III SA/Wa 2761/14

Dnia 23 września 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie: , Przewodniczący Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, po rozpoznaniu w dniu 23 września 2014 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi W. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zakończenia kontroli podatkowej w podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. postanawia: odrzucić skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014 r. działając na podstawie art. 284b § 2 i art. 216 w związku z art. 292 Ordynacji podatkowej zawiadomił W. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej "Skarżąca") o przedłużeniu terminu zakończenia kontroli podatkowej. Skarżąca pismem z dnia 28 lipca 2014 r. wniosła skargę na powyższe postanowienie wnosząc o jego uchylenie w całości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie wskazania wymaga, że przedmiotem skargi jest postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W., wydane w toku prowadzonej u Skarżącej kontroli podatkowej, a polegające na przedłużeniu terminu zakończenia tej kontroli, a więc na określeniu dłuższego przewidywanego okresu trwania kontroli podatkowej. Zgodnie z treścią art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Kontrola ta, w myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiot niniejszej skargi wykracza poza zakres kognicji sądu administracyjnego, zakreślonego w cytowanym powyżej przepisie art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Jakkolwiek bowiem przepis ten istotnie dopuszcza wniesienie skargi na czynność organu administracji publicznej, to jednocześnie precyzuje, że musi być to czynność dotycząca uprawnień lub obowiązków strony skarżącej, wynikających z przepisów prawa. Oznacza to, że musi istnieć ścisły związek między przepisem prawa, który określa uprawnienie lub obowiązek, a czynnością, która takiego uprawnienia lub obowiązku dotyczy. Taką interpretację omawianego przepisu przyjął Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z 16 września 2004r., sygn. akt OSK 247/04 (ONSAiWSA 2004, nr 2, poz. 30, s. 27). Sąd orzekający w sprawie niniejszej zgadza się z tą wykładnią. W tym kontekście postanowienie z [...] czerwca 2014 r., wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W., nie spełnia kryterium, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Prawo i obowiązek, o jakich mowa w tym przepisie muszą wynikać z przepisów prawa materialnego. Chodzi tu zatem o tego rodzaju czynności, które dotyczą praw i obowiązków o charakterze materialnym, dla których przepisy prawa nie przewidują podjęcia przez organ administracji decyzji lub postanowienia, jako form, w jakich co do zasady podejmowane są rozstrzygnięcia w przedmiocie praw i obowiązków stron szeroko rozumianego postępowania administracyjnego. Prawidłowość postępowania kontrolnego i dokonywanych w jego toku czynności może być przedmiotem badania przez sąd administracyjny przy ocenie legalności aktu kończącego to postępowanie i wywołanych przez niego skutków prawnych, o ile akt ten podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Nie może być natomiast przedmiotem odrębnej skargi. Przepis art. 284b § 2 Ordynacji podatkowej, stanowiący podstawę prawną zaskarżonego postanowienia, stanowi, że o każdym przypadku niezakończenia kontroli w terminie wskazanym w upoważnieniu, o którym mowa w art. 283 Ordynacji podatkowej, kontrolujący obowiązany jest zawiadomić na piśmie kontrolowanego, podając przyczyny przedłużenia terminu zakończenia kontroli i wskazując nowy termin jej zakończenia. Przepisy te określają zatem kompetencje i obowiązki organów administracji, a nie uprawnienia i obowiązki podmiotów kontrolowanych, te bowiem wynikają z przepisów o konkretnym rodzaju postępowania kontrolnego i co do zasady mają charakter procesowy, a nie materialny. Zauważyć przy tym trzeba, że zaskarżone postanowienie stanowi o przedłużeniu terminu zakończenia kontroli podatkowej, nie jest to zatem postanowienie – wydane na podstawie art. 87 ust. 2 zdanie 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - dalej "u.p.t.u." – o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług, które podlega zaskarżeniu do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Jak stwierdził bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z 10 lipca 2013r., sygn. akt I FSK 1134/13, zaskarżony indywidualny akt naczelnika urzędu skarbowego w sprawie przedłużenia czasu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług spełnia wszystkie kryteria wynikające z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Podatnikowi na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. przysługuje zatem skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego na postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wydane w czasie postępowania kontrolnego (kontroli podatkowej) na podstawie art. 87 ust. 2 zdanie 2 u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli zasadność zwrotu podatku od towarów i usług wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Wskazać również należy, że zaskarżone postanowienie nie jest też postanowieniem wydanym w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie, ani postanowieniem kończącym postępowanie, ani postanowieniem rozstrzygającym sprawę co do istoty (art. 3 § 2 pkt 2 ppsa). Postanowienie to nie zostało wydane w postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym, na które służy zażalenie (art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a). Uznać zatem należy, że wniesiona przez Skarżącą skarga, jako wykraczająca poza kognicję sądu administracyjnego, jest niedopuszczalna. Wobec powyższego Sąd, na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 w związku z art. 58 § 3 p.p.s.a., postanowił jak w sentencji.