III SA/Wa 3259/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi I. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] września 2012 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. prowadził postępowanie egzekucyjne wobec I. sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwana dalej "Skarżącą" lub "Spółką"), na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] września 2011 r. nr [...]do nr [...], obejmujących należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za kwiecień, maj, lipiec, sierpień, listopad i grudzień 2009 r. Organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 26 września 2011 r. dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności – I.. Skarżąca otrzymała przedmiotowe zajęcie wraz z odpisami tytułów wykonawczych w dniu [...] września 2011 r. Skarżąca w dniu 13 października 2011 r. wniosła, w trybie art. 54 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, ze zm., zwanej dalej "ustawą egzekucyjną" lub "upea"), skargę do organu nadzoru. Spółka podniosła, że czynności egzekucyjne zostały dokonane z naruszeniem przepisów ustawy egzekucyjnej, gdyż wskazany w tytułach wykonawczych obowiązek nie istnieje. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2011 r. oddalił ww. skargę na czynność egzekucyjną. W ocenie Organu w ramach skargi na czynności egzekucyjne można podnosić kwestie formalno-prawne, które odnoszą się do prawidłowego przebiegu postępowania egzekucyjnego w oparciu o przepisy regulujące sposób i formę dokonania tych czynności. Nie jest możliwe podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia służącego ochronie praw zobowiązanego. W szczególności, zgodnie z utrwaloną w sądownictwie administracyjnym linią orzeczniczą, w trybie art. 54 § 1 upea nie mogą być badane okoliczności związane z nieistnieniem obowiązku, skutkujące umorzeniem postępowania egzekucyjnego, jak również kwestie związane z przedawnieniem się zaległości podatkowych. Stanowisko takie ma potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3609/06. Natomiast podnoszony przez Spółkę zarzut jest tożsamy z zarzutami, które zostały już rozpoznane w ramach toczących się postępowań odrębnych, prowadzonych w trybie art. 33 i art. 34 ustawy egzekucyjnej, tj. w postanowieniach Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] listopada 2011 r., i uznane zostały za niezasadne. W zażaleniu Skarżąca wniosła o uchylenie powyższego postanowienia. W uzasadnieniu wskazała na niezasadność prowadzonej egzekucji, ze względu na fakt uregulowania należnego zobowiązania w całości. Skarżąca przywołała na poparcie swojego stanowiska argumentację dotycząca rozliczenia dochodu CIT-8 z a okres od 1 stycznia 2009 r. do 31 grudnia 2009 r., w tym złożenie korekty deklaracji CIT-8 za 2009 r., powołując się przy tym na sporządzone zastawienie w zakresie rozliczenia dokonanych wpłat. Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] września 2012 r. utrzymał w mocy ww. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej. W ocenie Ministra skarga na czynności egzekucyjne w trybie art. 54 ustawy egzekucyjnej przysługuje jedynie na czynności typu wykonawczego, nie przysługuje natomiast na czynności procesowe, polegające na wydawaniu aktów administracyjnych, w ramach których organ egzekucyjny rozstrzyga o prawach i obowiązkach uczestników postępowania. Ponadto, zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się, że skarga z art. 54 upea nie będzie przysługiwać w sytuacjach, gdy przewiduje się inne środki zaskarżenia (m. in. zarzuty, zażalenia na postanowienia) albo w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie pozwu do sądu. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w wyroku WSA z dnia 9 lutego 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1002/04 oraz z dnia 22 stycznia 2004 r., sygn. akt III SA 1503/03. Minister stwierdził, że zgodnie z art. 7 ustawy egzekucyjnej Organ egzekucyjny zastosował jeden ze środków egzekucyjnych przewidzianych w art. 1a pkt 12 lit. a upea - egzekucję z rachunku bankowego. Czynność ta została dokonana zgodnie z dyspozycją art. 80 ustawy egzekucyjnej, zaś materiał dowodowy potwierdza, że zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego zostało doręczone zarówno dłużnikowi zajętej wierzytelności, jak i Spółce. Zdaniem Ministra w zaskarżonej czynności organu egzekucyjnego brak było uchybień formalnych. Druki zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem odpowiadały wzorowi ustalonemu dla tego rodzaju druków w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 137, poz. 1541, ze zm.). Przedmiotowe zajęcie zostało podpisane przez uprawnionego pracownika organu egzekucyjnego. Według Ministra Spółka w ramach skargi nie może żądać rozpoznania kwestii stanowiących przedmiot odrębnego postępowania administracyjnego. Przedstawione przez Skarżącą okoliczności odnoszą się bowiem do postępowania prowadzonego przez wierzyciela w odniesieniu do ustalonej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Organ zauważył, że Spółka skorzystała ze środka zaskarżenia w trybie art. 33 ustawy egzekucyjnej, a zatem kwestie odnoszące się do zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej były przedmiotem oceny w tym postępowaniu, w postanowieniach z dnia [...] listopada 2011 r., Zdaniem Ministra w postępowaniu wywołanym wniesieniem skargi na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego przedmiotem kontroli jest wyłącznie prawidłowość zaskarżonej czynności. Organ podzielił pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 lipca 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1014/2006, iż nie ma podstaw, aby skargę składaną w trybie art. 54 upea traktować jako uniwersalny środek zaskarżenia, w stosunku do wszystkich aktów i działań, w toku całego postępowania egzekucyjnego. Zatem Spółka nie mogła oczekiwać, w ramach tego środka zaskarżenia, rozpoznania kwestii podlegających rygorowi odrębnego postępowania, w tym wypadku zarzutów. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie powyższego postanowienia w całości, zarzucając naruszenie art. 54 § 1 ustawy egzekucyjnej poprzez przyjęcie przez Organ, że Spółce nie przysługuje skarga na czynności egzekucyjne, bowiem w sprawie powinien znaleźć zastosowanie rygor odrębnego postępowania, jakim są zarzuty złożone w postępowaniu egzekucyjnym, w sytuacji, w której Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że Spółce zarzuty nie przysługują, wobec czego skarga została oddalana, podczas gdy czynności egzekucyjne zostały dokonane w sposób sprzeczny z prawem. Według Skarżącej Minister pominął fakt, że zarzuty złożone przez Spółkę zostały uznane przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. za niedopuszczalne ze względu na toczące się odrębne postępowanie w tym przedmiocie. W ocenie Spółki wynika z tego, że, zdaniem Organów, obecnie nie przysługują jej żadne środki zaskarżenia na gruncie ustawy egzekucyjnej, pomimo wyegzekwowania nieistniejącego obowiązku. W opinii Skarżącej wydane postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości oraz odsetek od zaległości ma charakter jedynie techniczny i rozrachunkowy, wobec tego w przypadku niedopuszczalności wniesionych zarzutów skarga na czynności egzekucyjne powinna zostać uwzględniona w sytuacji, w której doszło do zajęcia kwot, jakie - zgodnie z prawidłową wykładnią art. 56 § 1a Ordynacji podatkowej - zostały wyegzekwowane w sposób sprzeczny z prawem. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł ojej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym wydanych w postępowaniu administracyjnym i egzekucyjnym postanowień podlegających zaskarżeniu zażaleniem, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie, oraz postanowienie je poprzedzające, są zgodne z prawem. Instytucja skargi na czynność egzekucyjną, unormowana w art. 54 ustawy egzekucyjnej, służy zaskarżaniu czynności o charakterze wyłącznie technicznym i wykonawczym. W jej ramach dopuszczalne jest podnoszenie takich zarzutów, które odnoszą się do formalnoprawnych elementów czynności egzekucyjnych, podnoszone