III SA/Wa 2560/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Grzegorz Nowecki, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2017 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. oddala skargę Postanowieniem z dnia [...] lipca 2015r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (DUKS) wszczął postępowanie kontrolne wobec Skarżącego, J. K. w zakresie "Kontrola rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010r." W toku postępowania kontrolnego stwierdzono, iż w 2010 roku Skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą I. Sp. jawna a następnie I. Sp. jawna. W dniu 19 kwietnia 2011r. do [...] Urzędu Skarbowego W. wpłynęło zeznanie Skarżącego o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2010 na formularzu PIT-36L. W sprawozdaniu finansowych za 2010r. I. Sp. jawna dokonała rozliczenia głównych pozycji różniących podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od wyniku finansowego (zysku, straty) brutto. Następnie I. Sp. jawna dokonała podziału wyniku podatkowego na wspólników. Do dnia [...] .08.2010r. wspólnicy: R.B., J.K. posiadali po 50% udziałów. Dnia [...] .08.2010r. do Spółki przystąpił p. K.S., zatem od dnia [...] .08.2010r. wspólnicy: R.B., J.K., K.S. posiadali po 33,33% udziałów. W 2010r. ewidencje zdarzeń gospodarczych do celów rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych były prowadzone w I. Sp. jawna na podstawie przepisów ustawy z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (tj. Dz.U. z 2009r. nr 152 poz. 1223 ze zm.). Organ kontroli ustalił, iż firma I. Sp. jawna zaksięgowała: • na koncie 401-5 "materiały budowlane" zakup materiałów w kwocie 1.219.429,06 zł, w tym faktury wystawione przez I. Sp. z.o.o, ul. [...], [...] W., NIP [...] w kwocie netto 658.250,50 zł: • na koncie 401-6 "materiały pomocnicze" zakup materiałów pomocniczych w kwocie 211.617,18 zł, w tym faktury wystawione przez I. Sp. z o.o, ul. [...], [...] W. , NIP [...] w kwocie netto 95.846,40 zł: Przesłuchiwany w charakterze świadka [...] grudnia 2014r. K.S. zeznał, iż w ogóle nie pamięta firmy "I." (poprzednio "D. "), nie jest w stanie podać w jakich okolicznościach doszło do współpracy z tą firmą, ponieważ w tym czasie nie był jeszcze współwłaścicielem Spółki. Z kolei przesłuchiwany w charakterze podejrzanego [...] marca 2015 r. Skarżący wyjaśnił, że okazane mu faktury VAT wyszczególnione w protokole zatrzymania rzeczy z [...] marca 2014 r. "to są faktury zabezpieczone w firmie" (tj. I. Spółka jawna). Faktury te otrzymane zostały od osoby o nazwisku P. . Do nawiązania współpracy doszło w sytuacji gdy zbliżał się okres rozliczeniowy z Urzędem Skarbowym i był problem z płatnościami. Wtedy też, dowiedzieli się prawdopodobnie od P.. że może on dostarczyć tak zwane "koszty na budowę", nie było konieczności natychmiastowego płacenia od wystawionych faktur. W razie konieczności kontaktowano się z P., który przyjeżdżał do biura lub na budowę i omawiano szczegóły. Skarżący wskazał, że podawał P. asortyment i kwotę, która ma się znaleźć na fakturze. Wyjaśnił również, że P. mówił, że te firmy od których mieli dostać faktury działają legalnie i odprowadzają podatki. P. nie mówił żadnych szczegółów o tych firmach. Z reguły P. przywoził pieniądze, przekazywał Skarżącemu, który dokonywał przelewu na rachunek wskazany na fakturach. P. przywoził kwotę netto, I. Spółka jawna dopłacała VAT. I. z tego tytułu miała koszty, czyli zmniejszenie podatku dochodowego. Przesłuchiwany w charakterze podejrzanego [...] marca 2015 r. przez prokuratora z Prokuratury Okręgowej w L. R.B. wyjaśnił, że okazane mu faktury VAT wyszczególnione w protokole zatrzymania rzeczy z dnia 27.03.2014 r. to są "faktury zabezpieczone w naszej firmie" (tj. I. Spółka jawna) przez Policję. Wskazał dalej, że żaden towar wyszczególniony na ww. fakturach do firmy I. spółka jawna nie dojechał. Faktury były wystawiane tylko i wyłącznie w celu uniknięcia zapłaty części podatku dochodowego. Faktury dostarczał G. P.. G. P. dostarczał kwotę netto wartości faktury, a R.B. i Skarżący na konto wskazane w fakturze przelewali wartość brutto. W latach 2008 - 2009 i 2010 P. dawał R.B. i Skarżącemu