III SA/Wa 2374/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2015 r. sprawy ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2007 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz A. W. kwotę 2417 zł (słownie: dwa tysiące czterysta siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Z przedłożonych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie akt sprawy wynikało, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. postanowieniem z dnia [...] stycznia 2012 r. wszczął wobec A. W. (dalej zwany "Stroną" lub "Skarżącym") prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "A." A. W., postępowanie kontrolne w zakresie m.in. rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za 2007 r. Organ w toku przeprowadzonych czynności ustalił, że Skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym w S. deklaracje VAT-7 za okres od stycznia do grudnia 2007 r. wykazując w każdym miesiącu wartości "zerowe" zakupów i dostaw oraz kwotę nadwyżki do przeniesienia z poprzedniego okresu rozliczeniowego w wysokości 216 zł. Ponadto wskazał, że Strona w odpowiedzi na wezwanie do udostępnienia ksiąg podatkowych prowadzonych w 2007 r. nie przedłożyła żadnych ewidencji prowadzonych dla celów podatku VAT, ani dowodów źródłowych stanowiących podstawę zapisów w rejestrach, nie wskazała swoich dostawców ani odbiorców oraz nie udzielała żadnych wyjaśnień. Jedynie w piśmie z dnia 25 kwietnia 2012 r. poinformowała, iż nie przedłoży żądanych dokumentów, stwierdzając ponadto, że w 2007 r. rozliczała się w formie ryczałtu, a z uwagi na fakt, iż prowadzona przez Nią działalność gospodarcza nie osiągnęła przychodów w zeznaniu PIT-28 wykazała, cyt. "stany 0". Z uwagi na powyższe organ kontroli skarbowej na podstawie informacji uzyskanych od ustalonych w toku postępowania kontrolnego kontrahentów Skarżącego odtworzył jego dokumentację źródłową za 2007 r. w postaci: 1) 38 faktur VAT dokumentujących zakupy oleju opałowego wystawionych przez: a) C. Sp. z o.o., ul. [...][...], NIP [...], b) T. Sp. jawna W. K., M. K., ul. [...], NIP [...], c) M. K.W., [...],[...], NIP [...], 2) 8 faktur VAT dokumentujących zakupy ziemi bielącej wystawionych przez Zakłady [...] Sp. z o.o., [...] NIP [...], 3) 56 faktur VAT dokumentujących zakupy mączki mięsno-kostnej wystawionych przez: a) S. Sp. z o.o., [...], Oddział w D., NIP [...], b) S. Sp. z o.o. ul. [...], Oddział w P. [...], NIP [...]) 15 faktur VAT dokumentujących zakupy usług transportowych wystawionych przez: a) Usługi transportowo-sprzętowe M.S., [...], NIP [...] b) Usługi transportowo-sprzętowe S. S., [...], NIP [...], c) Transport [...] M. B., [...], NIP [...]) 3 faktury VAT dokumentujące sprzedaż usług transportowych wystawionych dla E. S.A. w upadłości, ul. [...], NIP [...]. Jednocześnie organ zwrócił uwagę, iż powyższych ustaleń dokonano na podstawie zgromadzonych w toku postępowania kontrolnego dowodów, materiałów zebranych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L w trakcie czynności sprawdzających przeprowadzonych wobec kontrahentów Strony, a także przesłuchań świadków dokonanych przez organ pierwszej instancji, jak również w oparciu o dowody zgromadzone na zlecenie organu pierwszej instancji przez inne organy kontroli skarbowej i inne organy administracyjne, wreszcie w oparciu o materiały pochodzące z akt śledztwa nadzorowanego przez Prokuraturę Okręgową w L o sygn. akt [...] W związku z powyższym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L stwierdził, iż ww. towary i usługi zostały wykorzystane przez Skarżącego w ramach Jego działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, tj. do dalszej odsprzedaży, a w związku z tym na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), dalej zwana "ustawą o VAT", Stronie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z ww. faktur zakupu. 2. W związku z poczynionymi ustaleniami Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do września 2007 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za październik, listopad i grudzień 2007 r. Organ mając na uwadze, że jak ustalono zakupiony przez Skarżącego olej opałowy, mączka mięsno-kostna i ziemia bieląca nie mogły zostać wykorzystane do Jego własnych celów, wywiódł, iż towary te zostały sprzedane. Jednocześnie organ za niemożliwe uznał ustalenie danych odbiorców ww. towarów z uwagi na fakt, że Strona nie prowadziła ewidencji sprzedaży. Wobec powyższego oraz mając na uwadze brak możliwości wykorzystania do oszacowania podstawy opodatkowania metod wymienionych w art. 23 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm., dalej zwana "ustawą Ord. pod.") ustalił podstawę opodatkowania od sprzedaży ww. towarów w oparciu o art. 23 § 4 tej ustawy, tj. przy zastosowaniu tzw. innej metody oszacowania. Wyliczenia wartości sprzedaży dokonane zostały poprzez przemnożenie średniej ceny sprzedaży ww. towarów ustalonej w oparciu o informacje uzyskane od firm zajmujących się w 2007 r. obrotem tymi towarami oraz ilości wynikających z faktur zakupu, co pozwoliło w sposób najbardziej zbliżony do rzeczywistości określić podstawę opodatkowania i kwoty podatku należnego od dokonanych przez Stronę w poszczególnych miesiącach 2007 r. sprzedaży oleju opałowego, mączki mięsno-kostnej i ziemi bielącej. 