III SA/Wa 3175/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Aneta Lemiesz, sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi A.G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2013 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz A.G. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1.1. Postanowieniem z [...] października 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej W. (dalej: "Dyrektor IS" lub "organ odwoławczy") stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania A. G. (dalej: "skarżący") od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. (dalej: "Naczelnik US" lub "organ I instancji") z [...] lipca 2013 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Dyrektor IS wskazał art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 223 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012, poz. 749 ze zm.; dalej: "Op"). 1.2. Uzasadniając rozstrzygnięcie Dyrektor IS wyjaśnił, że Naczelnik US decyzją z [...] lipca 2013 r. określił skarżącemu zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Decyzja organu I instancji zawierała prawidłowe pouczenie o przysługującym środku zaskarżenia. Przesyłka listowa zawierająca przedmiotową decyzję została doręczona skarżącemu 22 lipca 2013 r. Termin do wniesienia odwołania upłynął zatem z dniem 5 sierpnia 2013 r. Pismami z 13 sierpnia 2013 r. pełnomocnik skarżącego wniósł odwołanie i wystąpił do Dyrektora IS z wnioskiem o przywrócenie uchybionego terminu. Dyrektor IS odmówił jednak skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W konsekwencji, Dyrektor IS "zobowiązany był stwierdzić uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, co powoduje bezskuteczność odwołania, czego następstwem jest ostateczność decyzji organu pierwszej instancji". 2.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się skarżący, który pismem z 22 listopada 2013 r. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ostateczne w administracyjnym toku instancji postanowienie organu odwoławczego. Występując "o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i w tym zakresie orzeczenie co do istoty sprawy ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia", autor skargi postawił zarzuty naruszenia: - art. 191 oraz art. 187 § 1 w związku z art. 180 § 1 Op poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, skutkujące niewłaściwą oceną dowodów oraz nieprzeprowadzenie dowodów w postaci przesłuchania świadków na okoliczność choroby celem ustalenia, czy zaistniała przesłanka braku winy przy uchybieniu terminu do wniesienia odwołania; - art. 162 § 1 Op poprzez niewłaściwe zastosowanie skutkujące bezpodstawną odmową przywrócenia terminu; - art. 228 § 1 pkt 2 Op poprzez jego błędne zastosowanie skutkujące stwierdzeniem uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. 2.2. Zdaniem autora skargi, organ w wyniku błędnie ustalonego stanu faktycznego sprawy w sposób wadliwy przyjął, że w sprawie doszło do przekroczenia terminu do dokonania przedmiotowej czynności z jego winy. Uchybienie terminowi nastąpiło z przyczyn niezawinionych przez pełnomocnika, który w wyniku trudnej do przezwyciężania przeszkody (choroby) pozbawiony został możliwości dokonywania jakichkolwiek czynności zawodowych w imieniu i na rzecz skarżącego. Z powodu nagłego pogorszenia się stanu swojego zdrowia nie był w stanie zabezpieczyć interesów skarżącego (złożyć odwołanie), czy też ustanowić w sprawie substytuta. Zdołał stawić się w czasie choroby u biegłego sądowego, celem odpowiedniego zabezpieczenia interesów innych klientów, w tym w postępowaniach przed sądami powszechnymi. Dyrektor IS nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego w tym zakresie. Bezpodstawnie pominął wskazane wyżej okoliczności mające istotny wpływ na wynik sprawy oraz pochopnie przyjął, że w sprawie nie zostały spełnione przesłanki, o których mowa w art. 162 Op. Organ wadliwie przyjął, że działanie pełnomocnika stanowiło przejaw niedbalstwa (braku należytej staranności). W konsekwencji błędnie zastosował art. 228 § 1 pkt 2 Op. 2.3. Odpowiadając na skargę, Dyrektor IS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Za chybione uznał zarzuty skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych względów od tych, które zostały wskazane w jej treści. 3.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania w sprawie, czy organy administracji nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: "u.p.p.s.a."). Dodać należy, że zgodnie z art. 134 u.p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. 3.2. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie kończące wstępne stadium postępowania odwoławczego, wydane na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Op. Dyrektor IS w uzasadnieniu zaskarżonego aktu stwierdził, że wydanie zaskarżonego aktu było konsekwencją odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. To zaś powoduje jego bezskuteczność, czego następstwem jest ostateczność decyzji wymiarowej organu I instancji. 3.3. Z treści art. 228 § 1 pkt 2 Op wynika, że organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Postanowienie to jest ostateczne (art. 228 § 2 Op). 4.1. Zdaniem Sądu, zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1 i § 2, art. 124, a także art. 210 § 4 Op, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wystąpiły zatem przesłanki, o których mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a., uzasadniające wyeliminowanie zaskarżonego aktu z obrotu prawnego. Dyrektor IS błędnie uzależnił bowiem wydanie zaskarżonego postanowienia od wydania swojego wcześniejszego postanowienia dotyczącego odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Pominął pogląd prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych, wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 sierpnia 2012 r. (I FSK 1443/11; dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.cbois.nsa.gov.pl, w skrócie: "CBOSA"; baza Lex nr 1219192), w świetle którego rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 o.p. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 o.p., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim). Pogląd ten został powszechnie zaakceptowany w późniejszych orzeczeniach sądów administracyjnych obu instancji (zob. wyroki NSA: z 4 grudnia 2012 r., I FSK 25/12; z 20 grudnia 2012 r., I FSK 78/12; z 15 maja 2013 r., II FSK 1653/11; a także wyrok WSA w Gliwicach z 13 sierpnia 2013 r., I SA/GL 450/13 i wyrok WSA w Krakowie z 6 marca 2014 r., I SA/Kr 2193/13; CBOSA i Lex). 4.2. Dyrektor IS pochopnie wskazał, że odwołanie stało się bezskuteczne, czego następstwem jest ostateczność decyzji wymiarowej Naczelnika US. Argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonego aktu prowadzi do błędnego zdaniem Sądu wniosku, że konsekwencją odmowy przywrócenia terminu jest stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołania oraz jego bezskuteczność, co zamyka podatnikowi drogę do instancyjnej, a także sądowej kontroli legalności decyzji wymiarowej Naczelnika US. Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela pogląd wyrażony przez WSA w Gliwicach w powołanym wyżej wyroku z 13 sierpnia 2013 r. (I SA/GL 450/13; CBOSA i Lex), że wydanie postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, nie stwarza przeszkody w rozpoznaniu i ewentualnym przywróceniu tego terminu. Jeżeli nastąpi prawomocne przywrócenie terminu, możliwe jest przystąpienie przez organ odwoławczy do merytorycznego rozpoznania odwołania, bez potrzeby uchylania postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi. Dodać warto, że Dyrektor IS nie wskazał wprost, że decyzja wymiarowa organu I instancji została doręczona skutecznie. Nie skoncentrował swojej uwagi na jedynej istotnej okoliczności dla rozstrzygnięcia sprawy na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Op, tj. na uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Bezpodstawnie zwlekał z wydaniem postanowienia w trybie art. 228 § 1 pkt 2 Op, uzależniając jego wydanie od uprzedniego wydania swojego wadliwego postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia. W ten sposób postawił skarżącego i jego pełnomocnika (o czym świadczy treść skargi) w stan niepewności co do możliwości dokonania merytorycznej kontroli legalności decyzji wymiarowej organu I instancji. Naruszył tym samym zasadę zaufania i informowania (art. 121 § 1 i 2 Op) i zasadę przekonywania (art. 124 Op). Wydając niezwłocznie, czyli zgodnie z art. 125 Op § 2, postanowienie na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Op z prawidłowym uzasadnieniem zawierającym pouczenie, że akt ten utraci swoją moc po prawomocnym przywróceniu terminu do wniesienia odwołania na podstawie wniosku złożonego przez podatnika jednocześnie z odwołaniem, organ realizuje zasadę szybkości, a także zasadę zaufania i informowania oraz zasadę wyjaśniania (przekonywania). Unika nadto zbędnych konfliktów. Z powyższych względów uzasadnienie zaskarżonego postanowienia nie odpowiada dyspozycjom art. 210 § 4 Op. 5. Zarzuty skargi oraz wnioski w niej zawarte, a także związaną z nimi argumentację Sąd uznał za zasadne o tyle, o ile doprowadziły do uchylenia zaskarżonego aktu. Zarzuty i argumentację skargi jej autor opiera na wadliwej odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, zbędnie polemizując w ten sposób z błędną argumentacją organu. Nie stawia zaś zarzutów naruszenia przepisów postępowania dotyczących skuteczności doręczenia decyzji wymiarowej Naczelnika US i uchybienia terminowi do wniesienia odwołania (okoliczność obiektywna). Za chybione Sąd uznał zarzuty naruszenia art. 162 § 1 Op i związana z nimi argumentację, gdyż przepis ten nie stanowił podstawy prawnej rozstrzygnięcia niniejszej sprawy i nie znajduje zastosowania w realiach niniejszej sprawy. Za chybione uznać także należało wnioski skargi, gdyż jej przedmiotem było postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, a nie decyzja wymiarowa. 6. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor IS obowiązany będzie uwzględnić powyższe rozważania Sądu i niezwłocznie wydać postanowienie w trybie art. 228 § 1 pkt 2 Op, jeżeli wystąpiły ku temu przesłanki, koncentrując swoją uwagę na okoliczności obiektywnej, dotyczącej po pierwsze skuteczności doręczenie decyzji wymiarowej Naczelnika US, a po drugie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Obowiązany będzie wówczas prawidłowo pouczyć skarżącego o możliwości dokonania kontroli instancyjnej decyzji wymiarowej Naczelnika US, jeżeli prawomocnie zostanie przywrócony skarżącemu termin do wniesienia odwołania, w odpowiedzi na jego wniosek złożony wraz z odwołaniem. 7. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. Zakres, w jakim uchylony akt nie może być wykonany, Sąd określił zgodnie z art. 152 u.p.p.s.a. (pkt 2). O zwrocie kosztów postępowania Sąd postanowił na podstawie art. 200, art. 205 § 2 oraz art. 209 u.p.p.s.a. w związku z § 6 pkt 6 i § 18 ust. 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.), gdyż strona skarżąca reprezentowana była przed Sądem przez adwokata. Na łączną kwotę przysługujących do zwrotu stronie skarżącej kosztów postępowania Sąd zaliczył 100 zł tytułem wpisu stałego od skargi, 240 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego i 17 zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa (razem 357 zł, jak w punkcie trzecim sentencji wyroku).