kwotę netto, a oni wysyłali kwotę brutto. Z zeznań trzeciego ze wspólników Spółki, K. S. wynika, że on także nie zna żadnych okoliczności w jakich nawiązała się i trwała współpraca pomiędzy ,,l." a I. Sp. jawna. Na podstawie zebranego materiału dowodowego i wyjaśnień złożonych przez Skarżącego, R. B., oraz K.S., w protokole badania ksiąg podatkowych z dnia [...] stycznia 2016r. organ kontroli stwierdził, że faktury VAT wystawione przez "I." Sp. z o.o., na rzecz I. Sp. jawna są tzw. "pustymi fakturami", nie odzwierciedlającymi faktycznych zdarzeń gospodarczych i jako takie w myśl przepisów zawartych w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm., dalej "ustawa") nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Organ uznał, iż transakcje zakupu materiałów budowlanych przez I. Sp. jawna od "I." Sp. z o.o. w świetle zgromadzonych dowodów nie miały miejsca, a faktury poświadczały nieprawdę, przez co nie spełniały ustawowych wymogów dowodu. Tym samym I. Sp. jawna zawyżyła koszty uzyskania przychodu zaksięgowane na koncie [...] o kwotę 658.250,50 złotych i na koncie [...] kwotę 95.846,40 zł. W protokole organ kontroli skarbowej wskazał, że w świetle art. 193 § 1,2,4 i 6 Ordynacji podatkowej księgi rachunkowe I. Sp. jawna za okres od 01.01.2010r. do 31.12.2010r. nie mogą stanowić dowodu o pełnej wartości, ze względu na to, że nie odzwierciedlają w pełni przebiegu zdarzeń gospodarczych, a przez to są nierzetelne w części dotyczącej zawyżenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu ujęcia na koncie [...] "materiały budowlane" oraz na koncie [...] "materiały pomocnicze" kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów w kwocie 754.096,90 zł. Skarżący nie złożył zastrzeżeń do protokołu kontroli. DUKS decyzją z [...] marca 2016r. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 148.943,00 zł. W uzasadnieniu decyzji wskazał, iż z zebranych w trakcie postępowania kontrolnego dowodów wynika, iż Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 754.096,90 zł, uznając za te koszty kwoty wynikające z faktur, które nie potwierdzają rzeczywiście dokonanych transakcji. Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji zarzucając jej wydanie z naruszeniem: art. 121, art. 122, art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i dokonanie interpretacji zebranego materiału dowodowego na niekorzyść podatnika. Zdaniem pełnomocnika, zarzuty przedstawione przez kontrolujących, jakoby faktury na dostawy towarów na rzecz podatnika od firmy I. Sp. z o.o. byty fakturami "pustymi" nie mają "dostatecznych podstaw w zebranym materiale dowodowym". Organ nie prześledził bowiem drogi towarów, których dostawa miała być fikcyjna. W opinii pełnomocnika, skoro kontrahenci podatnika potwierdzili ilość i wartość transakcji, które zawarli z podatnikiem, to dowodzi to, iż sporne faktury dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a więc Spółka musiała dokonywać zakupu materiałów potrzebnych do ich zrealizowania. Skoro zatem organ ustalił, że inwestycje były wykonane a towar zakupiony do ich wykonania został zużyty należało przeprowadzić postępowanie zmierzające do wyjaśnienia skąd pochodziły materiały i surowce użyte przez podatnika do wybudowania inwestycji na rzecz swoich klientów, w szczególności czy materiały te mogły pochodzić od innych kontrahentów Spółki. Niemniej, jak wskazał pełnomocnik, organ kontroli takiego postępowania nie przeprowadził i na podstawie dowodów pośrednich, pochodzących z postępowania karnego przeprowadzonego w stosunku do wspólników Spółki wyciągnął błędny wniosek, iż faktury od Spółki I. musiały być fałszywe. W odwołaniu zawarty został wniosek o o: • przesłuchanie w charakterze świadka G. P. na okoliczność ustalenia, jaka część faktur wystawianych przez l. Sp. z o.o. miała fikcyjny charakter, które faktury potwierdzały faktyczne dostawy, • przesłuchanie w charakterze Strony Skarżącego, na okoliczność ustalenia, jaka część faktur wystawianych przez I. Sp. z o.o. miała fikcyjny charakter, które faktury potwierdzały faktyczne dostawy, • powołanie biegłego z zakresu budownictwa i zlecenie mu wykonania opinii na temat możliwości wykonania inwestycji przeprowadzonych w 2010r. przez I. sp. j., przy jednoczesnym założeniu, iż wszystkie faktury pochodzące od spółki I. Sp. z o.o. były fałszywe. W ocenie Skarżącego należy zweryfikować jakie ilości materiałów musiały być użyte do wykonania tych inwestycji i czy materiały dostarczone przez innych kontrahentów spółki mogły być wystarczające do wykonania tych inwestycji. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (DIS) decyzją z [...] czerwca 2016 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzje organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, iż kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest m.in. to, czy Skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodu prowadzonej w 2010r. pozarolniczej działalności gospodarczej w firmie pod nazwą: I. Sp. jawna. W ocenie organu kontroli sytuacja taka miała miejsce, ponieważ I. Sp. jawna zaliczyła w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatki wynikające z 20 fikcyjnych faktur wystawionych na jej rzecz przez Spółkę "I." Sp. z.o.o. w łącznej kwocie netto 754.096.90 zł. DIS podzielił w całości powyższe stanowisko organu kontroli skarbowej. Przytaczając treść wyjaśnień złożonych w toku postępowania karnego przez Skarżącego, oraz drugiego ze wspólników, R.B. wskazał, że potwierdzają one, iż czynności objęte spornymi fakturami nie zostały wykonane. Organ podkreślił również, że DUKS pismem z 15 grudnia 2015 r. wezwał Skarżącego do złożenia pisemnych wyjaśnień dotyczących sprawy, przy czym wezwanie to pozostało bez odpowiedzi. W związku z czym DUKS uznał za dowód i włączył do akt sprawy protokoły obejmujące wyjaśnienia pozostałych wspólników, to jest R.B. i K.S.. W ocenie DIS materiał zgromadzony przez organ kontrolny oraz dołączone do akt sprawy dowody z innych postępowań potwierdzały, że wskazane faktury me mogą stanowić dowodu poniesionych kosztów, gdyż nie spełniają podstawowego warunku wymienionego w art. art. 22 ust. 1 ustawy, tj. nie zostały faktycznie poniesione przez podatnika. Fakt wystawienia faktury bez jednoznacznego wykazania że umowa została faktycznie wykonana, nie może stanowić wystarczającej przesłanki do uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu. Odnosząc się do zarzutów odwołania DIS wyjaśnił, że organ pierwszej instancji podjął w toku postępowania wszelkie niezbędnie działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a także w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy, a zatem nie uchybił art. 121, art. 122 art 187 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu odwoławczego stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, dotyczące spornych faktur znajduje dostateczne potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Zgodnie z art. 181 Ordynacji podatkowej, dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty gromadzone w toku czynności sprawdzających, kontroli skarbowej, z zastrzeżeniem art. 284a §3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Stanowisko DUKS uznać należy za prawidłowe, gdyż nie wykracza ono poza granice swobodnej oceny dowodów przysługującej organom podatkowym na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej. DIS uznał, że nieuzasadniony jest też wniosek Skarżącego, że skoro organ podatkowy nie kwestionował, że I. sp. j. wykonała inwestycje, to po zakwestionowaniu faktur na zakup materiałów budowlanych od Spółki I., winien ustalić skąd materiały mogły pochodzie, czy też wniosek o powołanie biegłego z dziedziny budownictwa, który ustali ilość zuzytych materiałów do wykonania inwestycji. Powołują pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroku z dnia 21 06 2013 r. II FSK 1998/11 zgodnie z którym sankcjonowanie sytuacji, że kto inny dostarcza towar, a kto inny wystawia faktury sprzedaży za ten towar, gdy zarówno odbiorca towaru, jak i wystawca faktury nie wskazuje rzeczywistego źródła pochodzenia towaru, prowadziłoby w konsekwencji do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na przebiegu rzeczywistym działalności gospodarczej i występujących w niej zdarzeniach, lecz wyłącznie na treści zgromadzonych i zaoferowanych przez podatnika dokumentach prywatnych, DIS za