III SA/Wa 2742/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Cezary Kosterna, Sędziowie sędzia WSA Piotr Przybysz, sędzia WSA Dariusz Zalewski (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi Z. W. i B. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r. oddala skargę I. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (nazywane dalej: "SKO") postanowieniem z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] po rozpatrzeniu ponaglenia wniesionego przez B. W. i Z. W. (nazywane dalej: "Skarżące") na niezałatwienie sprawy ustalenia podatku od nieruchomości za rok 2004 we właściwym terminie, na podstawie art. 141 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., nazywanej dalej: "O.p.") uznało ponaglenie za uzasadnione i wyznaczyło dodatkowy termin na załatwienie sprawy w wymiarze jednego miesiąca od dnia wpływu postanowienia do organu pierwszej instancji, zarządziło wyjaśnienie przyczyn i ustalenie osób winnych niezałatwienia sprawy w terminie, stwierdzając, że niezałatwienie sprawy w terminie nie miało miejsca z rażącym naruszeniem prawa. Uzasadniając ostatni punkt wydanego rozstrzygnięcia SKO powołało się na pismo z dnia 29 stycznia 2015 r., z którego wynikało, że powodem braku zakończenia sprawy było omyłkowe dołączenie wyroku sądowego do akt innego roku podatkowego, a w momencie zauważenia omyłki było już za późno na wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 rok z uwagi na przedawnienie. W ocenie SKO organ pierwszej instancji błędnie przyjął, że w tej sytuacji nie było konieczne procesowe zakończenie postępowania podczas gdy organ ma obowiązek zakończenia merytorycznie wszczętego postępowania, bądź dokonania tego w innej przewidzianej przez prawo formie. 2. Prezydent W. decyzją z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...], na podstawie art. 207 oraz art. 208 § 1 w zw. z art. 68 § 1 O.p. umorzył postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego Skarżących z tytułu podatku od nieruchomości położonej w W. przy ul. [...], działka ew. nr [...] obręb [...], za rok 2004. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji podał, że w latach 2004 - 2009 Prezydent W. trzykrotnie ustalał zobowiązanie z tytułu podatku od przedmiotowej nieruchomości za rok 2004: - decyzją [...] z dnia [...] lutego 2004 r., - decyzją [...] nr [...] z dnia [...] czerwca 2007 r. - decyzją [...] z dnia [...] kwietnia 2008r. utrzymaną w mocy decyzją SKO [...] z dnia [...] lipca 2008r, uchyloną wyrokiem WSA z dnia 6 kwietnia 2009 r. o sygn. akt II SA/Wa 2667/08. Do końca 2007 r. nie wydano jednakże ostatecznej decyzji ustalającej to zobowiązanie, czyli nie doszło do skutecznego ustalenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 r. W związku z zaistniałym stanem organ odwołał się do art. 68 § 1 O.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe, które powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Organ uznał, że w świetle powyższego przepisu bezskutecznie upłynął termin, kiedy można było ustalić zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2004. Stosownie do art. 208 § 1 O.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Taki przypadek może na przykład mieć miejsce wówczas, gdy w trakcie toczącego się postępowania w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych okaże się, że organ nie zdążył wydać decyzji przed upływem 3-letniego terminu przedawnienia tegoż zobowiązania. Wówczas organ podatkowy prowadzący to postępowanie powinien, w trybie art. 208 O.p., umorzyć postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe. 3. Pismem z dnia 24 kwietnia 2015 r. Skarżące wniosły odwołanie od decyzji Prezydenta W. z dnia [...] kwietnia 2015 r., podając, że jej treść jest sprzeczna sama w sobie i że to nie organ I instancji ustalał wartość podatku, lecz urzędnicy różnych urzędów. Organ I instancji nie wyjaśnił rozbieżności w treści decyzji, nie wyjaśnił powodu braku odpowiedzi na niezałatwienie sprawy w terminie i podania podstawy prawnej wg której złamano wyrok WSA w Warszawie, brak wyjaśnienia na jakiej podstawie prawnej odwołujące zapłaciły podatek od nieruchomości za 2004 rok i następne lata. 4. SKO decyzją z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] , po rozpatrzeniu odwołania z dnia 21 kwietnia 2015 r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji w całości. W uzasadnieniu decyzji SKO uznało, że organ pierwszej instancji zasadnie umorzył postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 rok. SKO odwołało się do art. 68 § 1 pkt 2 O.