3. Skarżący odwołaniem z dnia 15 stycznia 2014 r. wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, zarzucając rozstrzygnięciu naruszenie: 1) art. 70 § 1 ustawy Ord. pod., poprzez prowadzenie postępowania mimo przedawnienia zobowiązania podatkowego; 2) art. 187 ustawy Ord. pod., poprzez nieprawidłowe rozpatrzenie materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu oraz poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów; 3) art. 121 § 1 § i 2 ustawy Ord. pod., poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych oraz zaniechanie udzielania pełnej informacji o przepisach prawa mających zastosowanie w postępowaniu oraz prowadzenie postępowania w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu; 4) art. 124 ustawy Ord. pod., poprzez zaniechanie wyjaśnienia stronom zasadności przesłanek, którymi kierują się przy załatwieniu sprawy, 5) art. 123 § 1 ustawy Ord. pod., poprzez uniemożliwienie Stronie prawidłowego zapoznania się z materiałem dowodowym i zaniechanie umożliwienia czynnego udziału w każdym stadium postępowania. Skarżący uzasadniając odwołanie w pierwszej kolejności zarzucił przedawnienie zobowiązania podatkowego określonego zaskarżoną decyzją, gdyż w jego ocenie z dniem 31 grudnia 2012 r. upłynął 5 letni termin płatności podatku VAT za 2007 r. Ponadto zauważył, iż w zaskarżonej decyzji niezasadnie uwzględniono faktury sprzedaży usług transportowych wystawione przez Stronę dla E. S.A., ponieważ sprzedaż usług nastąpiła w grudniu 2006 r. Skarżący zwracając uwagę, że zaskarżona decyzja nie zawierała najistotniejszego elementu pozwalającego uznać, iż prowadził on działalność gospodarczą w zakresie obrotu paliwami ciekłymi stwierdził, że organ kontroli skarbowej nie ustalił kto, kiedy i w jakich okolicznościach kupował od Niego olej opałowy. Wskazał przy tym, że organ pierwszej instancji stwierdził tylko, iż dokonywał obrotu olejem opałowym poza wszelkimi ewidencjami, natomiast w jego ocenie jest to domniemanie nie znajdujące oparcia w obowiązujących przepisach, ani w zebranym materiale dowodowym. Zdaniem Strony organ pierwszej instancji nie uzasadnił dostatecznie powodów, dla których uznał treść dokumentów pozyskanych od kontrahentów, a w szczególności faktur VAT, gdyż jego zdaniem faktura jest wprawdzie szczególnym, ale jednak dokumentem prywatnym. Strona zwróciła uwagę, iż organ pominął konieczność przesłuchania świadków odbierając od nich oświadczenia na piśmie. Wskazując na wątpliwości jakie budzą zeznania świadków z innych postępowań włączone do akt sprawy podniósł, że nie potrafili oni wskazać żadnych szczegółów dotyczących prowadzonej przez niego działalności, w tym sposobu wykorzystania nabytych towarów, miejsc gdzie zostały przewiezione oraz miejsca ich magazynowania. Zarzucił ponadto organowi interpretowanie wszystkich dowodów, także tych wątpliwych na jego niekorzyść. Jego zdaniem okoliczności takie jak siedziba działalności w mieszkaniu w bloku, informacje uzyskane od Powiatowego Lekarza Weterynarii we W. brak koncesji na obrót paliwami ciekłymi nie potwierdzają faktu dokonywania przez Niego sprzedaży ww. towarów. W dalszej części uzasadnienia zwracając uwagę na naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady polegającej na zapewnieniu podatnikowi czynnego udziału w postępowaniu wskazał na budzące wątpliwości bezkrytyczne włączenie przez organ kontroli skarbowej dowodów z innych postępowań, w tym także karnych obejmujących m.in. zeznania świadków. W przekonaniu Strony skoro śledztwo w sprawie o sygn. [...], z którego pochodzą protokoły z przesłuchań świadków p. D. D., p. J. K. oraz p. P. B. zostało umorzone, wobec czego nie jest możliwe załączenie dowodów zgromadzonych w toku tego dochodzenia. Z kolei Skarżący pismem z dnia 29 kwietnia 2014 r. wypowiadając się w sprawie zebranego materiału dowodowego stwierdził, iż materiał ten nie pozwala na przyjęcie stanowiska zawartego w zaskarżonej decyzji. Skarżący stanął na stanowisku, iż wątpliwości należy interpretować na korzyść podatnika, a w szczególności uznać, że Jego oświadczenia i deklaracje odpowiadają prawdzie. Zarzucił przy tym, iż organ kontroli skarbowej nie zebrał dowodów, na podstawie których można byłoby przyjąć, że dokonał przedmiotowych transakcji zbycia. Podsumowując uznał, iż materiał dowodowy jest niekompletny, zaś zgromadzone dowody przemawiają raczej na jego korzyść. 4. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej jako "DIS") decyzją z dnia [...] maja 2014 r. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L z dnia [...] grudnia 2013 r. Na wstępie organ odnosząc się do kwestii przedawnienia określonych w decyzji kwot podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2007 r. podniósł, że w niniejszej sprawie, co do zasady, termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za miesiące od stycznia do września 2007 r. oraz kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za październik 2007 r. upływał z dniem 31 grudnia 2012 r., zaś kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za listopad i grudzień 2007 r. upływał z dniem 31 grudnia 2013 r. Tym samym powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, stwierdził, że skoro ani Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu powołanego wyroku, ani obowiązujące przepisy prawne nie określiły zasad ani formy poinformowania podatnika o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania, należy przyjąć, że warunek ten zostanie spełniony, jeżeli w sprawie nie będzie wątpliwości, że podatnik wiedział o wszczęciu postępowania, bez względu na formę i okoliczności przekazania tej informacji podatnikowi. W związku z powyższym organ uznał, iż w sprawie doszło do skutecznego zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych Strony z tytułu podatku od towarów i usług za ww. okresy, zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ord. pod. Zaznaczył przy tym, że postanowieniem z dnia [...] października 2012 r. wszczęto postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe dotyczące m.in. uszczuplenia podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe, przed upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 ww. ustawy. W ocenie organu z akt sprawy wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L pismem z dnia [...] listopada 2012 r., zawiadomił Stronę o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, z uwagi na wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ord. pod. Zawiadomienie powyższe zostało doręczone przesyłką poleconą w dniu 20 listopada 2012 r. pełnoletniemu domownikowi, tj. ojcu Skarżącego. W związku z powyższym organ stanął na stanowisku, że z tym dniem Strona została poinformowana o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo karnoskarbowe, ponieważ mogła się zapoznać z treścią doręczonego skutecznie pisma, a zatem bieg terminu przedawnienia został zawieszony, zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ord. pod., z uwzględnieniem powołanego powyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. Tym samym został w ten sposób spełniony obowiązek informacyjny, o który mowa w ww. wyroku Trybunału. Organ odwoławczy przechodząc do kwestii merytorycznych stwierdził, że organ pierwszej instancji prawidłowo ocenił na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, iż pozyskane od kontrahentów faktury zakupu oleju opałowego, mączki mięsno-kostnej i ziemi bielącej stanowiły nabycia towarów związanych ze sprzedażą opodatkowaną Skarżącego w ramach Jego działalności gospodarczej, a w związku z tym na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z tych faktur zakupu. W jego przekonaniu zebrany przez organ pierwszej instancji materiał dowodowy pozwala jednoznacznie uznać, że pozyskane od dostawców Strony faktury VAT wystawione na Jego rzecz w 2007 r., dotyczące zakupu oleju opałowego, mączki mięsno-kostnej i ziemi bielącej dokumentują faktyczne transakcje. Zgodził się przy tym ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, iż na większości zgromadzonych w aktach sprawy dokumentów, tj. faktur, umów, oświadczeń, dotyczących ww. transakcji widnieją podpisy i pieczątka Strony, towar będący przedmiotem zakupu został przez Niego w całości zapłacony, z wyjątkiem nieuregulowania części należności w kwocie 22.950 zł na rzecz C. Sp. z o.o., co znajduje potwierdzenie w dokumentacji kasowej oraz bankowej przekazanej przez kontrahentów, towar został także przez Stronę odebrany w większości przypadków wynajętymi środkami transportu, co potwierdzili również przesłuchani w sprawie świadkowie. Organ odwoławczy podzielił przy tym pogląd organu pierwszej instancji, że Skarżący nie wykorzystał zakupionych towarów do własnych potrzeb, lecz dokonał ich dalszej odsprzedaży. W jego ocenie przemawiają za tym m.in. następujące okoliczności i dowody: 1) bardzo duża ilość nabytych towarów oraz brak możliwości ich magazynowania, 2) sprzeczne oświadczenia Skarżącego składane dostawcom w zakresie przeznaczenia oleju opałowego jakoby miał zużywać go na własne cele grzewcze, innym razem twierdząc, że jest właścicielem młynów lub producentem mączki mięsno-kostnej, 3) odnośnie nabyć oleju opałowego Strona przedłożyła kserokopię paszportu kotła wytwornicy pary [...]o numerze fabrycznym [...], co jednak nie dowodzi faktu użytkowania przez Niego ww. urządzenia, ponieważ wbrew obowiązkowi wynikającemu z odrębnych przepisów, nie dokonał zgłoszenia kotła do nadzoru technicznego, gdyż jak ustalił organ kontroli skarbowej, zarówno kocioł wytwornicy pary o numerze fabrycznym [...], jak i Strona nie figurują w bazie Urzędu Dozoru Technicznego, 4) zgodnie z informacją uzyskaną z Urzędu Dozoru Technicznego Skarżący nie dokonał również zgłoszenia jakichkolwiek innych urządzeń technicznych, w szczególności zbiorników do magazynowania oleju opałowego, 5) zgodnie z informacją uzyskaną z Ministerstwa Sprawiedliwości Departament