III SA/Wa 2684/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Płusa (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Jakub Pinkowski, Asesor WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Urszula Hoduń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 listopada 2005 r. sprawy ze skargi J. R.- Przedsiębiorstwo Handlowo-Transportowe T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2002 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] września 2002 r. nr [...] 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz strony skarżącej kwotę 12760 zł i 30 gr. ( dwanaście tysięcy siedemset sześćdziesiąt złotych i trzydzieści groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2002 r. Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] września 2002 r. określającą Przedsiębiorstwu Handlowo – Transportowemu "T." – J. R. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za czerwiec 2001 r. W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, iż J. R. w 2001 r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Handlowo – Transportowe "T.", natomiast żona podatnika R. R. prowadziła swoją działalność gospodarczą pod nazwą Firma Handlowo – Transportowa "I.". W czerwcu 2001 r. Przedsiębiorstwo "T." przekazało nieodpłatnie firmie "I." środki trwałe i inwestycje rozpoczęte o łącznej wartości 1.298.825,42 zł. Przekazane środki trwałe zostały zakupione przez firmę "T." J. R., o czym świadczyły dowody zakupu (faktury, umowy), a w postaci odpisów amortyzacyjnych zaliczano je do kosztów uzyskania przychodów tego przedsiębiorstwa. Organ podatkowy podniósł, iż firma Skarżącego korzystała z prawa odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami środków trwałych oraz mogła wystawiać dokumenty sprzedaży lub przekazania tych środków zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem VAT". Ze względu na powyższe, zdaniem Izby Skarbowej, stosownie do art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 z późn. zm.) - dalej powoływanej jako "ustawa o VAT", przekazanie środków trwałych było darowizną, która podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Izba zaznaczyła przy tym, iż zniesienie wspólności małżeńskiej J. i R. R. w styczniu 1999 r. nie miało w sprawie znaczenia. Przeniesienia własności przedmiotowych składników majątkowych nie można było uznać, jak stwierdzono w odwołaniu od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, za przekazanie R. R. należnej jej części majątku dorobkowego, który powstał w trakcie istnienia wspólności małżeńskiej, na podstawie przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9 poz. 59 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "k. r. i o", stanowiło to natomiast typową darowiznę, dokonaną między dwoma odrębnymi podmiotami w podatku VAT i podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie art. 2 ust. 3 pkt 4, art. 4 pkt 7, art. 7 ust. 1 pkt 5, art. 10 ust. 1 i 2, art. 27 ust. 4 i 5 ustawy o VAT, a także art. 188 i art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) – dalej powoływanej jako "ord. pod.". W uzasadnieniu wniesionej skargi wywodzono, iż czynność przekazania środków trwałych nie była darowizną, lecz rozliczeniem między małżonkami ich dorobku małżeńskiego, co nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Pojęcie darowizny na gruncie rozpatrywanej sprawy należało interpretować zgodnie z art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm), powoływanej dalej jako "k.c.", ponieważ na gruncie prawa podatkowego brak było odrębnej interpretacji tego pojęcia. Przekazania R. R. środków trwałych nie można było więc uznać za darowiznę, bowiem nie spełniało ono przesłanek wymaganych dla takiej umowy. R. R. nie otrzymała żadnego świadczenia, ale jedynie część swojego majątku. Współwłaścicielem tych przedmiotów była już w momencie ich nabywania przez Skarżącego, kiedy istniała między nimi wspólność ustawowa. Niedopuszczalne byłoby więc przyjęcie, iż składniki te mogą stać się