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Po upływie określonego terminu przedawnia się więc prawo organu podatkowego do wydania i doręczenia decyzji ustalającej, a przez to wygasa ciążący na podatniku obowiązek zapłacenia podatku. 5. Pismem z dnia 23 sierpnia 2016 r., uzupełnionym pismem z dnia 23 sierpnia 2017 r., Skarżące wniosły do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję SKO z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] , wnosząc o jej uchylenie wraz z decyzją ją poprzedzającą. Zaskarżonej decyzji Skarżące zarzuciły: - brak zastosowania przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego: art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 28 i art. 35, - skierowanie decyzji do niewłaściwej osoby, tj. Z. W. zamieszkałej w W., która z treścią decyzji została zapoznana przez B. W., która odebrała przesyłkę z poczty, - brak podania przepisu określającego termin w jakim sprawa winna być załatwiona, - wydanie nieskutecznej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, które nie powstało, skutkiem czego bezpodstawnie przyjęto aby następnie nie zwrócić niesłusznie pobranego podatku, - urzędy nie wskazały dokumentów, które winny być podstawą do wypełnienia deklaracji podatku od nieruchomości, - nakłanianie strony do złożenia deklaracji podatkowej na odpowiednim formularzu w sytuacji: a) rozbieżnej dokumentacji powstałej w różnym okresie czasu i dokonanymi zmianami z urzędu po dokumentacji właściwej, b) braku wiarygodności dokumentacji czego dowodem jest wypis z Księgi wieczystej z 2001 r. i 2004 r. p. K. i dotyczy zabudowy bliźniaczej, c) zmian dokonanych w terenie przez p. K. z rodziną dotyczących zabudowy bliźniaczej szeregowej budynku mieszkalnego, studni kręgowej betonowej i murowanego budynku garażowo-gospodarczego. M. K. przegrał sprawę o naruszenie posiadania strony 11 lipca 2003 r. Wyrok Rejonowego Sądu cywilnego dla [...] W. [...] Wydział cywilny [...] po dokonanym podziale swojej nieruchomości w 2001 r., czego dowodem była chybiona odpowiedź Burmistrza z dnia [...] lutego 2002 r. nr [...], decyzja SKO z [...] kwietnia 2004 r. nr [...], wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2005 r., sygn. akt I SA/Wa 971/04. Skarżące wyjaśniły, że dwie rozbieżne decyzje w obiegu prawnym spowodowały, że po powrocie M. K. w 2004 r. p. K.wystąpili do Burmistrza o rozgraniczenie, które miało być ugodą administracyjną, do której nie doszło. Skarżące nie wyraziły zgody, sprawa z urzędu trafiła do Sądu Rejonowego Cywilnego dla [...] W. w 2004 . i trwała do 2010 r. Skarżące wskazały na konflikt przepisów prawa: art. 365 § 1 K.p.c., art. 170 p.p.s.a., d) niedopuszczenie do sprawy prawdy, - sprzeczność: a) urząd przedawnił prawo organu podatkowego do wydania decyzji i jej doręczenia, więc wygasił obowiązek zapłacenia podatku, b) decyzja była wydana i doręczona skutkiem czego doszło do powstania zobowiązania do zapłacenia podatku, który został opłacony, co ma bardzo duże znaczenie w dokonanych opłatach podatku od nieruchomości w następnych latach: 2005, 2006 i 2007 sprawa niezałatwiona, 2008, 2009, 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 i 2015 przy niezałatwionej sprawie za 2004 r., w której Skarżące straciły część swojego majątku na rzecz rodziny K.. Nie wyjaśniono w jaki sposób można przekształcić wygaśnięty obowiązek zapłacenia podatku w zobowiązanie podatkowe zapłacone za majątek, którego części Skarżące już nie posiadały i nie posiadają bo wyrok o naruszone posiadanie nie jest wykonany, - lekceważenie pism Skarżących, w treści których informowano o niezałatwionej sprawie podatku od nieruchomości za 2004 rok po wyroku WSA w Warszawie z dnia 6 kwietnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2667/08, - 17 września 2009 r. skarga na decyzję z dnia [...]sierpnia 2009 r. nr [...] – dotycząca podatku za 2009 rok, - odwołanie od decyzji podatkowej za 2011 rok z dnia [...] marca 2011 r., - decyzja podatkowa za 2010 rok z dnia [...]maja 2011 r. nr [...] i z dnia [...] września 2011 roku, - skarga z dnia 14 lipca 2014 r. na bezczynność organu, którą WSA w Warszawie postanowieniem z dnia 2 grudnia 2012 r., III SAB/Wa 50/14 odrzucił w przedmiocie niewykonania wyroku z dnia 6 kwietnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2667/08, - 30 grudnia 2014 r. Skarżące złożyły skargę do Prezydenta W., tymczasem SKO zadecydowało za strony o właściwości urzędu, wydając w dniu [...] lutego 2015 r. postanowienie nr [...], w którym stwierdzono, że wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie został omyłkowo dołączony do akt innego roku podatkowego. W tej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wydał w dniu 19 maja 2015 r. postanowienie. 6. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 1. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.). 2. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. 3. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga nie jest zasadna. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego i materialnego. 4. Instytucja uregulowana w art. 68 O.p. określana jest mianem przedawnienia powstawania zobowiązania podatkowego, przedawnieniem prawa do wydania decyzji ustalającej, przedawnieniem prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego, bądź przedawnieniem prawa do wymiaru zobowiązania. Przyczyną przedawnienia prawa wymiaru jest niewydanie decyzji w okresie przedawnienia. Przedawnienie następuje zatem dlatego, że upłynął termin do wydawania decyzji o wymiarze zobowiązania i dlatego, że nie wykonano uprawnienia (obowiązku) wymiaru. Zgodnie z art. 6 ust. 9 pkt 3 u.p.o.l. osoby prawne są obowiązane: wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Oznacza to, że w razie ustalenia, iż w sprawie nie zaistniały żadne okoliczności skutkujące zawieszeniem lub też przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przyjąć należy, że zobowiązanie podatkowe skarżącej w podatku od nieruchomości za 2004 r., którego to wysokość określono decyzją będącą przedmiotem skargi uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2007 r. W kontekście powyższego należy dostrzec, że SKO podało, że w dniu [...] lutego 2004 r. Prezydent W. decyzją nr [...] ustalił zobowiązanie podatkowe stron z tytułu podatku od nieruchomości za przedmiotową nieruchomość za rok 2004. Decyzja SKO z dnia [...] czerwca 2004 r. utrzymująca ww. decyzję w mocy, oraz powyższa decyzja zostały uchylone wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 10 lutego 2005 r., sygn. akt: III SA/Wa 1976/04. Następnie Prezydent W. decyzją z dnia [...] czerwca 2007 r. ustalił zobowiązanie podatkowe z podatku od nieruchomości za rok 2004. SKO decyzją z dnia [...] lutego 2008 r. uchyliło ww. decyzję Prezydenta W., a sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W dniu 17 kwietnia 2008 r. organ pierwszej instancji ponownie wydał decyzję ustalającą zobowiązanie podatkowe za rok 2004, która została następnie utrzymana w mocy przez SKO decyzją z dnia [...] lipca 2008 r. Decyzja SKO oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji zostały uchylone wyrokiem WSA z dnia 6 kwietnia 2009 r., sygn. akt II SA/Wa 2667/08. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2015 r. organ pierwszej instancji umorzył postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego stronom z tytułu podatku od nieruchomości położonej w W. przy ul. [...] za rok 2004, powołując się na art. 68 §1 O.p., a SKO utrzymało ww. decyzję w II instancji. 