Informatyzacji Rejestrów Sądowych, Informacja o Zastawach Rejestrowych Krajowego Rejestru Sądowego oraz Ksiąg Wieczystych pismem z dnia [...] kwietnia 2013 r. Skarżący nie jest właścicielem nieruchomości, zaś w toku postępowania nie wskazał on żadnych miejsc, gdzie mogły zostać zainstalowane urządzenia grzewcze na olej opałowy oraz zbiorniki do jego przechowywania, nie wskazał także jakichkolwiek posesji, na których mógłby magazynować zakupione towary, 6) zgodnie z informacją uzyskaną od Prezesa Regulacji Energetyki pismem z dnia [...] listopada 2013 r. Skarżący w 2007 r. nie posiadał koncesji na obrót paliwami ciekłymi oraz nie występował o przyznanie takiej koncesji, co w powiązaniu z faktem, iż nie wykazał on w złożonych deklaracjach VAT-7 za 2007 r. zakupów ani sprzedaży zarówno oleju opałowego, jak i mączki mięsno-kostnej i ziemi bielącej świadczy o tym, że Jego celem było ukrycie rzeczywistych rozmiarów prowadzonej działalności gospodarczej w celu uchylenia się od opodatkowania, 7) Strona nie była właścicielem nieruchomości, nie wskazała także gruntów na których mogłaby zastosować mączkę mięsno-kostną jako tzw. polepszacz gleby oraz nie zgłosiła Wojewódzkiemu Inspektoratowi Weterynarii zamiaru wykorzystania nabytej mączki w tym celu (obowiązek taki wynika zaś z odrębnych przepisów), co mając na uwadze skalę zakupów w powiązaniu z ograniczeniami użycia mączki jako polepszacza gleby (do 5 ton na 1 ha nie częściej niż raz na 2 lata) oraz sezonowością (przed siewem zbóż) wyklucza możliwość zastosowania mączki przez Stronę jako polepszacza na własne grunty, 8) odnośnie nabyć ziemi bielącej przesłuchani w sprawie świadkowie wskazywali różne miejsca jej transportu, np. miejscowość S. (woj. [...]), innym razem S. (woj. [...]), w pozostałych przypadkach towar był przeładowywany na stacji benzynowej w K. na inny pojazd, co wskazuje, iż Skarżący mógł nabywać ziemię bielącą pod konkretne zamówienie swoich odbiorców, stąd różne były miejsca transportu zakupionego towaru, 9) ziemia bieląca znajduje zastosowanie jako środek odbarwiający i czyszczący w przemyśle spożywczym, włókienniczym, farmaceutycznym, kosmetycznym i petrochemicznym, jak natomiast ustalił organ pierwszej instancji w toku postępowania kontrolnego Skarżący nie prowadził działalności wytwórczej w żadnej z ww. branż, nie posiadał bazy technicznej, środków trwałych, nie zatrudniał żadnych pracowników, aby taką działalność prowadzić, nie dokonywał również sprzedaży wyrobów, w procesie produkcji których mogła zostać wykorzystana ziemia bieląca, co dodatkowo potwierdza, że ziemia nie mogła zostać zużyta na własne potrzeby Strony. W związku z powyższym organ stanął na stanowisku, że fakt, iż Skarżący w deklaracjach VAT-7 za 2007 r. nie zadeklarował zakupów i sprzedaży ww. towarów bezspornie potwierdza, że dokonał on nabyć oleju opałowego, mączki mięsno-kostnej i ziemi bielącej w celu dalszej odsprzedaży. Dyrektor Izby Skarbowej w W. mając na uwadze, że Skarżący pomimo wielokrotnych wezwań nie przedłożył żadnych ewidencji prowadzonych dla celów podatku VAT, ani dowodów źródłowych stanowiących podstawę zapisów w rejestrach, nie wskazał swoich dostawców ani odbiorców, nie udzielał wyjaśnień, nie stawił się także na wezwanie z dnia 5 lipca 2013 r. celem złożenia wyjaśnień w charakterze strony, przedkładając za każdym razem zwolnienia lekarskie, przez co nie było możliwe ustalenie danych odbiorców ww. towarów, stwierdził, iż dla określenia podstawy opodatkowania od sprzedaży przedmiotowych towarów brak jest możliwości wykorzystania do oszacowania tej podstawy metod wymienionych w art. 23 § 3 ustawy Ord. pod. W związku z tym za zasadne uznał ustalenie jej w oparciu o art. 23 § 4 tej ustawy, tj. przy zastosowaniu tzw. innej metody oszacowania. Organ odwoławczy zwracając uwagę, iż wyliczenia wartości sprzedaży Skarżącego organ kontroli skarbowej dokonał poprzez przemnożenie średniej ceny sprzedaży ww. towarów ustalonej w oparciu o liczne informacje uzyskane od firm zajmujących się w 2007 r. obrotem tymi towarami oraz ilości towarów wynikających z faktur zakupu, zgodził się z organem pierwszej instancji, iż powyższe pozwoliło w sposób najbardziej zbliżony do rzeczywistości określić podstawę opodatkowania i kwoty podatku należnego od dokonanych przez Stronę w poszczególnych miesiącach 2007 r. sprzedaży oleju opałowego, mączki mięsno-kostnej i ziemi bielącej. W dalszej części uzasadnienia decyzji organ odwoławczy uznając za niezrozumiałe zarzuty Strony, zgodnie z którymi w zaskarżonej decyzji niezasadnie uwzględniono faktury sprzedaży usług transportowych wystawione dla E. S.A., które miały miejsce w grudniu 2006 r. podczas, gdy decyzja pierwszoinstancyjna obejmuje 2007 r., stwierdził, że w przypadku świadczenia usług transportowych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania tych usług. Tym samym podatnik powinien wykazać faktury z tytułu wykonania ww. usług w ewidencji za styczeń 2007 r. i rozliczyć je w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc. W zaistniałej sprawie