III SA/Wa 3118/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec, sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lipca 2013 r. sprawy ze skargi B. Limited z siedziba w Wielkiej Brytanii na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. oddala skargę Skarżąca (Spółka) – B. Limited z siedzibą w Wielkiej Brytanii, pismem z 23 marca 2012 r., uzupełnionym pismem z 12 czerwca 2012 r. złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. We wniosku Skarżąca przedstawiła zdarzenie przyszłe, wskazując, że jest spółką z siedzibą w Wielkie Brytanii należącą do Grupy B. jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w Wielkiej Brytanii. Spółka nie jest zarejestrowana dla celów VAT w Polsce i obecnie nie prowadzi żadnej działalności w Polsce. Spółka zamierza rozpocząć działalność w zakresie handlu gazem ziemnym na rzecz polskich podmiotów. Sprzedaż gazu będzie stanowiła sprzedaż w systemie gazowym. W celu prowadzenia powyższej działalności Spółka może w szczególności: • Kupować/sprzedawać gaz za pośrednictwem wirtualnego lub fizycznego węzła na terenie kraju. • Kupować/sprzedawać gaz na granicy państwa, • Kupować/sprzedawać/korzystać z usług dystrybucyjnych gazu, • Kupować/sprzedawać/korzystać z usług w zakresie korzystania z instalacji magazynowania gazu. Przy czym w przypadku, gdy będzie konieczność magazynowania gazu w Polsce planowane jest zawarcie umowy z podmiotem polskim, w celu skorzystania ze stanowiącej własność tego podmiotu powierzchni do przechowania (dzierżawa) lub korzystanie z takiej powierzchni w oparciu o np. poddzierżawę. Transakcje nie będą zawierane z ostatecznymi konsumentami, ale z pośrednikami/hurtownikami prowadzącymi samodzielnie działalność gospodarczą. Kontrakty z polskimi przedsiębiorcami będą negocjowane przez B., a wszystkie czynności z tym związane będą wykonywane poza terytorium Polski. Co do zasady przedstawiciele B. nie będą rezydować w Polsce. B. nie wyklucza, że jej pracownicy lub reprezentanci pojawią się w Polsce. W trakcie takich wizyt nie będą jednak negocjowane ani zawierane żadne umowy z polskimi przedsiębiorcami. W celu rozpoczęcia działalności w zakresie handlu paliwami gazowymi, konieczne jest uzyskanie koncesji, w szczególności koncesji na obrót paliwami gazowymi na terytorium kraju, jak również koncesji dla prowadzenia działalności w zakresie obrotu paliwami gazowymi z zagranicą (dalej "Koncesja"). Aktywność Spółki będzie się wiązać z ustanowieniem oddziału (zwanego dalej "Oddziałem") w znaczeniu art. 85 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447 ze zm.), dalej "u.o.s.d.g.". Oddział uzyska wskazane powyżej Koncesje. Jednocześnie nadal negocjowanie, zawieranie i podpisywanie umów pozostanie w wyłącznej gestii B. (nie Oddziału). Nie jest jednak wykluczone, że może się zdarzyć, że w niektórych przypadkach to Oddział będzie występował, jako strona umów, natomiast samymi negocjacjami zajmować się będzie B. W takim przypadku Oddział stanie się stroną umów jedynie ze względów prawnych, w związku z brakiem zasobów osobowych czy technicznych i wszelkie działania, które skutkują podpisaniem kontraktów będą wykonywane przez B. poza terytorium RP. Poza wskazanymi powyżej, brak będzie innych aktywów związanych z obecnością Spółki w Polsce. W szczególności żadne inne ludzkie lub techniczne zasoby Spółki (lub Oddziału) nie będą znajdowały się w Polsce: • Oddział nie będzie zatrudniał żadnych osób, • Spółka nie będzie zatrudniała żadnych osób w Polsce, • Oddział nie będzie właścicielem żadnych aktywów materialnych w Polsce, Spółka nie będzie właścicielem żadnych aktywów materialnych w Polsce, Jeżeli będzie wymagane polskim prawem posiadanie na terytorium Polski miejsca które będzie