III SA/Wa 256/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sławomir Kozik (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Aneta Lemiesz, sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Protokolant referent stażysta Katarzyna Nartanowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 marca 2017 r. sprawy ze skargi A. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2012 r. oddala skargę Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIS") nr [...] z [...] listopada 2015 r., wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 21 § 1 pkt 1, § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn.zm., dalej: "O.p.") oraz art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 13 ust. 1 i ust. 2, art. 19 ust. 1, art. 20 ust. 1, art. 42, art. 86 ust. 1 i ust. 2 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 99 ust. 12, art. 108 ust. 1, art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: "u.p.t.u."), po rozpatrzeniu odwołania z 21 września 2015 r., wniesionego przez Pana P. S. w imieniu A. R. (dalej: "Strona", "Podatnik", "Skarżący"), utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...] września 2015 r., nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2012 r. oraz określenia na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., podatku do zapłaty z tytułu faktur wystawionych w styczniu i lutym 2012 r. Decyzja I instancji została wydana po ustaleniach dokonanych w wyniku postępowania kontrolnego, przeprowadzonego u Strony, prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą E., w zakresie m.in. rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe w 2010 r. Postępowanie kontrolne wykazało, iż Strona odliczyła podatek naliczony z faktur VAT wystawionych przez A. Sp. z o. o. z siedzibą w Rzeszowie dotyczących nabycia samochodów, które zdaniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tym samym Podatnik zawyżył podatek naliczony podlegający odliczeniu od podatku należnego w deklaracji podatkowej VAT-7 za styczeń 2012 r. o 172.069,62 zł. Ponadto organ stwierdził, że Strona wystawiając faktury VAT, z tytułu sprzedaży samochodów na rzecz A. Sp. z o. o., nie dokonała rzeczywistej sprzedaży towarów. Postanowieniem z 16 marca 2015 r. nr [...] włączono do akt przedmiotowego postępowania szereg dowodów przekazanych przez Agencję Bezpieczeństwa Wewnętrznego w R. a pozyskanych w toku śledztwa, prowadzonego pod sygnaturą V Ds. [...]Sp(c) przez Prokuraturę Okręgową w P.. Biorąc powyższe pod uwagę organ I instancji w decyzji z [...] września 2015 r., wydanej na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a i art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2015 roku, poz. 553 z późn. zm.), art. 21 § 1 pkt 1, § 3, § 3a i § 4, art. 23 § 2 art. 193 § 4-6 O.p., art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 9, art. 10 ust. 1 pkt 3 lit. a), art. 11 ust. 1, art. 13 ust. 1 i 2, art. 15 ust. 1 i 2, art. 20, art. 29 ust. 1, art. 42, art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit.a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 99 ust. 1 i 12, art. 103 ust. 1 i 3, art. 108 ust. 1 u.p.t.u., dokonał rozliczenia, uwzględniając dyspozycję art. 108 ust. 1 u.p.t.u., stwierdzając, że Strona jest obowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 133.476,00 zł, wynikającego z zakwestionowanych faktur VAT. Od decyzji tej, pełnomocnik Strony, pismem z 21 września 2015 r., złożył odwołanie do DIS. Organ odwoławczy, utrzymując w mocy decyzję I instancji powołał się na art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. i wskazał, że faktura stanowiąca podstawę uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego musi być poprawna nie tylko z formalnego punktu widzenia, ale musi także odzwierciedlać prawdziwy przebieg zdarzeń gospodarczych. Organ powołał się na orzecznictwo sądów administracyjnych, w którym, jak wskazał, przyjmuje się jednolicie, że faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w niej kontrahentami, jest bezskuteczna prawnie, a w związku z tym nie może wywołać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i odbiorcy. Organ wyjaśnił następnie, że w okresie objętym niniejszym postępowaniem Strona prowadziła działalność gospodarczą pod firmą E., w ramach której kierowała korporacją taksówkową, zrzeszającą podmioty gospodarcze prowadzące usługi taksówek osobowych, organizując im zlecenia przewozowe. W styczniu i lutym 2012 r., Podatnik dokonał na rzecz A. Sp. z o.o. sprzedaży dziesięciu samochodów C., wystawiając z tego tytułu faktury VAT o łącznej wartości: w styczniu 2012 r. netto: 406.622,36 zł i VAT: 93.523,13 zł, w lutym 2012 r. netto: 173.709,76 zł, VAT: 39.953,24 zł. W wyniku analizy dokumentacji księgowej Strony stwierdzono, że ww. pojazdy zostały przez Nią zakupione na podstawie faktur VAT wystawionych przez A. Sp. z o.o. w listopadzie i grudniu 2011 r., na łączną wartość netto: 573.332,12 zł i VAT: 131.866,37 zł, które to faktury VAT zostały uwzględnione przez Podatnika w rozliczeniu za styczeń 2012 r. W rozliczeniu za ten miesiąc ujęto również trzy inne faktury VAT, wystawione w grudniu 2011 r. przez ten sam podmiot tytułem sprzedaży samochodów C., o łącznej wartości netto: 174.796,75 zł i VAT: 40.203,25 zł. Na wszystkich ww. fakturach VAT błędnie określono nabywcę samochodów, wskazując nazwę firmy: S., zamiast E., jednak do faktur VAT nie wystawiono not korygujących. Organ dodał, że z analizy faktur VAT sprzedaży i zakupu wynika, że Strona dokonała nabycia fabrycznie nowych pojazdów po cenie niższej od tej, za którą następnie sprzedała je temu samemu podmiotowi, od którego wcześniej je