bezcelowe uznał wnioski dowodowe zawarte w odwołaniu. W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, stwierdzenie niemożności jej wykonania i zwrócenie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ II instancji, ewentualnie o umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik zarzucił, iż wydana została z naruszeniem: art. 121, art. 122, art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i dokonanie interpretacji zebranego materiału dowodowego na niekorzyść podatnika. Zdaniem pełnomocnika, zarzuty przedstawione przez kontrolujących, jakoby faktury na dostawy towarów na rzecz podatnika od firmy D. Sp. z o.o. (D. Sp. z o.o. - poprzednia nazwa firmy I. Sp. z o.o. wystawiającej w kontrolowanym okresie faktury sprzedaży na rzecz Skarżącego) były fakturami "pustymi" nie mają "dostatecznych podstaw w zebranym materiale dowodowym". Pełnomocnik Strony stwierdził, iż jedynymi dowodami na fakt oszustwa, na jakich oparły się organy podatkowe, były zeznania A.D. i A.C.. Organ nie prześledził drogi towarów, których dostawa miała być fikcyjna. Jak wskazał pełnomocnik, organy podatkowe takich postępowań nie przeprowadziły i orzeczenie oparły na dowodach pośrednich, pochodzących z postępowania karnego przeprowadzonego w stosunku do wspólników Spółki. Na potwierdzenie swojego stanowiska powołał orzecznictwo sądów administracyjnych: wyrok WSA w Gliwicach I SA/Gl 443/11, wyrok WSA w Łodzi I SA/Ld 357/11 oraz wyroki NSA II FSK 2107/09, II FSK 224/10. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Spór dotyczy prawidłowości ustaleń faktycznych poczynionych przez organy podatkowe w związku z kosztami uzyskania przychodu uwzględnionymi przez Skarżącego przy wyliczeniu dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. W ocenie organów podatkowych Skarżący uwzględnił w kosztach uzyskania przychodów wydatki udokumentowane fakturami, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji w zakresie zakupu towarów (materiałów budowlanych i materiałów pomocniczych). Sporne faktury były wystawione przez I. sp. z o.o. – dawniej: D. , o czym należy tu wspomnieć, ponieważ w skardze Skarżący posługuje się tą dawniejszą nazwą firmy. To, że faktury wystawione przez I. sp. z o.o. nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji w ocenie Sądu zostało prawidłowo ustalone przez organy. Przyznał to nawet sam Skarżący przesłuchiwany przez prokuratora w charakterze podejrzanego w dniu [...] marca 20135 r. Skarżący wyjaśnił wówczas, że żaden towar wyszczególniony na spornych fakturach nie dojechał do jego firmy, a faktury były wystawione tylko i wyłącznie w celu uniknięcia zapłaty części podatku dochodowego. Skarżący w wyjaśnieniach tych opisał szczegółowo cały przebieg procederu pozyskiwania faktur od G.P.. Organ - prowadząc postępowanie dowodowe - nie poprzestał jednak na samych zeznaniach Skarżącego w tym zakresie, w aktach sprawy są inne dowody potwierdzające przyznane przez Skarżącego fakty, w tym zeznanie R.B. , drugiego wspólnika spółki którego wyjaśnienia obrazują taki sam stan rzeczy, jaki wynika z zeznań Skarżącego, w tym rolę G.P., dostarczającego faktury. Także K.S. (wspólnik I. Sp. jawna, który przystąpił do spółki [...].08.2010 r.) odpowiadając na pytania organu kontroli dotyczące współpracy z "I." Sp, z o.o. wskazał, iż nie pamięta aby nawiązywał współpracę gospodarczą z "I." Sp. z.o.o., nie kontaktował się z tą firmą, nigdy nie był w siedzibie firmy i nie wie gdzie ona się znajduje, nie zna czynników nawiązania współpracy z firmą, nie zna żadnych pracowników tej firmy, nie pamięta aby zawierał transakcje z tą firmą. W aktach sprawy będącej przedmiotem skargi znajdują się uwierzytelnione kopie: protokołu zatrzymania rzeczy z [...] marca 2014r, wraz ze spisem i opisem rzeczy, protokołu przesłuchania podejrzanego R.B. z [...] marca 2015r., protokołu przesłuchania podejrzanego J.K. z [...] marca 2015r., protokołu przesłuchania świadka K.S. z [...] grudnia 2014r. J.B. zeznał m.in: "Po tym jak wszystko wyszło z tymi fakturami w 2014r. spotkałem się z panem P., po to głównie, by wyrazić swój ogromny żal, że firmy których faktury dostarczał do naszej firmy były firmami fikcyjnymi