przedmiotem darowizny udzielonej jej samej. Pełnomocnik Skarżącego stwierdził także, iż na podstawie ustawy o VAT opodatkowaniu nie podlegają czynności zniesienia współwłasności małżeńskiej, a ewentualne faktury wystawione przez Skarżącego nie mogłyby być podstawą do odliczenia podatku naliczonego u jego żony – co naruszałoby zasadę "przerzucalności" podatku VAT. Wskazał również, iż Izba Skarbowa nie ustosunkowała się w żaden sposób do wniosku strony o dopuszczenie jako dowodu orzeczenia sądu o zniesieniu wspólności majątkowej małżeńskiej, czym naruszyła art. 180, art. 188 i art. 216 ord. pod. Zaznaczył, iż powinna była wydać w tej kwestii postanowienie. Wyrokiem z dnia 13 maja 2004 r. sygn. akt III SA 3309/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który przejął sprawę do rozpoznania na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271), oddalił skargę. W ocenie Sądu, przyjęcie przez organy podatkowe, iż czynność dokonana między małżonkami stanowiła darowiznę, było zgodne z prawem. W czynności tej brały udział dwa oddzielnie, prowadzące działalność gospodarczą podmioty prawa podatkowego, a jej przedmiotem były środki trwałe jednego przedsiębiorstwa przekazane nieodpłatnie drugiej firmie. Firmy te wykonały czynności we własnym imieniu i na własny rachunek i nie ma tutaj miejsca na modyfikację tego przepisu. Zdaniem Sądu, kwestia rozliczeń pomiędzy małżonkami miała charakter odrębny i nie kolidowała z ustaleniami organów podatkowych. Małżonkowie mogą dokonywać podziału majątku dorobkowego, jednakże przy uwzględnieniu wpłaconego uprzednio podatku VAT od omawianej transakcji. Po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej od powyższego wyroku, wniesionej w dniu 7 września 2004 r. przez pełnomocnika Skarżącego, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 24 maja 2005 r. sygn. akt FSK 2281/04 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż w rozpatrywanej sprawie wspólność majątkowa między małżonkami ustała w dniu oznaczonym w wyroku Sądu Rejonowego dla L. z dnia [...] kwietnia 2001 r. sygn. akt[...], t.j. w dniu 1 stycznia 1999 r. Z chwilą zniesienia wspólności majątkowej pomiędzy małżonkami powstała rozdzielność majątkowa – skuteczna wobec osób trzecich, w tym w stosunku do organów podatkowych. Do majątku objętego dotychczas wspólnością majątkową stosować należało przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Skarżący dokonali podziału majątku w taki sposób, iż zawarli w dniu 27 czerwca 2001 r. przed notariuszem umowę o częściowym podziale majątku wspólnego. Podział umowny dopuszczalny był na podstawie art. 1037 k.c. w związku z art. 46 k. r. i o. i nie można było go uznać za umowę darowizny, ponieważ nie spełniał warunków określonych w art. 888 k.c. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził więc, iż sąd I instancji uznając, że umowny podział majątku dorobkowego stron stanowi darowiznę, błędnie zastosował art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT w związku z art. 888 k.c. Podkreślił, iż umowny podział majątku dorobkowego małżonków nie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 2 ustawy o VAT. Wobec powyższego działając na podstawie art. 185 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), dalej powoływanej jako "u.p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje. Na wstępie wyjaśnić należy skutki, jakie wynikają z rozpoznania niniejszej sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny. Zgodnie bowiem z art. 190 u.p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Ponadto przepis ten wyklucza oparcie skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z tych względów Sąd będąc związany wykładnią przepisów przedstawioną w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie może dokonywać własnej ich interpretacji, a podjęte rozstrzygnięcie uwzględnić musi pogląd zaprezentowany przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przechodząc do oceny zaskarżonej decyzji Sąd wskazuje, iż zarówno w niej jak i w rozstrzygnięciu Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. nie uwzględniono w żaden sposób skutków, jakie dla możliwości opodatkowania przekazania w czerwcu 2001 r. określonych składników majątkowych przez Skarżącego swojej żonie, miało zniesienie wspólności majątkowej oraz późniejszy umowny podział majątku małżonków. Sąd stwierdza, iż w aktach sprawy znajduje się wyrok Sądu Rejonowego dla L. z dnia [...] kwietnia 2001 r. sygn. akt[...]