zakupiła. Organ wskazał następnie, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Strona dokonała w 2011 roku zakupu stu siedemdziesięciu dziewięciu samochodów osobowych marki C. od A. Sp. z o.o. W tym samym roku Podatnik sprzedał sto sześćdziesiąt sześć z nich na rzecz tego podmiotu. Pozostałe trzynaście samochodów, po uprzednim zarejestrowaniu ich w Wydziale Komunikacji Urzędu Dzielnicy W. na swoje nazwisko, Strona sprzedała do A. Sp. z o.o. w 2012 roku, w tym dziesięć - w miesiącach objętych niniejszym postępowaniem. Organ odwoławczy wskazał również, że postanowieniem z [...] marca 2015 r" nr [...] organ kontroli skarbowej włączył jako dowód w postępowaniu kontrolnym uwierzytelnione kserokopie dokumentów z akt śledztwa sygn. akt [...], prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w P., tj. postanowienie o przedstawieniu zarzutów sygn. akt [...] z [...] listopada 2014 r. wydane przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej w P., protokół przesłuchania Podatnika w charakterze podejrzanego z 20 stycznia 2015 r., sporządzonego przez funkcjonariusza Delegatury Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego w R. oraz protokół przesłuchania świadka - Pana G. J.z 22 stycznia 2015 r., sporządzonego przez funkcjonariusza Delegatury Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego w R.. Organ odwoławczy przytoczył w zaskarżonej decyzji obszerne fragmenty zeznań Podatnika oraz świadka - Pana G. J. DIS uznał następnie, że zeznania Podatnika i świadka potwierdzają, fikcyjność przedmiotowych transakcji zakupu samochodów przez Stronę od A. Sp. z o.o., jak również ich odsprzedaży do tego samego podmiotu, po uprzedniej ich rejestracji. Z treści zeznań świadka, jak wskazał organ wynika, że kontrahent Strony, realizując dostawy samochodów na rzecz podmiotów zagranicznych, podejmował działania mające na celu uzyskanie korzystnej ceny od importera. Działania te polegały na fikcyjnej sprzedaży przedmiotowych samochodów klientom flagowym, którzy następnie dokonywali ich rejestracji i (również fikcyjnej) sprzedaży do A. Sp. z o.o. Faktycznymi odbiorcami przedmiotowych aut były natomiast podmioty, mające siedzibę poza terytorium kraju. Zdaniem organu odwoławczego mimo, że zeznania świadka nie dotyczą bezpośrednio Strony, jak również pojazdów marki C., są w pełni zgodne z wyjaśnieniami Strony, wzajemnie się uzupełniają tworząc logiczną całość i stanowią wiarygodne źródło informacji o działaniach podejmowanych przez A. Sp. z o.o. Wynika z nich, że A. Sp. z o.o. wystawiała faktury sprzedaży fabrycznie nowych samochodów na rzecz polskich podmiotów (w tym Podatnika), które to podmioty dokonywały ich rejestracji, a następnie wystawiały faktury sprzedaży tych samych pojazdów na rzecz A. Sp. z o.o., podwyższając wykazaną w nich cenę o prowizję. Zarówno świadek, jak i Podatnik zgodnie stwierdzili, że pojazdy, opisane w ww. fakturach nie były dostarczane do polskich podmiotów. Powyższe, jak wskazał DIS, potwierdzają również znajdujące się w aktach sprawy dokumenty w postaci faktur VAT nabycia i sprzedaży, dokumenty przewozowe D. oraz dowody przyjęcia samochodów marki C.. Z analizy zapisów na fakturach sprzedaży wynika, zdaniem organu, że wartość brutto samochodów zakupionych przez Stronę była o 861,00 zł niższa od wartości tych samych pojazdów sprzedanych z powrotem do A. Sp. z o.o. Różnica w cenie, wynosząca faktycznie, jak zeznała Strona i świadek, blisko 1.000,00 zł, stanowiła prowizję na rzecz Podatnika za zarejestrowanie pojazdów, których nie była ona rzeczywistym właścicielem. Strona nie przedłożyła również potwierdzeń uiszczenia zapłaty za przedmiotowe pojazdy. Z wyjaśnień Podatnika wynika natomiast, że faktycznie takie płatności nie były regulowane. Strona otrzymywała jedynie ww. prowizję, uwzględnianą w wystawianych fakturach sprzedaży tych samych pojazdów na rzecz ich wcześniejszego dostawcy. DIS dodał, że w aktach sprawy brak jest dokumentów potwierdzających przemieszczenie zakupionych rzekomo pojazdów do miejsca wykonywania działalności przez Stronę, natomiast dokumenty przewozowe DHL, zgodnie z informacją przekazaną przez D. Sp. z o.o. pismem z 4 lutego 2015 r., dotyczyły przewozu na trasie R. – W. przesyłek kopertowych o wadze do 5 kg. Dodatkowo D. Sp. z o.o. udzieliła informacji, że nie świadczy usług przewozu samochód. DIS uznał, że sprzedaż na rzecz Strony pojazdów marki C. przez A. Sp. z o.o. nie miała miejsca w rzeczywistości, ponieważ przedmiotowe samochody były przedmiotem jedynie pozornych transakcji sprzedaży, których celem było umożliwienie Podatnikowi zarejestrowanie pojazdów na Jego nazwisko. Faktycznie zostały one nabyte przez A. Sp. z o.o. celem ich dalszego zbycia do zagranicznych kontrahentów w wykonaniu wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Zdaniem DIS, organ I instancji zatem, prawidłowo stwierdził, że na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., Stronie nie przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez A. Sp. z o.o. i uwzględnionych w rozliczeniu deklaracji VAT-7 za styczeń 2012 r. w łącznej kwocie 172.069,62 zł. DIS wyjaśnił następnie, że Strona, która nie nabyła określonych w fakturach VAT towarów nie mogła dokonać ich odsprzedaży, a jeśli tak to wystawione faktury również nie dokumentują faktycznej sprzedaży. Skoro transakcje wynikające z zakwestionowanych faktur VAT polegały wyłącznie na wystawianiu i przepływie faktur VAT bez fizycznej dostawy towarów, słusznie, zdaniem DIS, w zaskarżonej decyzji zastosowano normę prawną, wynikającą z art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Czynność, która ma jedynie swój obraz w dokumentacji, lecz nie została w rzeczywistości przeprowadzona, nie rodzi ani obowiązku podatkowego, ani prawa do odliczenia podatku, powoduje natomiast konieczność zapłaty podatku wykazanego na fakturze z mocy art. 108 ust. 1 u.p.t.u. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji podjął wszelkie czynności zmierzające do ustalenia, czy faktury VAT dotyczące sprzedaży i zakupu samochodów pomiędzy Stroną, a A. Sp. z o.o. dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. DIS uznał, że organ I instancji nie naruszył przepisów postępowania odmawiając przeprowadzenia dowodów z przesłuchań świadków oraz dodatkowych zeznań Podatnika, o co wnosiła w toku postępowania Strona. Organ odwoławczy wyjaśnił, że pełnomocnik Strony, formułując zarzut naruszenia przepisów postępowania, poprzez nieprzesłuchanie wnioskowanych osób, w żaden sposób nie wykazuje, aby ponowne przesłuchanie miało wpłynąć na zamianę ustaleń faktycznych w zakresie istotnym dla wyniku sprawy. Zdaniem DIS, bez wpływu na prawidłowość podjętego rozstrzygnięcia pozostają również przedłożone przez pełnomocnika Strony dowody zapłaty, które stanowią potwierdzenia dokonania przelewów, a także potwierdzenia wpłat gotówkowych do kasy Podatnika. Organ odwoławczy wyjaśnił, że niektóre z tych dokumentów zostały wystawione przed wystawieniem spornych faktur VAT na rzecz Strony przez A. Sp. z o.o., tj. przed 14 listopada 2011 r. Dotyczą one zatem innych transakcji niż te będące przedmiotem niniejszego postępowania. Pozostałe z przedłożonych dokumentów potwierdzają natomiast zapłatę na rzecz Strony prowizji, której otrzymania przez Podatnika organ odwoławczy nie kwestionuje. Niemniej jednak fakt otrzymania wynikających z tych dowodów kwot nie świadczy jeszcze o tym, że sporne transakcje miały miejsce w rzeczywistości. DIS wyjaśnił, że nie zaprzecza możliwości kompensat wzajemnych świadczeń, jednak, żeby mogło dojść do takiej kompensaty konieczne jest uprzednie udokumentowanie rzeczywistych świadczeń. Kompensata dotyczy bowiem wzajemnych i wymagalnych zobowiązań i należności. W niniejszej sprawie natomiast, rzekome świadczenia nie wystąpiły, ponieważ, jak zostało dowiedzione, faktury VAT, mające dokumentować dostawę i sprzedaż samochodów nie dokumentowały rzeczywistych transakcji, ale zostały wystawione jedynie w celu umożliwienia Stronie zarejestrowania pojazdów na własne nazwisko. Z całości materiału dowodowego wynika, że Podatnik faktycznie nie nabył przedmiotowych samochodów, tj. nie rozporządzał nimi jak właściciel. W skardze z 4 stycznia 2015 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zaskarżając decyzję DIS z [...] listopada 2015 r. w całości, Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o jej uchylenie oraz decyzji I instancji, a także o zasądzenie od DIS na rzecz Skarżącego kosztach postępowania oraz kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie: 1) art. 188 w związku z art. 181 O.p., polegające na bezpodstawnym odrzuceniu przez DIS żądania Strony dotyczącego przeprowadzenia bezpośredniego dowodu z przesłuchania Skarżącego oraz zeznań świadków G. J., R. K., J. K. oraz E. M. oraz zaniechaniu przeprowadzenia ww. dowodów, pomimo, iż mogły one przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, 2) art. 180 § 1 O.p., polegające na bezpodstawnej odmowie uznania za dowód w sprawie potwierdzeń wpłat gotówkowych i potwierdzeń wykonania przelewów, co doprowadziło do bezpodstawnego uznania przez Dyrektora IS, że obrót pomiędzy Skarżącym oraz A. Sp. z o.o. miał charakter pozorny, podczas gdy Skarżący miał rzeczywisty interes gospodarczy w zawieraniu umów z A. 3) art. 191 O.p., polegające na błędnej ocenie zgormadzonego w sprawie materiału dowodowego i bezpodstawnym uznaniu, że obrót samochodami pomiędzy Skarżącym, a A. miał charakter fikcyjny, a wystawione faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji, 4) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., poprzez jego zastosowanie do faktur wystawionych na Skarżącego, które odzwierciedlają rzeczywiście dokonanie transakcje i w konsekwencji bezpodstawne pozbawienie prawa Skarżącego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Skarżącego na podstawie art. 86 ust. 1 u.p.t.u., 5) art. 108 ust. 1 u.p.t.u., polegające na obciążeniu Skarżącego obowiązkiem zapłaty podatku VAT w odniesieniu do czynności, które zostały już prawidłowo przez niego rozliczone. Skarżący ponadto wniósł, na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm., dalej: "P.p.s.a.") o dopuszczenie i przeprowadzenie uzupełniających dowodów z załączonych do skargi dokumentów: "Kompensata rozrachunków nr K.." oraz "Kompensata rozrachunków nr: AWIZO A.", na okoliczność dokonywania rozliczeń finansowych pomiędzy Skarżącym, a A.. Zdaniem Skarżącego organy oparły swoje rozstrzygnięcia jedynie na fakcie postawienia Skarżącemu zarzutów w postępowaniu prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w P. i zaniechały przeprowadzenia szeregu dowodów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Skarżący zaznaczył, że zawierał umowy sprzedaży samochodów z A., a dokonywane transakcje były dla niego korzystne z punktu widzenia finansowego. Powyższego faktu nie podważają w żadnym razie uzgodnione przez strony i dopuszczalne prawnie warunki tych transakcji, w tym w szczególności zastrzeżenie prawa odkupu oraz uregulowanie wzajemnych należności w drodze kompensat (potrąceń). Dokonanych przez strony transakcji nie negują również ustawowe przesłanki skutecznego przeniesienia prawa własności. Skarżący dodał, że organ podatkowy, włączając materiał zgormadzony w innych postępowaniach, nie jest zwolniony