Strona nie rozliczyła podatku wynikającego z ww. faktur VAT zarówno w miesiącu wykonania usług, tj. w grudniu 2006 r., jak też w dacie obowiązku podatkowego, tj. w miesiącu styczniu 2007 r. Przechodząc natomiast do kwestii zarzutu Strony zgodnie z którym, ustalenia poczynione w sprawie jakoby poza wszelkimi ewidencjami dokonywał obrotu przedmiotowymi towarami są domniemaniami nieznajdującymi oparcia w obowiązujących przepisach, ani w zebranym materiale dowodowym, który powinien raczej budzić wątpliwości co do dokonywanych rzeczywiście transakcji zaznaczył, że organy podatkowe mogą czynić wszelkie ustalenia na podstawie dowodów ujawnionych przez inne organy, w tym ujawnionych w toku postępowania karnego, a także postępowań kontrolnych i innych postępowań podatkowych. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. organ kontroli skarbowej dokonał wszechstronnej i wnikliwej oceny zebranego materiału dowodowego w sprawie. Jego zdaniem wbrew zarzutom Strony, zgromadzone dowody bezspornie pozwoliły ustalić, że w poszczególnych miesiącach 2007 r. poza ewidencją dokonał nabyć oleju opałowego, mączki mięsno-kostnej i ziemi bielącej, które następnie również poza ewidencją zostały przez niego sprzedane nieustalonym odbiorcom. Podkreślił przy tym, że organ pierwszej instancji podjął wszelkie niezbędne czynności i zgromadził wszystkie możliwe do uzyskania dowody w celu weryfikacji prawdziwości zdarzeń udokumentowanych spornymi fakturami zakupu i wyjaśnienia w tym zakresie wszystkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy. Jednocześnie za niedopuszczalną uznał praktyką kwestionowania ustaleń organu pierwszej instancji przy jednoczesnym świadomym braku współpracy z tym organem, tj. brak stawiennictwa na wezwania, w tym do złożenia wyjaśnień, czy nieprzedłożenie dokumentów do kontroli. Odnosząc się z kolei do zarzutów naruszenia norm prawa procesowego podniósł, że postępowanie prowadzone było w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a Strona miała zapewnione prawo czynnego udziału na każdym etapie prowadzonego postępowania. Jednocześnie przy wykorzystaniu środków dowodowych, stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób rzetelny, jednoznaczny i czytelny, w zakresie, w jakim było to konieczne dla jej rozstrzygnięcia. Końcowo organ odwoławczy uznając za niezrozumiałe zarzuty Strony, że organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia[...]maja 2012 r., włączył do akt postępowania materiały dowodowe, które znane były organowi prawdopodobnie już na początku 2010 r. podkreślił, że jak wynika z akt sprawy postępowanie kontrolne za 2007 r. wobec Skarżącego zostało wszczęte postanowieniem z dnia [...] stycznia 2012 r., zatem włączenie materiałów do akt postępowania w 2010 r. nie było możliwe, gdyż postępowania jeszcze nie podjęto. 5. Skarżący niezgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skargą z dnia 2 lipca 2014 r. wniósł o uchylenie zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji w całości oraz umorzenie w całości postepowania w sprawie. Zarzucił naruszenie: 1) art. 187 ustawy Ord. pod. poprzez nieprawidłowe zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu; 2) art. 121 § 1 i 2 ustawy Ord. pod., poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych oraz zaniechanie udzielania pełnej informacji o przepisach prawa mających zastosowanie w postępowaniu oraz prowadzenie postępowania w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu; 3) art. 122 ustawy Ord. pod., poprzez niepodjęcie działań służących identyfikacji domniemanych nabywców towarów; 4) art. 124 ustawy Ord. pod. poprzez zaniechanie wyjaśnienia stronom zasadności przesłanek, którymi organy kierują się przy załatwieniu sprawy; 5) art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez błędne przyjęcie, że powstał obowiązek podatkowy; 6) art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez błędne przyjęcie podstawy opodatkowania; 7) art. 99 ust. 12 ustawy o VAT w związku z art. 21 ust. 3 ustawy Ord. pod., poprzez nieprawidłowe zastosowanie przepisu i wydanie decyzji określającej zobowiązanie, mimo że nie zachodziły przesłanki do wydania takiej decyzji; 8) art. 191 ustawy Ord. pod., poprzez nieprawidłowe zastosowanie przepisu i uznanie, że okoliczności faktyczne zostały udowodnione mimo braków w postępowaniu dowodowym; 9) art. 181 ustawy Ord. pod. poprzez uznanie za dowód materiałów zgromadzonych w toku postępowania karnego, które to postępowanie zostało umorzone. W uzasadnieniu skargi zauważając, że decyzja nie wykazała, że prowadził działalność w zakresie obrotu olejem opałowym, mączką mięsno-kostną i ziemią bielącą podniósł, iż nie została dowiedziona okoliczność, że to właśnie on nabywał, a następnie zbywał towary. Ponadto zarzucił organom, iż bezkrytycznie dały wiarę zeznaniom świadków przesłuchanych w postępowaniu karnym, które świadczą na jego niekorzyść. W jego ocenie oparcie postępowania jedynie na wybranych dowodach i to tylko na tych niekorzystnych godzi w zasadę obiektywizmu i prawdy materialnej. Tym