i że nieprawdą było to, że środki przekazywane na ich konto stanowiły w pełni element rozliczeń z Urzędem Skarbowym (...) ". Organy miały zatem podstawy do uznania, że transakcje zakupu materiałów budowlanych przez I. Sp. jawna od "I." Sp. z o.o. w świetle zgromadzonych dowodów nie miały miejsca, a faktury poświadczały nieprawdę, przez co nie spełniały ustawowych wymogów dowodu poniesienia kosztu. Wobec zeznań samego Skarżącego i pozostałych wspólników nie jest prawdą to, co zarzuca Skarżący w skardze, a mianowicie że organy oparły się wyłącznie na zeznaniach pani D. i pana C.. Wręcz przeciwnie, zeznania żadnej z tych dwóch osób zostały włączone do materiału dowodowego w sprawie, a organy podatkowe w uzasadnieniach wydanych decyzji nie powołują się na nie. Wskazać w tym miejscu należy, że art. 181 Ordynacji podatkowej nadaje równą moc dowodową wszystkim dowodom i w myśl postanowień tego przepisu dowodami mogą być dowody zgromadzone w postępowaniu karnym, w tym także zeznania świadków i wyjaśnienia podejrzanego oraz dowody zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej. Z kolei art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej nakazuje dopuścić jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W świetle postanowień art. 181 oraz art. 180 cytowanej ustawy nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka (lub strony), który zeznawał w innym postępowaniu. W konsekwencji korzystanie z tak uzyskanych zeznań samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie może naruszać jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej. Twierdzenie przeciwne jest wadliwe chociażby z punktu widzenia zasady racjonalności prawodawcy i wewnętrznej niesprzeczności prawa. Jeśli bowiem jeden przepis prawa dopuszcza możliwość określonego działania, to skorzystanie z tej możliwości nie może być jednocześnie uznane za naruszające inne normy prawne, a w każdym razie nie jest dopuszczalna taka wykładnia, która mogłaby prowadzić do wniosków o istnieniu takich naruszeń. Zatem, jeżeli art. 181 Ordynacji podatkowej stanowi, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, zaś protokół przesłuchania podejrzanego jest materiałem gromadzonym w ww. postępowaniu, to nie ma podstaw prawnych do pozbawienia go wartości dowodowej w postępowaniu podatkowym. Zgromadzone w postępowaniu dowody uzasadniają zaś stwierdzenie, że zakwestionowane faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Zdaniem Sądu zeznania i wyjaśnienia Skarżącego oraz R.B.tj. wspólników spółki, mają przesądzające znaczenie, gdyż ww. osoby posiadają najlepszą wiedzę o tym, jak ich spółka prowadziła działalność. Zeznania obu wspólników są spójne, nie występują w nich sprzeczności. Nie ma zatem żadnych podstaw, by odmówić im wiarygodności. Doświadczenie życiowe wskazuje, że nikt nie zeznaje bez potrzeby na swoją niekorzyść, natomiast zeznania te działają przeciwko ww. osobom, potwierdzając, że faktury były pozyskiwane tylko w celu wykorzystywania ich w rozliczeniach, aby obniżyć zobowiązania podatkowe. Organ nie musiał zatem prowadzić dalszego postępowania dowodowego w tej sprawie i ustalać okoliczności nieistotne dla rozstrzygnięcia, tj. czy spółka I. (dawniej D.) mogła dysponować towarem, którego dostawę dokumentować miały zakwestionowane faktury. Nawet bowiem gdyby towarem tym dysponowała, to organy bezspornie ustaliły, że faktury, którymi posłużył się Skarżący w swoich rozliczeniach podatkowych, nie pozostawały z nim w związku. Zarzut, że organ nie prześledził drogi towarów, których dostawa miała być fikcyjna, nie podważa w ocenie Sądu prawidłowości decyzji. Sąd wskazuje, iż w orzecznictwie podkreśla się, że określone koszty uznaje się za poniesione dopiero wówczas, gdy tego rodzaju zdarzenie faktyczne lub prawne wystąpi w rzeczywistości (m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lipca 1999 r., sygn. akt III SA 7708/98). W wyroku z dnia 18 sierpnia 2005 r., sygn. akt FSK 359/04, NSA uznał, że jako koszty uzyskania przychodów podlegają uwzględnieniu tylko te wydatki poniesione w roku podatkowym, które dotyczą usług faktycznie wykonanych (potwierdzonych dowodami), mających na celu uzyskanie przychodu. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Należy podkreślić, że zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 22 ust. 1 oraz art. 24a ust. 1 ustawy, do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie towaru u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. W sprawie natomiast poprawnie ustalono, że sporne faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. Nie można było zatem kwot z nich wynikających uznać za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy. Tego przepisu organy zatem nie naruszyły. Skoro zatem sporne faktury były nierzetelne, to nie sposób przyjąć, że faktycznie mogły dokumentować wykonanie usług w kwocie w nich wskazanych. Nie mogły one stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar i zużyć go w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (por.: wyrok NSA z dnia 29 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2323/10). Rzetelność dokumentacji danej transakcji jest warunkiem sine qua non uznania wydatku za koszt potrącalny. Nie do zaakceptowania jest bowiem stanowisko, że kto inny wykonuje usługę, a kto inny wystawia faktury sprzedaży za wykonanie tej usługi. Z ustaleń organów wynika, że Skarżący miał pełną świadomość tego, że faktury są nierzetelne, gdyż nie dokumentują rzeczywistych transakcji, a zatem są to tzw. puste faktury. Dla oceny nierzetelności ksiąg podatkowych oraz wyboru przez organ podatkowy właściwej metody określenia podstawy opodatkowania nieważne są przyczyny tego stanu rzeczy - istotny jest jedynie fakt, że faktury te nie odzwierciedlają faktycznych transakcji. (por. wyrok NSA z 21 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK1998/11). W analizowanej sprawie, skoro Skarżący miał świadomość, że faktury są "puste", nierzetelne, kwestia nierzetelności ksiąg tym bardziej nie ulega wątpliwości. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi Sąd stwierdza, że organy orzekające w sprawie nie naruszyły zasad postępowania podatkowego wskazanych w skardze, tj. art. 121, art. 122 art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zgromadziły i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy i dokonały jego rzetelnej oceny. Zdaniem Sądu ocena ta była zgodna z zasadami doświadczenia życiowego, logiki i z wymaganiami wiedzy oraz znajdowała uzasadnienie w całokształcie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Rozpatrzone zostały przy tym nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności. W uzasadnieniu decyzji we właściwy sposób dokonano pełnej analizy dowodów związanych z dokonanymi ustaleniami. Skarżący nie przedłożył i nie zgłosił żadnego obiektywnie celowego wniosku dowodowego, z którego wynikałoby, ze poczynione przez organy ustalenia są nieprawidłowe. Przesłuchanie Skarżącego w charakterze strony, o co wnioskował pełnomocnik, organ miał prawo uznać za niecelowe. Skarżący złożył wyjaśnienia przed prokuratorem, nie skorzystał również z możliwości złożenia pisemnych wyjaśnień, do czego wzywał go organ pierwszej instancji. Przesłuchanie w charakterze świadka G.P. także nie było konieczne na okoliczność tego, jaka część faktur była pusta – skoro Skarżący i jego wspólnik zeznali, że na podstawie tych faktur nie nabyli żadnego towaru. Nie bez znaczenia jest też to, że w aktach sprawy nie ma adresu potencjalnego świadka, a pełnomocnik adresu tego nie wskazał. Niecelowe było też powołanie biegłego z zakresu budownictwa oraz zlecenie mu wykonania opinii na temat możliwości wykonania inwestycji przeprowadzonych w 2010 r. przez I. sp. j. W sprawie sporne jest to, czy spółka nabyła towary od I., a nie to, czy wykonała roboty budowlane. Nie dostrzegając w sprawie naruszeń, które uzasadniałyby wyeliminowanie z obrotu zaskarżonej decyzji Sąd wskazuje, że podziela ustalenia przedstawione w decyzji oraz stwierdza, że organ nie dopuścił się uchybień procesowych, które miałyby istotny wpływ na wynik sprawy, co uzasadniałoby uchylenie zaskarżonej decyzji. Reasumując, wbrew twierdzeniom Skarżącego, organy orzekające w sprawie nie naruszyły przepisów wskazanych w skardze. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a. w całości oddalił skargę.