całkowicie z aktywności w zakresie samodzielnego zbierania dowodów i nie może ustalać stanu faktycznego, poprzestając całkowicie na dowodach zebranych przez inne organy i w innych postępowaniach. Skarżący podniósł, że nieprzydatnym dla przeprowadzenia dowodu fikcyjności przedmiotowych transakcji jest protokół przesłuchania G. J.. Z zeznań świadka G. J. wynika, że od 2008 roku był on zatrudniony w A. na stanowisku kierownika salonu sprzedaży samochodów marki P., podczas gdy transakcje pomiędzy A., a Skarżącym w niniejszej sprawie dotyczyły sprzedaży pojazdów marki C.. Ponadto, w protokole przesłuchań świadka znajduje się opis transakcji realizowanych z firmą S., a nie z firmą Skarżącego. W konsekwencji, w ocenie Skarżącego, protokół przesłuchań świadka nie może stanowić dowodu na okoliczność fikcyjności transakcji sprzedaży samochodów w niniejszej sprawie. W ocenie Skarżącego, Dyrektor IS, dostrzegając powyższe rozbieżności, winien był uznać przedmiotowy dowód za nieprzydatny, a w konsekwencji pominąć go bądź też przeprowadzić uzupełniający dowód z bezpośredniego przesłuchania świadka G. J. celem wyjaśnienia powyższych wątpliwości. Zdaniem Skarżącego, o pozornej czynności można mówić wyłącznie wtedy, gdy obie strony mają świadomość i działają w celu wykonania czynności dla pozoru. W żadnym natomiast miejscu zaskarżonej decyzji DIS nie udowodnił, że Skarżący działał z taką świadomością. Skarżący zauważył, że już sama treść Jego przesłuchania wskazuje, że przekonany był o tym, że kupuje od A. samochody oraz że staje się ich prawnym właścicielem i tym przekonaniu dokonał ich rejestracji w Urzędzie [...] W.. Rejestracja samochodów stanowi zatem wyraz realizacji przez Skarżącego prawa własności do przedmiotowych samochodów. Przekonany o posiadaniu prawa własności, Skarżący następnie dokonał sprzedaży samochodów, zgodnie z przysługujących prawem odkupu A.. Skarżący dodał, że zawierane przez niego transakcje nie doprowadziły do uszczuplenia należności Skarbu Państwa. Skarżący dokonał zapłaty podatku należnego na konto właściwego urzędu skarbowego, a w związku z zakupami odliczył podatek VAT wykazany na fakturach wystawionych przez A.. Skarżący podkreślił, że zeznania świadków R. K. - Prezes Zarządu A. oraz J. K. - męża Prezes Zarządu A., prawdopodobnie potwierdziłyby realność transakcji z udziałem Skarżącego. Brak jest zatem, jakiegokolwiek uzasadnienia dla zaniechania przeprowadzenia dowodu z tych zeznań jak również z zeznań świadka E. M., będącej pracownikiem Skarżącego odpowiedzialnym za przyjmowanie płatności gotówkowych i wystawianie dokumentów kasowych w firmie Skarżącego. W przypadku wątpliwości co do prawdziwości dokumentów potwierdzających wpłaty w niniejszej sprawie, organ winien zweryfikować tę okoliczność poprzez przesłuchanie osoby, która winna mieć bezpośrednią wiedzę o dokonywaniu takich płatności oraz wystawianych dokumentach. Skarżący dodał, że odrzucone przez organy dowody wpłaty gotówkowej KP oraz potwierdzenia wykonania przelewów, dokumentują z jednej strony uzyskaną przez firmę Skarżącego nadwyżkę z tytułu odsprzedaży samochodów na A., która stanowiła przychód działalności gospodarczej Skarżącego, a z drugiej strony spełnienie zobowiązania A. z tytułu zapłaty ceny za zakupione samochody od firmy Skarżącego, w części nieuregulowanej dokonanymi kompensatami. Skarżący rozliczał się bowiem z A. na zasadzie kompensat, które to są dozwolonym i powszechnie przyjętym sposobem zapłaty. Firma Skarżącego otrzymywała środki, stanowiące różnicę pomiędzy ceną nabycia zakupionych od A. samochodów, a ceną odsprzedaży przedmiotowych samochodów na rzecz A.. Różnica ta wpłacana była przez A. przelewem na rachunek Skarżącego albo wpłacana w kasie za pokwitowaniem KP. Skarżący nie zakwestionował ustalenia poczynionego przez organy, zgodnie z którym brak było fizycznego przemieszczenia samochodów pomiędzy stronami transakcji. W ocenie Skarżącego, brak odbioru samochodów przez Skarżącego nie świadczy jednak o tym, że prawo własności do przedmiotowych samochodów nie przeszło na Skarżącego. Skarżący podkreślił, że skutki przeniesienia prawa własności sprzedawanej rzeczy określone zostały przez ustawodawcę w art. 155 Kodeksu cywilnego, którego wynika, że umowa sprzedaży rzeczy oznaczonej co do tożsamości przenosi własność na nabywcę. Przeniesienie zatem, własności oznaczonego, konkretnego samochodu, o określonym numerze seryjnym dla swej ważności i skuteczności wymagało jedynie zawarcia stosownej umowy sprzedaży, nie wymagało natomiast fizycznego przeniesienia posiadania samochodu. Skarżący podkreślił również, że prawo odkupu jest powszechnie spotykaną instytucją prawną, a zgodnie z art. 594 § 1 Kodeksu cywilnego, z chwilą wykonania prawa odkupu kupujący obowiązany jest przenieść z powrotem na sprzedawcę własność kupionej rzeczy za zwrotem ceny i kosztów sprzedaży oraz za zwrotem nakładów. Oznacza to, że wobec skorzystania przez A. z zastrzeżonego na jej rzecz prawa odkupu, Skarżący był zobowiązany do zwrotnej sprzedaży uprzednio nabytych samochodów. Zdaniem Skarżącego, bez znaczenia dla ważności i skuteczności transakcji sprzedaży samochodów pomiędzy A., a Skarżącym pozostają okoliczności związane z dalszą sprzedażą tych pojazdów przez A. kolejnym nabywcom. Skarżący nie miał ani wiedzy ani wpływu na ustalenia biznesowe A. z jej kontrahentami. Skarżący dokonując transakcji z A. działał w dobrej wierze i był przekonany o tym, że nabywa samochody od A. oraz staje się ich prawnym właścicielem. Skarżący dodał, że DIS nie wskazał, z jakimi nadużyciami w systemie VAT miały by się wiązać dokonywane transakcje pomiędzy A., a firmą