adresem Oddziału w Polsce, zamiarem Spółki będzie zawarcie umowy najmu biura na terytorium kraju. Takie biuro nie będzie jednak fizycznie wykorzystywane przez Spółkę lub Oddział w zakresie opisanym powyżej. Nie będzie w nim prowadzona jakakolwiek działalność gospodarcza. Wszelka korespondencja dotycząca Oddziału w Polsce będzie przekazywana do siedziby Spółki w Wielkiej Brytanii. Biuro Oddziału nie będzie wykorzystywane w żaden inny niewskazany powyżej sposób. Dodatkowo, możliwy jest najem magazynów do przechowywania gazu oraz zakup usług transportu gazu w Polsce. Jeżeli będzie to wymagane polskim prawem Spółka wyznaczy osobę uprawnioną w Oddziale do jego reprezentacji. Osobą tą będzie w takim przypadku jeden z dyrektorów Spółki — obywatel Wielkiej Brytanii. Osoba ta będzie rezydowała w Wielkiej Brytanii. Jednakże gdyby było konieczne (np. w przyszłości), aby taką osobą był obywatel polski rezydujący w Polsce, to osoba taka nie będzie zaangażowana w żaden sposób w negocjowanie i podpisanie kontraktów. Co więcej taki obywatel polski nie będzie posiadał pełnomocnictwa do podpisywania umów w imieniu B./Oddziału w zakresie wskazanym powyżej. Kontrakty z polskimi przedsiębiorcami będą negocjowane przez B. (nie przez Oddział). Wszystkie te czynności będą wykonywane poza terytorium RP. Dodatkowo, kontrakty będą negocjowane przez pracowników/przedstawicieli B. poza Polską. Żaden przedstawiciel B. nie będzie rezydował w Polsce. Spółka nie wyklucza, że jej pracownicy/przedstawiciele będą okazjonalnie odwiedzać Polskę. Jednakże, podczas takiej wizyty, żadne umowy z polskimi przedsiębiorcami nie będą podpisywane ani negocjowane. Dodatkowo nie jest planowane używanie w tych przypadkach potencjalnie udostępnionych Spółce pomieszczeń (biuro będące adresem Oddziału). Niezależnie jednak od rozstrzygnięć powyższych kwestii, działalność gospodarcza będzie wykonywana bezpośrednio przez B., posiadającą Oddział jedynie dla celów uzyskania koncesji na obrót gazem, czy wskazania jej, jako stron Umów. Jak wskazano powyżej w nakreślonym jednolitym stanie faktycznym możliwe będą dwa przypadki: a) Oddział jest stroną danej umowy w zakresie handlu gazem, b) Oddział nie jest stroną umowy w zakresie handlu gazem Powyższe przypadki nie są wariantowe, ale w szczególności prawdopodobnym jest, iż stroną części Umów będzie Oddział, a części Spółka. Każdorazowo umowy negocjowane są przez B., który to podmiot nie posiada na terytorium RP zarówno zasobów technicznych, jak również personalnych. W związku z powyższym Skarżąca spytała: 1. Czy w związku z planowaną działalnością będzie posiadała na terytorium RP stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535, z późn.zm.), dalej “u.p.t.u." oraz czy będzie ona zobowiązana do rozliczenia w zakresie podatku VAT transakcji mających miejsce w przedmiotowym stanie faktycznym, dla których miejscem dostawy jest terytorium kraju, jeżeli Spółka ustanowi w Polsce Oddział, który będzie wnioskował i uzyska koncesję na obrót gazem, ale nie będzie on stroną zawieranych umów (B. nadal pozostanie odpowiedzialny za negocjowanie, zawieranie i podpisywanie umów)? Czy w konsekwencji Spółka będzie podlegać obowiązkowi rejestracji i składania deklaracji podatkowych dla celów VAT (VAT-7) w Polsce? 