samym jego zdaniem przytoczone w zaskarżonej decyzji okoliczności nie potwierdzają, że faktycznie dokonał zakupu oraz sprzedaży towarów, a wskazują jedynie na hipotetyczną stworzoną przez organy podatkowe konstrukcję zdarzeń. Skarżący zaznaczył, że organ pierwszej instancji nie uzasadnił dostatecznie powodów, dla których uznał treść dokumentów pozyskanych od kontrahentów, a w szczególności faktur VAT. Ponadto stanął na stanowisku, że zeznania świadków nie potwierdzają, że dokonał on zakupów w ilościach wskazanych przez organy podatkowe, bowiem na ich podstawie nie można stwierdzić jednoznacznie, że dokonywał on zamówień telefonicznych i odbierał osobiście towar. Zaznaczył przy tym, że świadkowie nie potrafili także wskazać dokładnej lokalizacji miejsca, do którego był przewożony towar, ani podać żadnych szczegółów dotyczących jego działalności. Zarzucił organowi pierwszej instancji interpretowanie wszystkich dowodów, także tych wątpliwych na jego niekorzyść. Jednocześnie za niewystarczające uznał przyjęcie założenia, że w sytuacji, gdy zakupił olej opałowy, mączkę mięsno-kostną i ziemię bielącą, a nie posiadał możliwości składowania tych towarów, dokonał ich sprzedaży w ilościach wskazanych przez organy podatkowe. Również jego zdaniem okoliczności takie jak siedziba działalności w mieszkaniu w bloku, informacje uzyskane od Powiatowego Lekarza Weterynarii we W., brak koncesji na obrót paliwami ciekłymi nie potwierdzają faktu dokonywania sprzedaży ww. towarów. W dalszej części uzasadnienia zarzucił przeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, gdyż w jego ocenie od początku sprawa była prowadzona w sposób mający potwierdzić jedynie jego winę, bez dążenia do zrealizowania zasady prawdy materialnej. Ponadto zdaniem Skarżącego w sprawie nieprawidłowo także zastosowano art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1 i art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, ponieważ trudno jest mówić o obrocie skoro dowody zebrane przez organy podatkowe budzą wątpliwości, że to on faktycznie dokonał zarówno zakupu towarów, jak również dalszej ich odsprzedaży. 6. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. 7. Skarżący pismem procesowym z dnia 9 marca 2015 r. uzupełniając uzasadnienie zarzutu skargi dotyczącego prowadzenia postępowania podatkowego w sytuacji, gdy zobowiązanie uległo przedawnieniu, stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do prowadzenia postępowania podatkowego, ani administracyjnego postępowania egzekucyjnego. Opierając się na wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. o sygn. akt P 30/11 wskazał, że zostało wystosowane do niego tylko pismo-informacja, że w dniu 26 października 2012 r. zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ord. pod. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, w podatku od towarów i usług za okres styczeń-grudzień 2007 r. W ocenie Skarżącego informacja zawarta w powołanym piśmie nie stanowi wystarczającego dowodu potwierdzającego zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ord. pod. oraz czasu zawieszenia. Jego zdaniem nie wynika z niej w jakiej sprawie postępowanie to się toczy, przeciwko komu oraz czy podejrzenie popełnienia przestępstwa i wykroczenia wiąże się z niewykonaniem zobowiązania za 2007 r. Na potwierdzenie powyższego stanowiska przytoczył szereg spraw rozpatrzonych już przez sądy administracyjne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługiwała na uwzględnienie. 8. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), a także art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej "P.p.s.a.") sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności jej działania z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Wobec powyższego, kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest tylko i wyłącznie do zbadania, czy w sprawie organy podatkowe nie naruszyły prawa materialnego lub procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Granice rozpoznania sądu administracyjnego wyznaczone są przy tym przez granice danej sprawy. Ponadto, należy zwrócić uwagę, iż na podstawie art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu, ma nie tylko prawo, ale i obowiązek uwzględnić okoliczności niepowołane w skardze, lecz mające wpływ na tę ocenę. Mając na względzie treść powołanego wyżej art. 134 P.p.s.a. Sąd jest zobowiązany do wzięcia pod uwagę z urzędu wszelkich naruszeń prawa, a także wszelkich przepisów, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i zarzutów podniesionych w skardze. 