Skarżącego. Nie wiązały się one z żadnym ryzykiem istnienia nadużyć w VAT, a tym bardziej nie miał na celu dokonania jakiegokolwiek oszustwa podatkowego. Obrót samochodami pomiędzy A., a firmą Skarżącego był neutralny na gruncie podatku VAT, a kwoty podatku VAT wynikające z wystawionych przez obie strony faktur nie mogą zostać odliczone przez żaden inny podmiot. W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji z [...] listopada 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Rozpoznając sprawę Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy operacje gospodarcze między firmą "A." Sp. z o.o. i firmą Skarżącego faktycznie miały miejsce, czy też były to transakcje fikcyjne. Od rozstrzygnięcia tej kwestii uzależnione jest ustalenie, czy Skarżący mógł skorzystać, z wynikającego z art. 86 ust. 1 u.p.t.u., prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z zakwestionowanych w niniejszej sprawie przez organy podatkowe, faktur wystawionych przez firmę "A.", dokumentujących sprzedaż na rzecz Skarżącego samochodów osobowych, a w konsekwencji też ustalenie, czy Skarżący sam wystawiając faktury dokumentujące sprzedaż tych samych samochodów na rzecz "A.", dokonywał rzeczywistej transakcji gospodarczej. Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u., wynika natomiast, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Podkreślenia jednak wymaga, że sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku w niej wykazanego. Podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika, wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Prawo do odliczenia przysługuje zatem wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. W tym przypadku, opodatkowana jest odpłatna dostawa towarów (art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.), przez którą zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.t.u., rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe zakwestionowały prawo Skarżącego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ uznały, że wystawieniu faktur przez "A." nie towarzyszyło przeniesienie na Skarżącego prawa do rozporządzania jak właściciel spornymi w niniejszej sprawie samochodami osobowymi, a w konsekwencji wystawieniu faktur przez Skarżącego nie towarzyszyło przeniesienie na "A." prawa do rozporządzania jak właściciel odsprzedawanymi następnie, tymi samymi samochodami osobowymi. Interpretacja zwrotu "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel", w praktyce stosowania prawa sprawia wiele trudności. Podkreślenia wymaga, że poprzez użycie tego sformułowania definicja dostawy towaru, zawarta w art. 7 ust. 1 u.p.t.u., została oderwana od pojęcia przeniesienia własności w cywilistycznym tego słowa znaczeniu. Chodzi tu zatem, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 maja 2010 r. sygn. akt I FSK 963/09, o aspekt faktyczny sprowadzający się do przekazania faktycznej możliwości dysponowania towarem, a nie rozporządzania nim w sensie prawnym. Dokonując zatem kwalifikacji danej czynności na potrzeby podatku od towarów i usług należy oderwać się od jej uwarunkowań cywilistycznych a skoncentrować się na aspekcie faktycznym, ze szczególnym uwzględnieniem tego, czy w ramach danej czynności zrealizowany został obrót podlegający opodatkowaniu tym podatkiem. W konsekwencji dokonując koniecznej kwalifikacji zdarzenia gospodarczego należy przeanalizować, czy zrealizowany został obrót, pod którym to pojęciem rozumieć należy przekazanie kontroli ekonomicznej nad towarem w taki sposób, że nabywca może nią rozporządzać jak właściciel. W przytoczonym wyroku NSA odwołał się do wyroku z 8 lutego 1990 r., sygn. C – 320/88, w którym TSUE przesądził, że "wyrażenie "dostawa towarów" w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym". NSA odwołując się do judykatury europejskiej wskazał, że: "(...) podkreślono, że "pojęcie wykorzystania jest koncepcją unijną, co oznacza, że prawo cywilne obowiązujące w danym państwie członkowskim nie może wpływać na jego interpretację w kontekście art. 4 VI Dyrektywy" a zarazem ze szczególnym naciskiem wyeksponowano to, że "przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel musi być rozumiana przede wszystkim jako przeniesienie ekonomicznego władztwa nad rzeczą" (por.: uwagi do art. 14 – 19 Dyrektywy Rady WE nr 2006/112/WE z 28.11.2006 r. [w:] Dyrektywa VAT. Komentarz pod red. K. Sachsa i R. Namysłowskiego, LEX 2008 za Systemem Informacji Prawnej LEX)". Uwzględniając powyższe Sąd zgadza się z konstatacją NSA wyrażoną w cyt. wyroku, iż poczynione uwagi pozwalają wnosić, że dokonując kwalifikacji danej czynności na potrzeby podatku od towarów i usług należy oderwać się od uwarunkowań cywilistycznych danej czynności a skoncentrować się na jej aspekcie faktycznym, determinowanym przede wszystkim uwarunkowaniami ekonomicznymi danej czynności. Analizując kwestię przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel spornymi w niniejszej sprawie samochodami osobowymi pomiędzy "A." i Skarżącym, a następnie pomiędzy Skarżącym i "A.", należy w pierwszej kolejności wskazać te okoliczności stanu faktycznego, które nie budzą wątpliwości w sprawie. Organy zatem ustalił, czego nie kwestionuje Skarżący, że Skarżący na podstawie faktur VAT wystawionych przez "A." w listopadzie i grudniu 2011 r., nabył od "A.", trzynaście fabrycznie nowych samochodów C.. Faktury te zostały uwzględnione przez Skarżącego w rozliczeniu za styczeń 2012 r. Następnie, po dokonaniu rejestracji tych samochodów w Wydziale Komunikacji Urzędu Dzielnicy W., Skarżący, dokonał sprzedaży dziesięciu z tych samochodów w styczniu i lutym 2012 r., firmie "A.", po cenie wyższej niż zostały one wcześniej nabyte przez Skarżącego od tego samego podmiotu, wystawiając z tego tytułu faktury VAT na "A.". Nie budzi wątpliwości w sprawie, że powyższym transakcjom nie towarzyszyło ani fizyczne przemieszczenie przedmiotowych samochodów osobowych pomiędzy stronami transakcji, ani przepływ gotówki, poza przepływem na rzecz Skarżącego, kwoty stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą sprzedaży samochodów przez Skarżącego do "A.", a kwotą wcześniejszej sprzedaży tych samochodów przez "A." do Skarżącego. W pozostałym zakresie strony transakcji dokonały kompensaty wzajemnych należności. Strona nie zakwestionowała powyższych ustaleń faktycznych, pomimo iż wnosiła o przeprowadzenie dodatkowych dowodów w sprawie w tym o ponowne Jej przesłuchanie, jak również dodatkowych świadków. Strona zakwestionowała natomiast, dokonaną przez organy podatkowe, ocenę prawną przedmiotowych transakcji w zakresie skutków podatkowych na gruncie podatku od towarów i usług, jakie zdaniem organów podatkowych, zrodziły powyższe transakcje. Wnioskowane przez Stronę dowody, miały na celu, w ocenie Sądu, wykazanie wadliwości dokonanej przez organy podatkowe oceny prawnej transakcji, jak również zakwestionowanie dokonanych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych, które jednak zdaniem Sądu, nie miały kluczowego znaczenia dla dokonanej przez organy podatkowe oceny prawnej transakcji. Podkreślenia wymaga, że odnośnie powyżej przytoczonych ustaleń faktycznych, pełnomocnik Skarżącego, zaznaczył w skardze, że Skarżący "zawierał umowy sprzedaży samochodów z A., a dokonywane transakcje były dla niego korzystne z punktu widzenia finansowego. Powyższego faktu nie podważają w żadnym razie uzgodnione przez strony i dopuszczalne prawnie warunki tych transakcji, w tym w szczególności zastrzeżenie prawa odkupu oraz uregulowanie wzajemnych należności w drodze kompensat (potrąceń)." Warto w tym miejscu przytoczyć również wyjaśnienia Skarżącego, wynikające z Jego przesłuchania w charakterze podejrzanego, przeprowadzonego 20 stycznia 2015 r. przez funkcjonariusza Delegatury Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego w R.. Skarżący opisując okoliczności w jakich doszło do porozumienia się stron spornych transakcji co do ich zawarcia wskazał, że propozycja Pana J. K. polegała na tym, że Strona kupi od A. Sp. z o.o. określone samochody i zarejestruje je w W.. Pan J.K. zapewnił, że samochody te po zarejestrowaniu odkupi, zaś jego małżonka - Pani R. K. - prezes zarządu A. zapewniała, że z tego interesu wszyscy będą mieli same profity i że interes ten nie ma żadnych ujemnych skutków prawnych. Pan J.K. dodał przy tym, że jest w stanie zapłacić Stronie 1.000,00 zł za każdy zarejestrowany samochód. Pani R. K. zadeklarowała przygotowanie pisemnego oświadczenia, że odkupi wszystkie pojazdy, sprzedane Stronie i takie oświadczenie Podatnik otrzymał w późniejszym czasie. Skarżący wyjaśnił, że fizycznie pojazdy nabywane przez E. nie były przemieszczane do W.. Za wystawionymi fakturami za pośrednictwem rachunków bankowych nie szły również żadne środki finansowe. Pojazdy te były jedynie fakturowane i automatycznie refakturowane na A. Sp. z o.o., zgodnie z wcześniejszą umową. Faktura sprzedaży uwzględniała tylko 1.000,00 zł prowizji dla Strony, które z A. wpływały na Jej rachunek. Analizując wskazane powyżej okoliczności stanu faktycznego, Sąd doszedł do wniosku, że organy podatkowe, słusznie uznały fikcyjność przedmiotowych transakcji, przyjmując, iż wystawionym w niniejszej sprawie fakturom nie towarzyszyły rzeczywiste transakcje. Sąd w żadnym razie nie kwestionuje prawa stron do zawierania umów, w tym przede wszystkim do swobodnego kształtowania treści umowy, a więc również zastrzeżenia prawa odkupu oraz uregulowania wzajemnych należności w drodze kompensat (potrąceń). W niniejszej sprawie jednak, całokształt okoliczności towarzyszących zawarciu spornych transakcji, świadczy o tym, że strony tych transakcji, w istocie rzeczy, nie miały zamiaru dokonywać dostawy (sprzedaży) przedmiotowych samochodów osobowych a w konsekwencji nie doszło w wyniku tych transakcji do przeniesienie prawa do rozporządzania spornymi samochodami osobowymi jak właściciel. Strony przedmiotowych transakcji, z góry założyły taki ich przebieg, aby w ich wyniku, nie doszło do rzeczywistego przemieszczenia samochodów osobowych od A. do Skarżącego oraz do przepływu środków finansowych z tytułu wzajemnych należności. Skarżący przyjmując faktury wystawione przez A., nie dokonywał zapłaty wynikających z nich kwoty z tytułu ceny nabycia samochodów osobowych ponieważ, zgodnie z ustaleniami po zarejestrowaniu samochodów miał wystawić faktury dokumentujące ich sprzedaż na rzecz A.. Skarżący zatem rejestrowała samochody osobowe za które nie zapłacił i nigdy nie miał zapłacić, jak również których nie objął i nigdy nie zamierzał objąć w fizyczne władanie. Przedstawiony schemat i opis transakcji nie pozostawia wątpliwości co do faktycznych zamiarów stron spornych transakcji, których celem była jedynie rejestracja przedmiotowych samochodów osobowych w W. To za tę czynność Skarżący otrzymał wynagrodzenie od A.. Wskazany cel wespół z przedstawionym powyżej schematem transakcji przesądza, zdaniem Sądu, o pozornym charakterze dokonywanych między Skarżącym a A. transakcji sprzedaży samochodów osobowych. Nie chodziło w nich bowiem o przeniesienie prawa do rozporządzania samochodami jak właściciel, o przeniesienie ekonomicznego władztwa nad rzeczą, ale tylko o dokonanie ich rejestracji przez Skarżącego. Okoliczność tę potwierdza, ustalone przez strony transakcji prawo