2. Czy odpowiedź będzie identyczna, jak w przypadku pytania nr 1, dla przypadków, gdzie Skarżąca ustanowi w Polsce Oddział, który będzie wnioskował oraz uzyska koncesję na obrót gazem oraz Oddział ten będzie stroną umów zawieranych z polskimi przedsiębiorcami, podczas gdy B. nadal pozostanie odpowiedzialny za ich negocjowanie? Czy w takim przypadku w związku z planowaną działalnością Skarżąca będzie posiadała na terytorium RP stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz czy będzie ona zobowiązana do rozliczenia w zakresie podatku VAT transakcji mających miejsce w przedmiotowym stanie faktycznym, dla których miejscem dostawy jest terytorium kraju? Czy w konsekwencji Spółka będzie podlegać obowiązkowi rejestracji i składania deklaracji podatkowych dla celów VAT (VAT-7) w Polsce? Skarżąca powołała się na art. 28b ust. 1 art. 22 ust. 1 pkt 5 i pkt 6, art. 17 ust. 1 pkt 5 i pkt 4, art. 99 ust. 1 u.p.t.u., § 1 pkt 1 lit k lit j rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 2004 r w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego (Dz. U. z 2004 r. nr 58, poz. 558 ze zm.), dalej "rozporządzenie z 6 kwietnia 2004 r." i wyjaśniła, że jak opisano w stanie faktycznym sprzedaż będzie dokonywana na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. W przypadku dokonywania dostawy gazu w systemie gazowym na rzecz podmiotów niezarejestrowanych dla celów VAT w Polsce, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 w zw. art. 17 ust. 5 Spółka będzie zobowiązana do rejestracji dla celów VAT oraz uiszczania należnego podatku w tym składania deklaracji podatkowych Spółki, o ile transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce. W pozostałych przypadkach opisanych w stanie faktycznym w celu ustalenia, czy Spółka zobowiązana jest do rozliczenia podatku należnego na terytorium RP z tytułu transakcji opisanych w stanie faktycznym konieczne będzie ustalenie, czy posiada na terytorium RP stale miejsce prowadzenia działalności. Jeżeli nie, podatek będzie w istocie rozliczany przez nabywców. Z kolei, jeżeli na terytorium RP Spółka będzie posiadać takie stałe miejsce prowadzenia działalności uczestniczące w transakcji, jako sprzedający będzie zobowiązana do rozliczania podatku należnego. Skarżąca stanęła na stanowisku, że nie posiada stałego miejsce prowadzenia działalności na terytorium KP. W szczególności Spółka nie posiada na terytorium RP własnej infrastruktury, tj. nie posiada magazynów, nieruchomości, innego majątku, aktywów rzeczowych, które można uznać za wystarczające zaplecze techniczne. W związku z tym, pierwszy z warunków uznania miejsca prowadzenia działalności za stałe miejsce prowadzenia działalności nie zostaje spełniony. Na terytorium RP nie będą w opinii Spółki umieszczone jakiekolwiek aktywa Spółki służące prowadzeniu sprzedaży gazu mogące stanowić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Jeżeli zostanie również spełniony drugi warunek powstania stałego miejsca prowadzenia działalności, tj. posiadanie wystarczających zasobów ludzkich na terytorium RP Spółka, jak również Oddział nie będą zatrudniać na terytorium RP żadnych pracowników. Żadna osoba w Polsce nie będzie posiadała ani wykorzystywała pełnomocnictwa do zawierania umów sprzedaży gazu w imieniu Spółki. Nie można zatem uznać, że Spółka posiada na terytorium RP wystarczające zasoby ludzkie. Dodatkowo wszelkie decyzje dotyczące kwestii zarządczych podejmowane będą w Wielkiej Brytanii, również kwestie dotyczące zawieranych umów rozstrzygane będą w Wielkiej Brytanii. W szczególności również uzyskanie koncesji przez Oddział nie powinno być traktowane, jako posiadanie infrastruktury wystarczającej do utworzenia stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów o VAT. Skarżąca podniosła, że w przypadku dokonywania dostawy gazu w systemie gazowym na rzecz podmiotów niezarejestrowanych dla celów VAT w Polsce, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 w zw. art. 17 ust. 5 u.p.t.u. Spółka będzie zobowiązana do rejestracji dla celów VAT oraz uiszczania należnego podatku, w tym składania deklaracji podatkowych Spółki, o ile transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce. Odnosząc