9. Na wstępie niniejszego wywodu rozważenia wymaga w pierwszej kolejności kwestia przedawnienia. Instytucję przedawnienia zobowiązania podatkowego reguluje przepis art. 70 ustawy Ord. pod. Zgodnie z tym przepisem zasadą jest, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (§ 1), ale bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony - między innymi - z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (§ 6 pkt 1), zaś dalszy bieg terminu przedawnienia następuje od dnia następnego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o wymienione wyżej przestępstwo lub wykroczenie (§ 7 pkt 1). Zaznaczyć przy tym należy, że wprawdzie - jak wynika z art. 5 ustawy Ord. pod. - zobowiązaniem podatkowym jest zobowiązanie podatnika do zapłacenia podatku, niemniej jednak powyższe zasady dotyczące przedawnienia mają zastosowanie także do innych rozliczeń podatkowych w podatku od towarów i usług, a w tym do zwrotu tegoż podatku, czy określenia wysokości kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy - czyli także w niniejszej sprawie co do decyzji za czerwiec i lipiec 2005r. (por. uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2009 r., sygn. akt I FPS 9/08, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). 10. W rozpoznawanej sprawie nie ulega wątpliwości, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upływał z dniem 31 grudnia 2012 r., a decyzja organu I instancji została wydana po tej dacie, tj. w dniu [...] grudnia 2013 r., natomiast decyzja organu II instancji w dniu [...] maja 2014 r. Według organu odwoławczego, na podstawie art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 ustawy Ord. pod., bieg terminu przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące październik, listopad i grudzień 2007 r., będącego przedmiotem zaskarżonej decyzji, został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania przygotowawczego w sprawie o przestępstwo skarbowe (sprawa [...]). W tym zakresie organ podał, że w dniu 25 października 2012 r. wszczęto postępowanie w sprawie o przestępstwa karne skarbowe, ujawnione w decyzji pierwszoinstancyjnej wydanej w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podnosił, że Skarżący został skutecznie zawiadomiony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, ze względu na to, że w dniu 26 października 2012 r. wystosowane zostało wobec niego pismo informacja, że zgodnie z art. 70 § 1 pkt 6 ustawy Ord. pod. zawieszono bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. Pismo to zostało odebrane przez ojca Skarżącego, który zgodnie z pocztowym odbiorem przesyłki zobowiązał się do przekazania korespondencji stronie postępowania. 11. Podnieść należy, że na bieg terminu przedawnienia wpływ może mieć szereg czynników, powodujących jego zawieszenie, a nawet przerwanie. Wbrew jednak stanowisku Dyrektora Izby Skarbowej, żadna z tego rodzaju okoliczności w niniejszej sprawie nie zaistniała. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu, w związku z zawiadomieniem podatnika, że zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ord. pod. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. W punkcie wyjścia dalszych rozważań wskazać należy, że w myśl art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ord. pod. w brzmieniu właściwym ze względu na stan faktyczny sprawy, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Termin przedawnienia biegnie dalej od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe (art. 70 § 7 pkt 1 ustawy Ord. pod.). na uwagę zasługuje to, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ord. pod. został poddany kontroli Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 17 lipca 2012 r., sygn. P 30/11, stwierdził, iż: "art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749) w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650) w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej." Nie ulega wątpliwości, że wskazane wyżej orzeczenie, co jasno wynika z jego uzasadnienia i samej sentencji, rozstrzyga w przedmiocie stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2003 r. do dnia 1 września 2005 r. Porównując jednak treść tej normy w stanie prawnym objętym zapytaniem oraz po nowelizacji tego przepisu, która weszła w życie 1 września 2005 r., stwierdzić należy, że w zakresie w jakim była przedmiotem badania, treść tej normy nie uległa istotnej modyfikacji. Zmiana sprowadzała się jedynie do doprecyzowania, że chodzi nie o wszczęcie jakiegokolwiek postępowania karnego, ale postępowania karnego wiążącego się z niewykonaniem tego zobowiązania. Treść normy art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ord. pod. w brzmieniu nadanym po wskazanej wyżej nowelizacji, co podkreślił Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wskazanego wyżej orzeczenia, zawiera również normę uznaną w tym wyroku za niekonstytucyjną. Nie powinno więc budzić wątpliwości, że stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny cecha niekonstytucyjności odnosi się także do przepisu art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ord. pod. w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 września 2005 r. Można więc w tej sytuacji mówić o oczywistej niezgodności z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej także art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ord. pod. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., w zakresie, o którym mowa we wskazanym wyżej orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego (wyrok NSA z 19 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 566/13, dostępny na stronie internetowej CBOIS: orzeczenia.nsa.gov.pl). Należy także podkreślić, iż powyższe orzeczenie TK zostało ogłoszone przed wydaniem decyzji merytorycznych w rozpoznawanej sprawie. Zatem organy podatkowe powinny być świadome jakie warunki powinno spełniać prawidłowe zawiadomienie o zawieszeniu biegu przedawnienia. Początkiem okresu zawieszenia postępowania jest (co podkreśla Trybunał Konstytucyjny) chwila poinformowania podatnika o toczącym się wobec niego postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Nie ma zatem racji organ podatkowy powołując w motywach zaskarżonej decyzji, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu z chwilą wszczęcia postępowania przygotowawczego w sprawie karnej skarbowej i doręczeniu skarżącemu w dniu [...] listopada 2012 r. zdawkowej informacji o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych. W świetle przesłanki wymienionej w art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ord. pod. liczy się chwila poinformowania podatnika o toczącym się postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Jeżeli do wywołania skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wystarczające jest zawiadomienie podatnika w jakiejkolwiek formie o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym – jak wskazał w swoim rozstrzygnięciu oraz na rozprawie Dyrektor Izby Skarbowej w W. - zdaniem Sądu nie można uznać, że pismo z dnia 8 listopada 2012r. spełniało tak opisany warunek. Z treści tego pisma wynika, że: "w dniu 26 października 2012r. – zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej – uległ zawieszeniu bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego podatku od towarów i usług za miesiące styczeń - grudzień 2007 r." Tak lapidarnie sformułowany przekaz nie pozwala ustalić w jakim kierunku prowadzone jest postępowanie karne skarbowe, jakiego rodzaju zarzuty rozważane są przez ten organ, ani nawet czy organ prowadzący to postępowanie zakłada popełnienie przestępstwa, czy wykroczenia skarbowego. W konsekwencji nie sposób również ustalić związku tego postępowania z zobowiązaniem podatkowym strony objętym zaskarżoną decyzją. Tymczasem zgodnie z 70 § 6 pkt 1 ustawy Ord. pod. zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje nie z chwilą wszczęcia jakiegokolwiek postępowania, lecz z chwilą wszczęcia takiego postępowania, którego przedmiotem jest podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego wiążących się z niewykonaniem tego zobowiązania, którego dotyczy decyzja. Pismo z 8 listopada 2012 r., na które powołuje się organ odwoławczy, nie zawierało elementarnych informacji pozwalających na ustalenie czy zaistniała przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Skoro tak, to nie można zgodzić się z Dyrektorem Izby Skarbowej, że podatnik jeszcze przed upływem terminu przedawnienia został skutecznie poinformowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, związane z niewykonaniem jego zobowiązania podatkowego. 12. W konsekwencji za w pełni uprawnioną należy uznać zawartą w skardze oraz w jej uzupełnieniach tezę, iż zobowiązania podatkowe strony Skarżącej z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. uległy przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2012 r. W ocenie Sądu w zakresie grudnia 2007 r. również uległo przedawnieniu "kwestionowanie" nadwyżki do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy ze względu na brak jakiejkolwiek informacji o dokonaniu czynności egzekucyjnych w tym zakresie. Upływ terminu przedawnienia prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy prowadzący postępowanie jest zobowiązany z urzędu uwzględniać upływ terminu przedawnienia niezależnie od tego, czy podatnik w toku postępowania podnosi taki zarzut. Związany jest z tym obowiązek sprawdzania, czy termin ten jeszcze nie upłynął. Obowiązek ten ciąży zarówno na organie pierwszej instancji, jak i na organie odwoławczym. Zgodnie z art. 208 § 1 ustawy Ord. pod., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Przepis ten określa sposób zakończenia postępowania przez organ pierwszej instancji w razie stwierdzenia w toku postępowania, że zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu. Dokonanie takiego ustalenia w toku postępowania odwoławczego wymaga wydania przez organ odwoławczy decyzji na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 208 § 1 ustawy Ord. pod. Organ odwoławczy powinien w takim wypadku uchylić decyzję organu pierwszej instancji w całości lub w części i w tym zakresie umorzyć postępowanie w sprawie. Konsekwencją upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest brak podstaw do wydania decyzji wymiarowej. 13. Uwzględnienie w sprawie zarzutu przedawnienia zobowiązań oraz elementów rozliczenia z tytułu podatku VAT za poszczególne miesiące 2007 r. powoduje, że ocena pozostałych zarzutów skargi, nie jest celowe. 14. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania orzeczono zaś na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 tej ustawy.