odkupu przedmiotowych samochodów przez A., wynikające zarówno z przytoczonych powyżej zeznań Skarżącego, jak również ze znajdującego się w aktach sprawy, oświadczenia prezes A.. Zdaniem Sądu, oświadczenie to, rozważane w okolicznościach niniejszej sprawy, potwierdza fikcyjny charakter spornych transakcji, wynika bowiem z niego, że w istocie rzeczy A. nie zamierzało przenosić prawa do rozporządzania tymi samochodami jak właściciel na Skarżącego a Skarżącego nie był zainteresowany nabyciem prawa do rozporządzania tymi samochodami jak właściciel. Samo oświadczenie stanowiło natomiast swoiste zabezpieczenie stron spornych transakcji, poprzez całkowite ograniczenie skutków ewentualnego przeniesienia na Skarżącego prawa do rozporządzania przedmiotowymi samochodami jak właściciel, w sposób zaprzeczający istocie tego prawa. Skarżący bowiem, zgodnie z ustaleniami nie mógł dokonywać czynności jak właściciel względem przedmiotowych samochodów, lecz był zobowiązany po ich zarejestrowaniu do wystawienia faktur potwierdzających sprzedaż tych samochodów do A.. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Zgodnie natomiast z art. 108 ust. 1 u.p.t.u., w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Mając na względzie powyższe wyjaśnienia, Sąd doszedł do wniosku, że organy podatkowe słusznie uznały że transakcje sprzedaży, a w konsekwencji również odsprzedaży miały charakter fikcyjny, a w konsekwencji prawidłowo zastosowały w tym stanie faktycznym art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a oraz art. 108 ust. 1 u.p.t.u., kwestionując prawo Skarżącego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikając z faktur wystawionych w niniejszej sprawie przez A., jak również określając Skarżącemu podatek do zapłaty z tytułu wystawionych przez niego faktur na A.. Skarżący powołał się w piśmie procesowym z 13 marca 2017 r., na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 31 lipca 2014 r. Sąd uznaje, że argumentacja przedstawiona powyżej wyczerpuje stanowisko Sądu w tej kwestii. Wypada jedynie dodać, że Sąd nie kwestionuje stanowiska, że obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu sprzedaży samochodu osobowego, może powstać nie z dniem odbioru samochodu lecz z chwilą wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż tego samochodu. Sąd podkreśla jedynie, że w niniejszej sprawie w ogóle nie doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania spornymi samochodami jak właściciel, co zostało wykazane powyżej. Dlatego też dokonanie rejestracji przez Skarżącego spornych samochodów, nie potwierdza, że Skarżący nabył prawo do rozporządzania spornymi samochodami, skoro podstawę ich rejestracji stanowiły "puste faktury", wystawione przez A.. Odnosząc się do argumentacji Skarżącego w kwestii nieprawidłowego zastosowania art. 108 ust. 1 u.p.t.u., w szczególności zawartej w piśmie procesowym z 13 marca 2017 r., Sąd zauważa, że z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 lutego 2014 r. sygn. akt I FSK 197/13, wywiedziona jest teza, że fakt wydania ostatecznych decyzji wobec odbiorcy faktur fikcyjnych nie stanowi jeszcze o wyeliminowaniu ryzyka uszczuplenia dochodów podatkowych. Podatnik musi udowodnić, że odliczony przez jego kontrahenta VAT został zwrócony do budżetu państwa w postaci zapłaty podatku określonego w decyzji. NSA omawiając kwestię zastosowania art. 108 ust. 1 u.p.t.u., wyraźnie podkreślił, że "(...) to nie na organie podatkowym spoczywa obowiązek wyeliminowania ryzyka uszczuplenia dochodów podatkowych czy udowodnienia, że takie ryzyko nie występuje lecz na skarżącym". W niniejszej sprawie brak jest natomiast dowodów potwierdzających wyeliminowania ryzyka uszczuplenia dochodów podatkowych w związku z wystawionymi przez Skarżącego fakturami na firmę A.. Pełnomocnik Skarżącego wskazał jedynie w piśmie procesowym z 13 marca 2017 r., że kontrahent Skarżącego jest określony, organ zatem może go skontrolować i obniżyć firmie A. podatek naliczony z faktur wystawionych przez Skarżącego. Powyższe stanowisko Skarżącego, w świetle stwierdzenia przez NSA, że fakt wydania ostatecznych decyzji wobec odbiorcy faktur fikcyjnych nie stanowi jeszcze o wyeliminowaniu ryzyka uszczuplenia dochodów podatkowych, jest zdaniem Sądu nie wystarczające do uznania, iż organy podatkowe nieprawidłowo zastosowały w niniejszej sprawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Podkreślenia przy tym wymaga, że Skarżący stoi na stanowisku, że sporne transakcje miały realny charakter, a w związku z tym można przyjąć, iż uważa, że firmie A., przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o naliczony wynikający ze spornych faktur wystawionych przez Skarżącego. Zdaniem Sądu, fikcyjność spornych transakcji potwierdza skala spornych transakcji. Jak bowiem wskazał organ w zaskarżonej decyzji, a co też wynika z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 3 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/ Wa 3532/15, Skarżący w podobnych okolicznościach jak w niniejszej sprawie, dokonał w 2011 roku zakupu stu siedemdziesięciu dziewięciu samochodów osobowych marki C. od A. Sp. z o.o. i w tym samym roku dokonał sprzedaży stu sześćdziesięciu sześciu z nich na rzecz tego podmiotu. Motywy uzasadniające dokonanie powyższych transakcji przez Skarżącego i A., wynikają z zeznań świadka - G. J. zawarte w protokole przesłuchania z 22 stycznia 2015 r., sporządzonego przez funkcjonariusza Delegatury Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego w R., który był zatrudniony w firmie A.. Z zeznań tych wynika, że przedmiotowe samochody osobowe były przeznaczone do sprzedaży za granicę, sporne