się do drugiego pytania Skarżąca wskazała, że w jej opinii również w sytuacji, gdy Oddział nie tylko wnioskuje o koncesję oraz uzyskuje ją, lecz również staje się stroną umów dotyczących handlu gazem, Spółka nie utworzy na terytorium RP stałego miejsca prowadzenia działalności. Podkreśliła, że mimo ewentualnych przypadków, gdzie stroną umów będzie Oddział, nie zostaną zaangażowane żadne dodatkowe zasoby, ani ludzkie, ani techniczne, które mogłyby prowadzić do uznania, że powstało stałe miejsce prowadzenia działalności. Sama okoliczność, że Oddział jest stroną umów, nie zmienia w jakikolwiek sposób faktu, że w dalszym ciągu na terytorium Polski nie znajdzie się infrastruktura mogąca tworzyć stałe miejsce prowadzenia działalności. Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, że decyzje zarządcze, jak również negocjowanie zawieranych kontraktów nadal będą wykonywane przez B. W związku z tym również w przypadku, gdy stroną umów jest Oddział Spółka nie będzie posiadała na terytorium RP stałego miejsca prowadzenia działalności a w rezultacie, w przypadku, gdy miejscem świadczenia usługi/dostawy będzie terytorium RP, nie będzie zobowiązana do rozliczenia podatku VAT, składania deklaracji podatkowych oraz rejestracji dla celów VAT. Obowiązki te powinny obciążać nabywcę. Przy czym w przypadku dokonywania dostawy gazu w systemie gazowym na rzecz podmiotów niezarejestrowanych dla celów VAT w Polsce, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 w zw. art. 17 ust. 5 Spółka będzie zobowiązana do rejestracji dla celów VAT oraz uiszczania należnego podatku, w tym składania deklaracji podatkowych Spółki, o ile transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce. W interpretacji indywidualnej z [...] lipca 2012 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., stanowisko Skarżącej dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie braku stałego miejsce, prowadzenia działalności na terytorium Polski uznał za nieprawidłowe. W uzasadnieniu powołał się na art. 17 ust. 1 pkt 5, ust. 2, ust. 5 pkt 1 u.p.t.u., i wyjaśnił, że, ustanowienie przez Skarżącą Oddziału w Polsce dla celów działalności w zakresie handlu gazem ziemnym spełnia przesłanki stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie RP. Uwzględniając zarówno formę prawną Oddziału jak i zamiar Skarżącego, nie ulega wątpliwości, iż stworzona w Polsce struktura będzie cechować się odpowiednim poziomem stałości. Jak wskazuje Skarżąca, jeżeli dla potrzeb prowadzenia działalności w zakresie obrotu paliwami gazowymi, będzie wymagane miejsce prowadzenia takiej działalności na terytorium RP, wówczas Skarżąca będzie zobowiązana do wynajęcia biura, magazynów do przechowywania gazu oraz zakupu usług transportowych w Polsce. Zatem działalność ta nie będzie prowadzona w sposób doraźny, lecz ciągły, gdyż uzyskanie koncesji w zakresie handlu gazem ziemnym, zgonie z zapisem art. 36 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r.,poz.1059 j.t.)zwana dalej "ustawa-Prawo energetyczne", koncesji udziela się na czas oznaczony, nie krótszy niż 10 lat i nie dłuższy niż 50 lat, chyba że przedsiębiorca wnioskuje o udzielenie koncesji na czas krótszy. Dzięki temu Skarżąca, za pośrednictwem Oddziału, będzie stale widoczny i obecny na rynku polskim. Organ podkreślił, że w przypadku, gdy przedsiębiorca zagraniczny wykonuje na terytorium Polski czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to w zakresie w jakim te czynności wykonywane są na terytorium Polski - staje się on podatnikiem podatku VAT w Polsce. Jeżeli zatem przedsiębiorca zagraniczny, np. Spółka utworzy oddział zgodnie z przepisami ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, za pośrednictwem