I SA/Gl 450/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej (spr.), Sędziowie WSA Beata Kozicka, Bożena Pindel, Protokolant st. sekretarz sądowy Halina Modliszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 sierpnia 2013 r. sprawy ze skargi A. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. 1. A. M., reprezentowany przez pełnomocnika adw. L. C., wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...], którym - na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej powoływanej jako "O.p."), stwierdzono, że odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]ustalającej wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 rok od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu w kwocie [...]zł zostało wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Do wydania zaskarżonego postanowienia doszło w następującym stanie faktycznym: 1.1. Wskazana wyżej decyzja podatkowa z dnia [...]została wysłana na adres zamieszkania podatnika. Przesyłka pocztowa była dwukrotnie awizowana, a wobec jej niepodjęcia przez adresata - Urząd Pocztowy w C. zwrócił ją nadawcy. Organ podatkowy, zgodnie z art. 150 § 1 pkt 1, § 1a i § 2 O.p., uznał decyzję za doręczoną w sposób zastępczy w dniu 12 lipca 2012 r. Termin do złożenia odwołania od powyższej decyzji upłynął w dniu 26 lipca 2012 r. Odwołanie w tym terminie nie zostało wniesione. 1.2. W dniu 1 października 2012 r. (pismem z dnia 30 września 2012 r.) pełnomocnik skarżącego złożył odwołanie oraz wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia. 1.3. Postanowieniem z dnia [...] organ odwoławczy odmówił przywrócenia uchybionego terminu z uwagi na brak przesłanek określonych w art. 162 O.p. 1.4. Ustaliwszy zatem, że odwołanie zostało złożone po terminie, a termin nie został przywrócony, organ odwoławczy wydał postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania, w oparciu o powołany art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Wskazał ponadto, że obowiązek wydania takiego orzeczenia potwierdził wyrok NSA z dnia 1 października 2009 r. sygn. akt I FSK 854/08. 2. W skardze na powyższe postanowienie pełnomocnik podatnika zarzucił "naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 o.p. poprzez wydania postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania pomimo wcześniejszego wydania postanowienia odmawiającego Skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia przedmiotowego odwołania". W oparciu o ten zarzut wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania łącznie z kosztami zastępstwa procesowego. Uzasadniając skargę pełnomocnik stwierdził, że skarżący nie zaprzecza wniesieniu odwołania po upływie ustawowego terminu, co zresztą wynika ze złożonego wniosku o jego przywrócenie. Wyraził jednak pogląd, że wydanie postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi odnosić się powinno tylko do sytuacji, gdy odwołanie jest złożone po terminie ale strona nie domaga się przywrócenia terminu do dokonania tej czynności. W przeciwnym przypadku badanie terminowości odwołania następuje wyłącznie w ramach trybu przewidzianego w art. 162 O.p., a w konsekwencji – wydanie postanowienia w oparciu o art. 228 § 1 pkt 2 O.p. jest zbędne. Pełnomocnik uznał za konieczne zaskarżenie postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, jakkolwiek wskazał na odmienne stanowisko orzecznictwa w tym względzie. Wyraził bowiem przekonanie, że w przypadku uwzględnia przez Sąd skargi na postanowienie o odmowie przywrócenia terminu, pozostawienie w obrocie prawnym postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi stałoby na przeszkodzie merytorycznemu rozpoznaniu odwołania. 3. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Ustosunkowując się do zarzutu skargi przede wszystkim wskazał, że art. 228 § 1 pkt 2 O.p. obliguje organ odwoławczy do wydania postanowienia w przypadku ustalenia, że odwołanie zostało złożone po upływie ustawowego terminu. Organ nie ma w tym zakresie żadnego wyboru. Następnie, przytaczając orzecznictwo sądowe, organ wskazał na deklaratoryjny charakter tego postanowienia i podkreślił, że jego wydanie nie stwarza żadnej przeszkody w zakresie rozpoznania i ewentualnego uwzględnienia wniosku o przywrócenie uchybionego terminu. W przypadku przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, następuje jego merytoryczne rozpoznanie. Organ nadmienił (powołując się na wyrok NSA z dnia 4 grudnia 2012 r. sygn. akt I FSK 26/12), że zbędne i bezprzedmiotowe byłoby wydanie postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi tylko w przypadku, gdyby wcześniej zapadło orzeczenie o przywróceniu tegoż terminu, co w niniejszej sprawie nie mało miejsca. 4. Pismem z dnia 5 sierpnia 2013 r. pełnomocnik skarżącego złożył wniosek o przeprowadzenie na podstawie art. 106 § 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi dowodu z dokumentów: zaświadczenia lekarskiego z dnia 31 lipca 2013 r. i odpisu historii choroby, załączając do pisma ich nieuwierzytelnione kserokopie. 5. Na rozprawie, na której Sąd połączył sprawy o sygn. akt I SA/GL 450/13 i I SA/GL 451/13 do wspólnego rozpoznania, pełnomocnik podtrzymał zarzuty i argumenty skargi, koncentrując swe wywody na zarzutach odnośnie postanowienia o odmowie przywrócenia terminu. 6. Sąd odmówił przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez pełnomocnika, wskazując, że nie noszą one cech dokumentu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 7. Skarga nie może być uwzględniona, gdyż objęte nią postanowienie nie narusza prawa. 7. 1. Art. 228 § 1 pkt 2 O.p., będący podstawą prawną zaskarżonego postanowienia stanowi, że organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Treść tego przepisu jest jednoznaczna i prowadzi do oczywistego wniosku, że w sytuacji gdy odwołanie zostało wniesione po terminie, istnieje po stronie organu podatkowego prawny obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego ten fakt. Organ zobowiązany jest wydać je bez względu na to czy strona ubiega się czy nie o przywrócenie uchybionego terminu. Postanowienie wydane w oparciu o powołany przepis zamyka bowiem w sposób procesowy postępowanie zainicjowane złożeniem odwołania. Brak tego rozstrzygnięcia pozostawiałoby zatem odwołanie niejako w próżni, powodując stan niepewności. Jednocześnie, wydanie tego postanowienia, umożliwia stronie poddanie go sądowej kontroli, gdyż służy na nie skarga do sądu administracyjnego. 7.2. Sąd nie podziela poglądu pełnomocnika strony skarżącej, że postanowienie wydane w oparciu o art. 162 O.p. o odmowie przywrócenia terminu zastępuje niejako stwierdzenie uchybienia terminu i czyni zbędnym wydanie postanowienia o którym mowa w art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Jest oczywistym, że rozpoznanie wniosku o przywrócenie terminu może dotyczyć wyłącznie sytuacji, gdy termin zostało przekroczony, ale okoliczność ta wymaga stwierdzenia postanowieniem organu odwoławczego w oparciu o art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Wydanie takiego postanowienia byłoby zatem zbędne i niecelowe wyłącznie w sytuacji, gdyby uchybiony termin został wcześniej przywrócony, na co wskazał NSA w wyroku z dnia 4 grudnia 2012 r., powołanym w odpowiedzi na skargę. 7.3. W pełni należy także podzielić pogląd, że wydanie postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, nie stwarza przeszkody w rozpoznaniu i ewentualnym przywróceniu tego terminu. W sytuacji, gdy nastąpiłoby prawomocne przywrócenie terminu, możliwe jest przystąpienie przez organ odwoławczy do merytorycznego rozpoznania odwołania, bez potrzeby uchylania postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi. 8. Mając powyższe na względzie Sąd uznał skargę za nieuzasadnioną i orzekł o jej oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).