5. W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie niewątpliwie nastąpiło przedawnienie prawa do wydania decyzji ustalającej, a wskutek upływu terminu przedawnienia organ podatkowy nie miał już prawa do wydania skutecznej prawnie decyzji wymiarowej. Dlatego też postępowanie jako bezprzedmiotowe należało umorzyć stosownie do art. 208 § 1 O.p. Postępowanie podatkowe dotyczyło wymiaru podatku od nieruchomości za 2004 rok. Do końca 2007 roku nie została wydana decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2004 rok przez organ pierwszej instancji. Obie podatniczki (skarżące) złożyły w 1998 roku oświadczenia podatkowe, stąd też z dniem 31 grudnia 2007 r. upłynął termin ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 rok. Gdyby nawet uznać, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 68 § 2 O.p. i przewidziany w tym przepisie termin 5 lat na wydanie decyzji ustalającej (z uwagi na brak ujawnienia w złożonej deklaracji wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego), to decyzja ustalająca powinna zostać wydana przez organ pierwszej instancji do końca 2009 roku. Decyzja ustalająca wysokość zobowiązania za 2004 r. również nie została jednak w tej sprawie wydana do końca 2009 r. 6. W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do postanowień art. 208 § 1 O.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Norma wynikająca z powyższego przepisu nakazuje umorzenie postępowania, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stanie się bezprzedmiotowe, a w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego. Przytoczony przepis w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu I instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego - niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie, czy przed zapłatą podatku (por: wyrok WSA w Szczecinie z dnia 18 lutego 2015 r., I SA/Sz 1017/14 (www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Jak wskazano w uchwale NSA z dnia 29 września 2014 r., sygn. akt II FPS 4/13 (www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.). W przytoczonej powyżej uchwale podzielono pogląd wyrażony przez NSA w jednej ze wcześniejszych jego uchwał, mianowicie w uchwale z dnia 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12. Przedawnienie jako instytucja prawa materialnego musi być bezwzględnie respektowana w toku postępowania. W przedmiotowej sprawie zdaje się nie ma sporu, że zobowiązanie skarżących w podatku od nieruchomości uległo przedawnieniu najdalej z dniem 31 grudnia 2009 r. Przedawnienie zobowiązania uniemożliwia weryfikację wysokości zobowiązania, w postępowaniu wymiarowym. 7. Z art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, iż sąd administracyjny rozstrzyga w granicach sprawy. W tym znaczeniu przedmiot postępowania przed sądem administracyjnym wyznaczony jest zakresem stosunku administracyjnego, tj. jego elementami podmiotowymi oraz przedmiotowymi: podstawą faktyczną i prawną. Wykluczyć należy możliwość kontrolowania przez sąd administracyjny innego niż zaskarżone do tego sądu rozstrzygnięcie, jeżeli tak opisana tożsamość podmiotowa i przedmiotowa nie zachodzi. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę (por. wyrok NSA z 24 listopada 2016 r., II GSK 3458/16). 8. Przekładając powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy należy wskazać, że sprawa dotyczyła legalności decyzji organów o umorzeniu postępowania. Warunkiem zastosowania przepisu o umorzeniu było przedawnienie prawa do wydania decyzji ustalającej Skarżącym zobowiązanie podatkowe. Nie sporne jest to, że do tego przedawnienia doszło. Skarżoną decyzję i decyzję ją poprzedzającą wydano więc w sposób prawidłowy. Powyższe oznacza, że zarzuty skargi dotyczące wszelkich kwestii niedotyczących powyższego przedmiotu sprawy, związanego jedynie z oceną czy doszło do przedawnienia zobowiązania i czy decyzje w tym zakresie wydano zgodnie z procedurą, nie mogły być przez Sąd w tym postępowaniu rozpoznane, ponieważ wychodziły poza granice sprawy określone zgodnie z art. 134 p.p.s.a. W ocenie Sądu również zarzuty naruszenia przepisów procesowych zawartych w skardze nie mogły odnieść skutku. Zdaniem Sądu orzekającego, organ zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Dokonana przez organ ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z przepisami prawa i doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, a postępowanie administracyjne nie zostało obarczone żadnymi istotnymi wadami, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Inna ocena dowodów w sprawie przez stronę skarżącą nie przesądza, że oceny organów są błędne, a zarzuty skargi w tej sprawie nie mieszczą się w granicach rozpoznanej przez Sąd sprawy. 9. W tych okolicznościach sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.