którego będzie prowadzona na terytorium Polski działalność Spółki, to będzie on w takim zakresie podatnikiem podatku od towarów i usług. Tym samym przedsiębiorstwo zagraniczne rejestrując swój Oddział w Polsce nie dokonuje rejestracji odrębnego podatnika, lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa. Ustanowienie Oddziału w Polsce przez Skarżącą spełnia, zatem drugą przesłankę niezbędną do uznania go za "stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej". Jak bowiem wskazano we wniosku, jeżeli będzie to wymagane polskim prawem, w celu prowadzenia działalności w zakresie handlu gazem ziemnym, Skarżąca wyznaczy osobę uprawnioną w Oddziale do jego reprezentacji. Osobą tą będzie albo jeden z dyrektorów Spółki, albo będzie to obywatel polski rezydujący w Polsce. Ponadto, Skarżąca będzie wynajmowała biura, magazyny do przechowywania gazu. Zatem będzie posiadał odpowiednie zasoby techniczne i ludzkie, które pozwalają mu na odbiór i wykorzystywanie usług dla potrzeb prowadzenia działalności w zakresie handlu gazem ziemnym na rzecz polskich podmiotów w Polsce. Jednocześnie, uznając dane miejsce prowadzenia działalności za "stałe miejsca prowadzenia działalności gospodarczej" w rozumieniu regulacji Rozporządzenia Wykonawczego Rady istotnym jest, aby struktura ta, tj. Oddział, faktycznie konsumował (zużywała) świadczone dla niej usługi. Struktura ta nie ma być jedynie odbiorcą usług świadczonych dla potrzeb podatnika (jego głównego miejsca prowadzenia działalności), lecz usługi faktycznie mają być świadczone dla potrzeb tej struktury. Zatem zdaniem Organu w obu przypadkach, tj. w sytuacji gdy Oddział uzyska koncesję na obrót gazem w Polsce, ale nie będzie on stroną zawieranych umów, jak i w sytuacji odwrotnej, Wnioskodawca będzie posiadał na terytorium RP stałe miejsce prowadzenia działalności, i w rezultacie, w przypadku, gdy miejscem świadczenia usługi czy dostawy będzie terytorium RP, będzie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT, składania deklaracji podatkowych oraz: rejestracji dla celów VAT. Pismem z 19 lipca 2012 r. Skarżąca wniosła o zmianę interpretacji indywidualnej zgodnie z jej wnioskiem. W odpowiedzi na to wezwanie, Minister Finansów pismem z 4 września 2012 r., stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. W skardze złożonej na ww. interpretację indywidualną Skarżąca wniosła o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie art. 11 oraz art. 53 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L.20 11.77.1), zwanego dalej "Rozporządzeniem" oraz art. 17 ust. 1 pkt 4 i pkt 5, ust. 1a, ust. 2, ust. 3, ust. 5 oraz art. 22 ust. 1 pkt i pkt 6, art. 28b ust. 1-4, art. 96, art. 99 ust. 1 u.p.t.u. poprzez uznanie, że w przedstawionym stanie faktycznym Spółka będzie posiadała na terytorium RP stałe miejsce prowadzenia działalności, a w rezultacie będzie zobowiązana do rejestracji, rozliczenia transakcji oraz złożenia deklaracji dla celów VAT. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Na wstępie należy przypomnieć, że w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przez co należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W art. art. 15 ust. 1 u.p.t.u. ustawodawca przyjął, że podatnikami tego podatku są, co do zasady, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Odstępstwem od tej zasady jest uregulowanie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u., z którego wynika, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Uregulowanie to stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97 (art. 17 ust. 3 u.p.t.u.). Regułę, że podatnikiem jest usługobiorca, stosuje się również w przypadku, gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a u.p.t.u.). W świetle przywołanych regulacji prawnych, kluczowym w tej sprawie stało się ustalenie, czy Spółka skarżąca z siedzibą w Wielkiej Brytanii będzie posiadać na terenie Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwami gazowymi. Stwierdzenie to wyklucza bowiem możliwość opodatkowania świadczonych przez nią dostaw i usług w obrocie gazem ziemnym w sposób określony w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u. i w konsekwencji przyjęcie, że strona skarżąca jest w tym zakresie podatnikiem tego podatku na zasadzie art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Jak zgodnie wskazują Strony postępowania w przepisach u.p.t.u brak jest definicji pojęcia "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej". Słusznie zatem organ odwołał się w tym zakresie do przepisów prawa Unii Europejskiej oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (ETS). Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE (dotyczącego miejsca świadczenia usług) "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika (...), które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Również z przywołanych przez organ i Stronę orzeczeń TSUE wynika, że stałe miejsce prowadzenia działalności jest to miejsce, które charakteryzuje się pewnym minimum stałości wynikającej ze stałej obecności zarówno osób, jak i zaplecza technicznego (wyrok z 4 lipca 1985 w sprawie 168/84, wyrok 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, wyrok z 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95). Nie kwestionując pogladów wyrażonych w powołanych wyżej wyrokach TSUE co do pojęcia “stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej" Sąd podziela pogląd wyrażony przez Rzecznika Generalnego w opinii wydanej do wyroku C-452/03 w sprawie RAL przeciwko Commissioners of Customs & Excise, w której stwierdzono, że Trybunał wymaga jedynie minimalnego rozmiaru zakładu oraz nie mniej i nie więcej jak niezbędnych do świadczenia usług zasobów o stałym charakterze. Trybunał nie uczynił tym samym stałej obecności w określonym miejscu wszystkich możliwych zasobów ludzkich i technicznych, będących w posiadaniu samego usługodawcy, warunkiem wstępnym uznania, iż usługodawca ma tam stały zakład. Oznacza to (...) przyjęcie minimalnych wymogów dla scharakteryzowania określonego zespołu okoliczności stanowiących o istnieniu stałego zakładu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy, które Trybunał uściślił i potwierdził w późniejszych wyrokach, w szczególności w sprawach ARO Lease i DFDS. " W sprawie ARO Lease Trybunał orzekł, iż celem uznania, iż usługodawca ma "stały zakład" w rozumieniu art. 9 ust. 1, wystarcza, by posiadał on "w państwie członkowskim albo własny personel lub strukturę organizacyjną, która cechuje się dostatecznym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogą być zawierane umowy [...]". Absolutnie nie jest niezbędne, by osoby pracujące w salonach gier były pracownikami CI, aby uznać, że istniejący stały zakład należy do CI. Ponadto, jak na to słusznie wskazała Komisja w uwagach na piśmie oraz na rozprawie, niezbędna "struktura organizacyjna" będzie nieuchronnie różnić się w zależności od sektora, którego sprawa dotyczy. Natomiast w przypadku DFDS przedsiębiorstwo działające na terytorium Zjednoczonego Królestwa, pomimo że pozostawało jednostką zależną, posiadało odrębną od przedsiębiorstwa macierzystego osobowość prawną. "Siostrzane" przedsiębiorstwa CI w niniejszej sprawie również były prawnie odrębnymi jednostkami. Niezależnie od tej okoliczności Trybunał uznał w sprawie DFDS, iż angielska spółka zależna stanowiła stały zakład duńskiego przedsiębiorstwa w Zjednoczonym Królestwie. Duńskie przedsiębiorstwo jako takie nie miało w Zjednoczonym Królestwie ani pracowników, ani własnych lokali. Jednakże przedsiębiorstwo duńskie uzyskało w drodze umów z angielską spółką zależną, działającą jako jej agent, zasoby ludzkie i techniczne niezbędne, aby świadczyć swe usługi turystyczne na terytorium Zjednoczonego Królestwa. Trybunał orzekł, iż "przedsiębiorstwo umiejscowione w Zjednoczonym Królestwie funkcjonuje zaledwie jako oddział swojej jednostki macierzystej" W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, że Wnioskodawca z siedzibą w Wielkiej Brytanii będzie działał na terenie Polski za pośrednictwem swego Oddziału. Oddział ten zostanie wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego Przedsiębiorców i zgłoszony do celów rozliczania podatku od towarów i usług we właściwym Urzędzie Skarbowym. Trafnie przy tym Minister Finansów stwierdził, że w przypadku, gdy przedsiębiorca zagraniczny wykonuje na terytorium Polski czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to w zakresie, w jakim miejsce świadczenia tych czynności znajduje się na terytorium Polski, staje się on podatnikiem podatku od towarów i usług. Podmiot zagraniczny, prowadzący działalność na terenie Polski w formie oddziału i zarejestrowany dla celów podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podatnik - przedsiębiorca zagraniczny. Nie ma też w tej sprawie sporu, że zakresem stałej działalności Oddziału zgodnie z otrzymaną koncesją będzie obrót paliwami gazowymi wskazanymi we wniosku o interpretację. W świetle powyższego należy podzielić zaprezentowany przez organ interpretujący pogląd, iż stworzona przez Skarżącą w Polsce struktura będzie cechować się odpowiednim poziomem stałości. Jak wskazuje Skarżąca, jeżeli dla potrzeb prowadzenia działalności w zakresie obrotu paliwami gazowymi, będzie wymagane miejsce prowadzenia takiej działalności na terytorium RP, wówczas Skarżąca będzie zobowiązana do wynajęcia biura, magazynów do przechowywania gazu oraz zakupu usług transportowych w Polsce. Zatem działalność ta nie będzie prowadzona w sposób doraźny, lecz ciągły (stały) i bez znaczenia w ocenie Sądu będzie okoliczność, iż nie wszystkie czynności związane z prowadzoną działalnością gospodarczą wykonywane będę na terenie Polski oraz to czy przedstawiciele Spółki będą odwiedzać oddział i jak często oraz ile umów zostanie powierzonych oddziałowi do negocjowania i zawarcia. Stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jaką akcentuje TSUE w swoich orzeczeniach, nie można utożsamiać z intensywnością czy też częstoliwością zawieranych umów czy ilości świadczonych usług przez dany podmiot.Są to pojęcia przeciwstawne.Dynamika prowadzonej działalności gospodarczej nie może być więć czynnikiem rozstrzygającym w określeniu stałego miejsca prowadzonej działalności gospodarczej. Odwołując się do powyższych wyroków trzeba tę wziąć pod uwagę jak trafnie wskazał Minister Finansów w odpowiedzi na skargę, iż każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, kierując się okolicznościami faktycznymi sprawy. Jeżeli więc Spółka prowadzi dzialalność handlową (obrót paliwami gazowymi) i wystarczające dla tej działalności jest angażowanie niewielkich zasobów osobowych i technicznych i to na czas zawierania umów lub negocjowania transakcji w niczym nie zmienia charakteru utworzonej w Polsce struktury organizacyjnej (oddziału).Jak już Sąd wskazał wyżej ilość zawartych przez oddział transakcji, nie zmienia faktu, iż jest to utworzone na stałe miejsce do prowadzenia działalności gospodarczej. Mając powyższe na uwadze za niezasadne należało uznać argumenty Strony, iż utworzenie oddziału tylko do celów prawnych (cokolwiek to znaczy w rozumieniu Spółki) bowiem będzie z niego korzystać tylko