zarzuty nie mogą natomiast dotyczyć tych ewentualnych wadliwości postępowania egzekucyjnego, którym poświęcone są w inne przepisy ustawy egzekucyjnej. Powszechnie i zgodnie przyjmuje się, że nie można skutecznie wnieść skargi w trybie art. 54, kiedy sformułowana jest ona w oparciu o podstawy dotyczące zażalenia na postanowienie, żądanie umorzenia postępowania, wyłączenia rzeczy spod egzekucji, albo – jak w niniejszej sprawie – zarzutów, unormowanych w art. 33 ustawy egzekucyjnej. Skarga z art. 54 uznawana jest bowiem za środek o charakterze ultima ratio - służy on wtedy, gdy zobowiązany nie dysponuje żadnym innym środkiem obrony swoich praw. Z tych względów konieczne było w sprawie ograniczenie się do zbadania przez Organ nadzoru (Dyrektora Izby Skarbowej w W.), czy zastosowano istniejący środek egzekucyjny (zajęcie rachunku bankowego – art. 1a pkt 12 lit. a tiret czwarte ustawy egzekucyjnej), czy do dłużnika zajętej wierzytelności (banku) przesłano zawiadomienie o zajęciu, czy zawiadomiono zobowiązanego (Skarżącą) o zajęciu. Na te pytania odpowiedzieć należało twierdząco. Ponadto przesłane zawiadomienia odpowiadają wzorcom ustalonym w przepisach wykonawczych, zawierają one wszystkie konieczne elementy, nie mają przez to żadnych wad formalnych. Słusznie zatem Minister wyjaśnił w zaskarżonym postanowieniu, że zarzucając Organowi egzekucyjnemu prowadzenie egzekucji wobec - według Spółki – nieistniejącego obowiązku, Skarżąca powołała się na podstawę zarzutu przewidzianego w art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej. Tak sformułowana skarga na czynność egzekucyjną nie mogła być uwzględniona. Zakaz wskazywania w ramach art. 54 ustawy podstaw zawartych w jej art. 33 wynika z wykładni językowej i systemowej. Wykładnia taka wyklucza przyjęcie, że art. 54 upea obejmuje swoim zakresem wszystkie inne możliwości kwestionowania czynności egzekucyjnych, uregulowane w innych przepisach. Gdyby tak miało być, to powstaje nieuchronne pytanie, czemu służą te inne przepisy, skoro i tak, na podstawie art. 54, możliwe byłoby podnoszenie wszelkich zarzutów i nieprawidłowości prowadzonego postępowania egzekucyjnego, czemu też służą różne terminy procesowe dla zgłaszania tych środków, skoro i bez nich dopuszczalne miałoby być formułowanie wszelkich zarzutów w terminie 14 dni przewidzianym w art. 54 § 4 ustawy. Przywołane przez Ministra orzecznictwo Sądów administracyjnych potwierdza pogląd zaprezentowany w zaskarżonym postanowieniu oraz w odpowiedzi na skargę (np. wyrok NSA o sygn. I OSK 928/09, wyrok WSA w Warszawie, sygn. III SA/Wa 85/08), iż środek przewidziany w art. 54 upea służy kwestionowaniu tylko formalnych aspektów czynności procesowej. Skarżąca wskazywała, że wniosła skargę na czynność egzekucyjną, gdyż "...zarzuty złożone przez Spółkę zostały uznane przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. za niedopuszczalne..." (str. 3 skargi na postanowienie Ministra). Sąd zauważa zatem po pierwsze, że fakt wniesienia zarzutów i prowadzenia postępowania w tym zakresie jest bezsporny. Po drugie Sąd wskazuje, że jakkolwiek akta egzekucyjne, jakimi dysponował, i na podstawie których orzekał w niniejszej sprawie, nie zawierają postanowień wydanych w trybie zarzutów (art. 33 i 34 ustawy), to jednak - dla ścisłości - wypada zauważyć, iż z postanowienia Dyrektora z dnia [...] grudnia 2011 r. wynika, iż te zarzuty zostały uznane za niezasadne (str. 3 tego postanowienia), a nie za niedopuszczalne. Niezależnie jednak od kwestii tej rozbieżności co do rozstrzygnięcia zapadłego w postępowaniu w sprawie zarzutów Sąd ponawia uwagę, że skarga na czynność egzekucyjną nie jest środkiem uniwersalnym, lecz ściśle sformalizowanym. Jeśli Spółka podtrzymuje ocenę, że egzekwowany obowiązek nie istnieje, to nie jest ona pozbawiona ochrony sądowej. Służy (służyła) jej skarga do tutejszego Sądu na postanowienia wydane w postępowaniu w trybie zarzutów. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę. Zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem.