odpowiada solidarnie ze Spółką za zaległości podatkowe, w sytuacji gdy istniał tylko jeden wierzyciel, mimo iż Skarżący nie może wówczas "bez swojej winy" złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, gdyż będzie on oddalony z uwagi na to, że nie prowadzi się postępowania upadłościowego przy tylko jednym wierzycielu; 2) przepisów prawa materialnego tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. poprzez przyjęcie, że w omawianej sprawie nie zachodzą przesłanki egzoneracyjne, pozwalające na uwolnienie się Skarżącego od odpowiedzialności podatkowej w związku z przewlekłą chorobą psychiczną Skarżącego; 3) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 120, art 121 § 1 i art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, w tym zwłaszcza: powierzchowne rozpatrzenie dowodów korzystnych dla Skarżącego w postaci dowodów z przedstawionej dokumentacji lekarskiej. W odpowiedzi na skargę, DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane w uzasadnieniu decyzji stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest orzeczenie o solidarne odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu wraz ze Spółką za zaległości podatkowe w podatku VAT za III kwartał 2014 r. Przechodząc do rozstrzygnięcia niniejszej sprawy porządkowo należy podkreślić, że zobowiązanie podatkowe Spółki nie uległo przedawnieniu ze względu na zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony – art. 70 § 4 O.p. Z akt sprawy wynika również, że spełniony został warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania w stosunku do osoby trzeciej, o którym mowa w art. 108 § 2 pkt 3 O.p. Oceniając spełnienie tzw. przesłanek pozytywnych tj. warunkujących możliwość orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej należy zauważyć, że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu I. Sp. z o. o., od dnia 10.01.2021 r. Jak ustaliły organy z Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego na dzień 28.03.2019 r. Pan K. Z. pełnił nadal funkcję prezesa zarządu I. Sp. z o. o. Mając na uwadze, że termin płatności zobowiązania Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. upływał w dniu 27.10.2014 r. Sąd stwierdza, że spełniona została przesłanka odpowiedzialności solidarnej wskazana w art. 116 § 2 O.p. Z akt sprawy wynika również, że w związku z brakiem majątku ruchomego i nieruchomego, środków pieniężnych oraz innych wierzytelności i praw majątkowych umożliwiających podjęcie skutecznych czynności egzekucyjnych prowadzących do wyegzekwowania zaległości podatkowych, postanowieniem z dnia 05.03.2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki I. Sp. z o. o. z uwagi na jego bezskuteczność. Zatem spełniona została również druga tzw. pozytywna przesłanka odpowiedzialności solidarnej osoby trzeciej o której mowa w art. 116 § 1 O.p. tj. egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna. Wskazać należy, że powyższe okoliczności nie są przedmiotem sporu w niniejszej sprawie. Pełnomocnik Skarżącego przede wszystkim wskazuje, że organy naruszyły: i) art 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. poprzez uznanie, że Skarżący odpowiada solidarnie ze Spółką za zaległości podatkowe w sytuacji gdy istniał tylko jeden wierzyciel, mimo że Skarżący nie może wówczas "bez swoje; winy złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, gdyż będzie on oddalony z uwagi na to, ze nie prowadzi się postępowania upadłościowego przy tylko jednym wierzycielu. Ponadto wskazuje na naruszenie ww. przepisu poprzez przyjęcie, że w omawianej sprawie nie zachodzą przesłanki egzoneracyjne, pozwalające na uwolnienie się Skarżącego od odpowiedzialności podatkowej w związku z przewlekłą chorobą psychiczną. Odnosząc się do pierwszego zarzutu to, Sąd orzekający podziela pogląd wyrażony w orzeczeniu NSA z dnia 8 czerwca 2021 r. (III FSK 3600/21), że nawet niewykonywanie wymagalnych zobowiązań wobec jednego wierzyciela nie zwalnia członka zarządu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie do niego bowiem należy rozstrzygnięcie o zasadności wniosku. Wystąpienie przesłanek uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki powinno być przez niego udowodnione. Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 21 kwietnia 2021 r. (III FSK 3143/21). Wskazać należy również, że podobne stanowisko było wyrażane już we wcześniejszych wyrokach sądów administracyjnych. W tym zakresie tytułem przykładu można przeywołać wyrok WSA w Poznaniu z dnia 17 grudnia 2019 r. (I SA/Po 735/19) w którym stwierdzono: " Bez znaczenia dla oceny braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości jest okoliczność istnienia jednego wierzyciela spółki. Powyższa okoliczność nie pozbawia członka zarządu spółki możliwości zgłoszenia takiego wniosku, a ocenę skuteczności dokonuje sąd upadłościowy w prowadzonym postępowaniu" czy też Ponadto w ocenie Sądu należy podkreślić, że przesłanki egzoneracyjne wskazane w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. są także wyrazem staranności członka zarządu w prowadzeniu działalności gospodarczej przez zarządzaną spółkę. Staranności polegającej na zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie lub wykazaniu braku winy w niezgłoszeniu ww. wniosku. Owo wykazanie staranności ma także charakter formalny wyrażający się w formalnym dopełnieniu powyższych obowiązków. Członek zarządu jak słusznie wskazano w przywołanych wyrokach nie jest podmiotem uprawnionym do oceny skuteczności zgłoszonego wniosku o ogłoszenie upadłości. Przepis art. 116 § 1 pkt 1 O.p. nakłada natomiast na członka zarządu obowiązek dopełnienia aktu staranności. Konstatując Sąd nie podziela zarzutu skargi w tym zakresie. Przechodzą do zarzutu związanego z chorobą psychiczną Skarżącego i związanym z tym brakiem odpowiedniego rozeznania w zakresie obowiązków a więc barkiem winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, to w pierwszej kolejności zauważyć należy, że zobowiązanie podatkowe Spółki wynika z deklaracji a zaległość jedynie z częściowego ich uregulowania przez Spółkę w której Skarżący jest członkiem zarządu. Jak zatem należy wnioskować Skarżący musiałby od 27.10.2014 r. (upływ terminu zapłaty zobowiązania) do chwili obecnej pozostawać w stanie psychicznym uniemożliwiającym mu zarówno spłatę zaległości (działając w imieniu Spółki) jak i zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Przy czym stan psychiczny pozwalał jednak Skarżącemu na częściowe uregulowanie ww. zaległości. W ocenie Sądu, nie kwestionując choroby psychicznej Skarżącego, należy zauważyć, że Skarżący nie wykazał jej bezpośredniego wpływu na brak możliwości zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości – trwałego stanu wyłączającego świadome działanie. Ponadto Sąd podziela pogląd, że tak głęboki stan choroby psychicznej musi znaleźć odzwierciedlenie w dokumentach formalnych jak chociażby częściowe ubezwłasnowolnienie Skarżącego. Zauważyć również należy, że choroba Skarżącego trwa od 1994 roku a Skarżący jako Prezes Spółki I. Sp. z o. o. regulował jej inne zobowiązania podatkowe. Konstatując Sąd nie podziela również tego zarzutu skargi. Mając powyższe na uwadze Sąd nie dostrzegł także naruszenia przez organy przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 120, art 121 § 1 i art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, w tym zwłaszcza: powierzchowne rozpatrzenie dowodów korzystnych dla Skarżącego w postaci dowodów z przedstawionej dokumentacji lekarskiej. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.