wtedy gdy zaistnieje taka potrzeba, świadczy o tym, iż nie posiada ona stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie o posiadaniu przez Spółkę stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przesądzają nastepujące okoliczności: 1) możliwość z utworzonego na terenie Polski oddziału (miejsca) kierowania sprawami firmy i negocjowanie oraz zawieranie umów przez oddział w Polsce, nawet jeżeli będą to tylko niektóre umowy, 2) zapewnienie w zależności od potrzeb prowadzonej działalności fachowego personelu, 3) posiadanie w Polsce minimalnych środków technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej (najem magazynów, zakup środków transportu) 4) planowany i zorganizowany pod względem prawnym i technicznym charakter działalności gospodarczej, którą Skarżąca zamierza prowadzić na terenie Polski. Argumentację tę wzmacniają również wymogi przewidziane w przepisach ustawy – Prawo energetyczne: 1) utworzenie oddziału wraz infrastrukturą niezbędną do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski zgodnie z art.33 ustawy – Prawo energetyczne oraz 2) uzyskanie koncesji na obrót paliwami gazowymi zgodnie z art.36 ustawy – Prawo energetyczne następuje co najmniej na okres 10 lat (Spółka nie wskazała we wniosku, iż przewiduje okres krótszy). Wbrew twierdzeniom Strony wymogi nałożone na Spółkę przez przepisy ustawy-Prawa energetyczne mają istotne znaczenie w sprawie zarówno jeżeli chodzi o ramy czasowe prowadzonej działalności gospodarczej (art.36) jak i warunki udzielenia koncesji (art.33).Z przepisów tych nie wynika, jak zdaje sie sugerować Spółka, że warunkiem uzyskania koncesji (decyzji administracyjnej) na obrót paliwami gazowymi na terenie Polski jest utworzenie wirtualnego oddziału, ale zgdonie z art.33 Prawo energetyczne Prezes URE udziela koncesji wnioskodawcy, który: 1. ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, Konfederacji Szwajcarskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym; 2. dysponuje środkami finansowymi w wielkości gwarantującej prawidłowe wykonywanie działalności bądź jest w stanie udokumentować możliwości ich pozyskania; 3. ma możliwości techniczne gwarantujące prawidłowe wykonywanie działalności; 4. zapewni zatrudnienie osób o właściwych kwalifikacjach zawodowych, o których mowa w art. 54; 5. uzyskał decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu albo decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji w zakresie budowy obiektu energetyki jądrowej, o której mowa w ustawie z dnia 29 czerwca 2011 r. o przygotowaniu i realizacji inwestycji w zakresie obiektów energetyki jądrowej oraz inwestycji towarzyszących. We wskazanych wyżej warunkach jednoznacznie wskazano, iż podmiot ubiegający sie o uzyskanie koncesji na obrót paliwami gazowymi musi posiadać na terenie Polski, możliwości techniczne gwarantujące prawidłowe wykonywanie działalności oraz zapewni zatrudnienie osób o właściwych kwalifikacjach zawodowych, o których mowa w art. 54 ustawy-Prawo energetyczne.Chodzi tu więc o faktyczne wykonywanie czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, przez okres wskazany w koncesji, który ustawa wskazuje na co najmniej 10 lat. Z wniosku Spółki nie wynika, aby miał to być okres krótszy lub działalność sezonowa. Z warunków powyższych wynika, że zarówno ramy czasowe jak i wymagane ustawą-Prawo energetyczne zasoby majątkowe, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski w zakresie obrotu paliwami gazowymi, świadczą zdaniem Sądu o stałym, planowanym charakterze działalności gospodarczej w miejscu utworzonym na terytorium Polski. Z tych wszystkich względów Sąd na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.(Dz.U.z 2012 r., poz.270 j.t.) oddalił skargę.