. Wyrokiem tym z dniem 1 stycznia 1999 r. zniesiono istniejącą między małżonkami od momentu zawarcia małżeństwa wspólność majątkową. Z mocy ustawy wspólność ta obejmowała ich dorobek, a jedynie przedmioty nie objęte wspólnością ustawową stanowiły majątek odrębny każdego z małżonków (art. 31 k. r. i o.). Zgodnie natomiast z art. 32 § 1 k. r. i o., w brzmieniu obowiązującym w ocenianym stanie prawnym, dorobkiem małżonków były przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub przez jednego z nich, z wyłączeniem wskazanych w art. 33 k. r. i o. składników zaliczanych do majątku odrębnego każdego z małżonków. W rozpatrywanej sprawie wspólność ustawowa między małżonkami ustała w sposób przewidziany w art. 52 k. r. i o. - na skutek znoszącego ją wyroku sądu. Od chwili w nim określonej między małżonkami powstała rozdzielność majątkowa i możliwy był podział dotychczasowego majątku wspólnego. Z możliwości tej skorzystali dokonując częściowego podziału majątku wspólnego aktem notarialnym zawartym w dniu 27 czerwca 2001 r., na mocy którego własność wskazanych tam składników majątkowych przypadła R.R. . Podkreślić należy, iż przekazane w ten sposób składniki należały wcześniej do majątku małżonków objętego wspólnością ustawową, a postanowienia zawartej umowy odnosiły się do uregulowania kwestii majątkowych między małżonkami po zniesieniu wspólności ustawowej. Zgodnie z odesłaniem zawartym w art. 46 k. r. i o. w sprawach nie unormowanych w artykułach poprzedzających, do podziału majątku, który był objęty wspólnością ustawową, stosuje się odpowiednio przepisy o dziale spadku. Podstawą umowy podziału majątku jest więc w tym przypadku art. 1037 k.c. zgodnie, z którym dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców, a jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Podstawą zawartej przez małżonków umowy były więc przywołane przepisy, a nie art. 888 k.c. regulujący umowę darowizny. Przekazanie składników majątku, do jakiego doszło miedzy małżonkami, nie miało charakteru bezpłatnego świadczenia J. R. na rzecz R. R. kosztem swego majątku. Przekazane nieruchomości i ruchomości stanowiły do momentu ustania wspólności ustawowej składniki majątku wspólnego małżonków, następnie od dnia 1 stycznia 1999 r. zgodnie z dyspozycją art. 42 k. r. i o. stanowiły współwłasność małżonków w częściach ułamkowych, ale ich podział mógł nastąpić jedynie w sposób omówiony powyżej. Wobec powyższego błędnym było uznanie przez organy podatkowe, iż przekazanie części ze wskazanych składników majątku podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT. W przepisie tym mowa jest bowiem o darowiźnie towarów, a nie o ich przekazaniu w ramach podziału majątku objętego wcześniej wspólnością ustawową. Zaznaczyć przy tym należy, iż nie ma żadnych podstaw, aby obowiązek podatkowy w tej mierze interpretować rozszerzająco. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), art. 135 art. 152, art. 200, art. 205 oraz art. 209 u.p.p.s.a. w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. Na kwotę zasądzoną tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego składają się : kwota 5.560, 30 zł uiszczona przez Skarżącego tytułem wpisu oraz kwota 7.200 zł stanowiąca wynagrodzenie pełnomocnika Skarżącego, będącego doradcą podatkowym, określona według stawek uwzględniających wartość przedmiotu sprawy. Tym samym Sąd nie znalazł uzasadnionych podstaw do zasądzenia tytułem zwrotu kosztów postępowania, żądanej przez pełnomocnika Skarżącego kwoty 43.200 zł.