transakcje w kraju, poprzedzające sprzedaż tych samochodów za granicę, były natomiast realizowane w celu uzyskania od centrali firm samochodowych w W., rabatu flagowego w związku ze sprzedażą określonej partii pojazdów określonemu nabywcy. W ocenie Sądu, wynikające z tych zeznań fakty, potwierdzają dokonaną przez organy podatkowe ocenę prawną spornych w niniejszej sprawie transakcji. Ustalenia dokonane przez organy podatkowe na podstawie zeznań tego świadka zakwestionował pełnomocnik Skarżącego, wskazując, że zeznania te dotyczą innych firm a nie Skarżącego, a także samochodów marki P. a nie C.. Skarżący też wnosił w postępowaniu podatkowym o ponowne przesłuchanie tego świadka, czego odmówił organ podatkowy. Sąd w tej kwestii, zgadza się ze stanowiskiem organu, zgodnie z którym powyższe zeznania opisują sposób, jak i motywy działania firmy A., nie ma więc większego znaczenia, że zeznania świadka nie odnoszą się bezpośrednio do Skarżącego, jak również samochodów marki C., które były przedmiotem spornych transakcji. Ponadto zeznania tego świadka potwierdzają ustalone przez organy okoliczności stanu faktycznego, które nie budzą wątpliwości w sprawie i nie są kwestionowane przez Skarżącego. Dlatego też zdaniem Sądu, organ podatkowy nie naruszył przepisów postępowania odmawiając przeprowadzenia wnioskowanego przez Skarżącego dowodu z przesłuchania tego świadka. W ocenie Sądu, nie ma też istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczność, czy Skarżący znał motywy działania firmy A., czy też ich nie znał, a mianowicie, że sporne transakcje były przeprowadzane w celu uzyskania przez A. rabatu flagowego, a przedmiotowe samochody, docelowo przeznaczone były na rynek zagraniczny, ponieważ jak to już wyżej wykazano, cały mechanizm i cel spornych transakcji, wskazuje na ich fikcyjny charakter. Z tego też powodu, zdaniem Sądu, organy podatkowe nie naruszyły przepisów postępowania dochodząc do wniosku, że dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, nie jest konieczne kolejne przesłuchanie Strony, jak i przeprowadzenie, wnioskowanych przez Stronę, dodatkowych dowodów z przesłuchania świadków: R. K. – prezes spółki A., jej męża J. K., a także E. M. – pracownika Skarżącego odpowiedzialnego za przyjmowanie płatności gotówkowych i wystawianie dokumentów kasowych w firmie Skarżącego, która miałaby potwierdzić prawdziwość dokumentów potwierdzających wpłaty do kasy firmy Skarżącego, przedstawianych przez Skarżącego w toku postępowania przed organami podatkowymi. Organ odwoławczy wyjaśnił powody dla których odmówił przeprowadzenia dowodów z tych dokumentów a Sąd zauważa dodatkowo, że miały one potwierdzić w istocie rzeczy okoliczność, że spornym transakcjom nie towarzyszył przepływ środków finansowych stanowiących należności wynikające z faktur dokumentujących sporne transakcje, poza kwotą stanowiącą różnicę pomiędzy tymi należnościami, a więc okoliczność, która nie jest sporna w sprawie, sporna bowiem jest ocena prawna tej okoliczności. Dlatego też Sąd uznał, iż DIS wydając zaskarżoną decyzję nie naruszył art. 181, jak i art. 188 w związku z art. 181, jak również art. 191 O.p. W ocenie Sądu, organy odmawiając Stronie prawa odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez "A.", prawidłowo oceniły zgromadzony materiał dowodowy, który jest zupełny i wystarczający dla przyjęcia stanowiska, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych pomiędzy wymienionymi w nich podmiotami. Przepisy regulujące postępowanie podatkowej nakazują organom podejmowanie wszelkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 122 O.p.). Nie oznacza to jednak, że w zakresie gromadzenia materiału dowodowego obowiązek ten jest nieograniczony i bezwzględny. Zbieranie dowodów nie polega bowiem na zbieraniu wszystkich możliwych dowodów, obowiązek ten natomiast istnieje jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Wskazania wymaga, że stosownie do treści art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W rozpoznanej sprawie brak było okoliczności nowych, dla których ustalenia konieczne było uwzględnienie wniosków dowodowych Strony, dlatego Sąd doszedł do przekazania, że nieprzeprowadzenie wnioskowanych przez Stronę dowodów nie miało wpływu na prawidłowość rozstrzygnięć organów podatkowych. Odmienna natomiast ocena materiału dowodowego dokonana przez organy podatkowe od tej, którą prezentuje Skarżący, nie stanowi o naruszeniu przepisów postępowania dotyczących postępowania dowodowego. Zdaniem Sądu, przeprowadzony przez organ podatkowy wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest w pełni logiczny i nie nosi cech dowolności. Argumentacja organu odwoławczego, w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest w pełni uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący a uzyskane w ten sposób dowody poddane zostały wnikliwej i poprawnej ocenie. Sąd postanowił oddalić, wniesione na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a., wnioski dowodowe zawarte w skardze z załączonych do skargi dokumentów: "Kompensata rozrachunków nr K." oraz "Kompensata rozrachunków nr: AWIZO A.", na okoliczność dokonywania rozliczeń finansowych pomiędzy Skarżącym, a A.. W ocenie Sądu, dokumenty te nie mają mocy dowodowej ponieważ stanowią one wydruki nieopatrzone żadną datą, ani niczyim podpisem, nie można zatem na ich podstawie ustalić kiedy i przez kogo zostały sporządzone. Ponadto, dokumenty te miały potwierdzić sposób rozliczeń finansowych pomiędzy Skarżącym, a A., a więc jak już wskazano wcześniej, okoliczność, która nie jest sporna w sprawie. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.