III SA/Wa 3262/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), Sędziowie sędzia del. WSA Marek Kraus, sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Protokolant referent stażysta Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi B. z siedzibą w Niemczech na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2011 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz B. z siedzibą w Niemczech kwotę 307 zł (słownie: trzysta siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu 28 marca 2012 r. B. GmbH z siedzibą w Niemczech (dalej: "Spółka", "Skarżąca") złożyła drogą elektroniczną do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. wniosek o zwrot podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2011 r. w kwocie 2.652,81 wraz z załączonym skanem oryginałów faktur. Decyzją z [...] lipca 2012r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. dokonał na rzecz Spółki zwrotu podatku od towarów i usług w kwocie 2.653 zł. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżąca wniosła o ponowne rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w przedmiocie zwrotu podatku VAT z uwzględnieniem jej stanowiska. W uzasadnieniu wyjaśniła, iż w wyniku usterki kwoty ujęte w elektronicznym formularzu wniosku o zwrot podatku od towarów i usług w poz. 1-4 zostały wpisane w walucie EURO, zamiast w walucie PLN. Jednocześnie wskazała, że faktyczny wniosek o zwrot podatku w walucie PLN powinien opiewać na kwotę 10.309,38 zł, a zwrócona kwota podatku powinna być o 7.656 zł wyższa od kwoty zatwierdzonej do zwrotu na mocy zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji. Spółka podniosła, że do złożonego odwołania załączyła faktury VAT wyszczególnione w formularzu przedmiotowego wniosku w poz. 1 - 4, w których wszystkie kwoty zostały ujęte w walucie EURO oraz w walucie PLN . Decyzją z [...] października 2012r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, iż z brzmienia art. 1 i art. 7 dyrektywy Rady 2008/9/WE z dnia 12 lutego 2008 r. określającej szczegółowe zasady zwrotu podatku od wartości dodanej, przewidzianego w dyrektywie 2006/112/WE podatnikom niemającym siedziby w państwie członkowskim zwrotu, lecz mającym siedzibę w innym państwie członkowskim (Dz. U. UE L 44 z 20 lutego 2008 r., s. 23, ze zm.) – dalej: "dyrektywa", art. 89 ust. 1 pkt 3 i ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - dalej: "u.p.t.u.", § 6 ust. 1-2, ust. 4 i § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. Nr 224, poz. 1801 ze zm.), rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. (Dz. U. Nr 69, poz. 365 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2011 r. (Dz. U. Nr 136, poz. 797) – dalej: "rozporządzenie w sprawie zwrotu VAT" wynika, że od 2010 r. wszczęcie postępowania o zwrot podatku zapłaconego w Polsce przez firmę zagraniczną następuje poprzez tryb składania wniosków przy pomocy środków komunikacji elektronicznej za pośrednictwem właściwego dla podatnika urzędu skarbowego w kraju siedziby. Uregulowania zawarte w art. 8 ust. 2 lit. e) oraz lit. f) dyrektywy nakazują by we wniosku o zwrot VAT dla każdego państwa członkowskiego zwrotu i dla każdej faktury lub dokumentu importowego znajdowały się informacje obejmujące podstawę opodatkowania, kwotę VAT oraz kwotę VAT podlegającą odliczeniu, wyrażone w walucie państwa członkowskiego. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż ww. przepisy dyrektywy zostały wdrożone do wydanego na podstawie art. 89 ust. 5 u.p.t.u. rozporządzenia wykonawczego. W załączniku nr 1 do wskazanego rozporządzenia w sprawie zwrotu VAT w pkt 10 lit. f), lit. g) i lit- i) wyraźnie bowiem wskazano, iż wniosek o zwrot podatku od towarów i usług składany za pomocą środków komunikacji elektronicznej powinien zawierać informacje dotyczące nabytych towarów i usług, tj. podstawę opodatkowania w PLN, kwotę podatku w PLN oraz kwotę podatku do zwrotu w PLN. Takie same wymagania odnoszą się do informacji w zakresie importowanych towarów (załącznik nr 1 rozporządzenia w sprawie zwrotu VAT pkt 9 lit. e), lit. f), lit. h). W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, w świetle ww. przepisów, w szczególności § 9 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwrotu VAT w zw. z pkt 10 lit. i) załącznika nr 1 do tego rozporządzenia, przy wydawaniu decyzji o wysokości uznanej kwoty zwrotu organ podatkowy związany jest wyłącznie kwotą podatku do zwrotu wyrażoną w PLN, a wskazaną przez wnioskodawcę we wniosku o zwrot VAT. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy stwierdził, iż brak jest podstaw do kwestionowania rozstrzygnięcia podjętego przez organ pierwszej instancji. Wyjaśnił, iż Spółka na formularzu wniosku wyraźnie bowiem określiła zakres żądania, wykazując kwotę żądanego zwrotu VAT w wysokości 2.652,81 PLN, która to kwota jest zgodna z sumą kwot wskazanych w pozycji "Kwota zwrotu" elektronicznego wniosku o zwrot VAT. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji nie miał podstaw do doszukiwania się innych intencji Skarżącej niż wskazane w przedmiotowym wniosku o zwrot VAT oraz wzywania Spółki do sprecyzowania żądania, gdyż takie działanie byłoby uprawnione wyłącznie wówczas, gdyby żądanie to nie zostało wyrażone w sposób dostatecznie jasny. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył również, że rozporządzenie w sprawie zwrotu VAT przewiduje możliwość złożenia korekty elektronicznego wniosku o zwrot VAT. Z akt sprawy nie wynika jednakże, aby Spółka złożyła taką korektę w przewidzianym przepisami trybie. Ponadto, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, w celu zrealizowania prawa do zwrotu VAT, podmiot zagraniczny zobowiązany jest przestrzegać uregulowań przewidzianych przez przepisy wspólnotowe i krajowe w tym zakresie. W konsekwencji, jeżeli podmiot uprawniony na skutek własnego działania czy zaniechania pozbawia się możliwości zwrotu podatku VAT, podając nieprawidłowo kwoty VAT do zwrotu, to z tego powodu nie można czynić zarzutu właściwym organom podatkowym. W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i orzeczenie w przedmiocie zwrotu podatku VAT zgodnie z obliczeniami przedstawionymi przez Spółkę. W uzasadnieniu stwierdziła, iż w wyniku pomyłki kwoty ujęte w elektronicznym formularzu wniosku o zwrot podatku od towarów i usług zostały wpisane w walucie EURO, a nie jak zamierzono – w wysokości waluty PLN, odpowiadającej kwotom wykazanym na fakturze. Z uwagi na powyższe zwrócona kwota VAT przez organ pierwszej instancji jest za niska i nie odpowiada kosztom poniesionym przez Spółkę na zakup paliwa napędowego w okresie od stycznia do grudnia 2011 r. W ocenie Skarżącej najważniejszym elementem złożonego wniosku są faktury VAT, a stwierdzenie prawidłowości kwot w nich wskazanych jest decydujące w niniejszej sprawie. Formularz o zwrot VAT - obojętnie jaka kwota została w nim wskazana - nie był nigdy podstawą do uznania i zwrotu żądanej kwoty VAT. Zdaniem Skarżącej, organ pierwszej instancji analizując dołączone do wniosku faktury VAT powinien stwierdzić, że wykazane na nich kwoty VAT w walucie PLN nie odpowiadają kwotom wskazanym w formularzu wniosku. W ocenie Spółki organ pierwszej instancji miał obowiązek poinformować ją o stwierdzonych powyżej nieprawidłowościach. Organ nie zażądał natomiast jakichkolwiek wyjaśnień, czy też sprecyzowania żądania z uwagi na występujące różnice w formularzu wniosku a skanami oryginałów faktur wykazujących inne kwoty. Skarżąca ponownie wyjaśniła, że faktyczny wniosek o zwrot podatku w walucie PLN powinien opiewać na kwotę 10.309,38 zł, a zwrócona kwota podatku powinna być o 7.656 zł wyższa od kwoty zatwierdzonej do zwrotu na mocy decyzji organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje. Spór w niniejszej sprawie dotyczy kwestii, czy organ podatkowy miał obowiązek zwrócić stronie uwagę na rozbieżność między kwotą zwrotu żądaną we wniosku a sumą kwot wynikających z załączonych faktur VAT; tj. czy prawidłowym było rozpatrzenie wniosku o zwrot podatku od towarów i usług w żądanej wysokości mimo, że załączone dokumenty wskazywały na oczywistą omyłkę strony, która wartość zwrotu podała w istocie w euro zamiast w złotych. Rozważenia wymaga zatem, czy w postępowaniu o zwrot podatku VAT organ podakowy winien działać wyłącznie zgodnie z literalnym brzmieniem postanowień rozporządzenia Ministra Finansów z 24 grudnia 2009 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. Nr 224, poz. 1801), nakazujacych dokonywanie zwrotu w wysokości podanej we wniosku, czy też winien był uwzględnić zasadę zaufania wynikajacą z ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej "O.p." i poinformować stronę, że kwota podana we wniosku jest niższa od kwoty do zwrotu, której Strona jest uprawniona. W opinii Sądu w postępowaniu podatkowym w niniejszej sprawie doszło do naruszenia art. 121 § 1 i 2 i art. 122 Ord. Pod. Trudno bowiem zgodzić się z organem podatkowym, że organ pierwszej instancji nie miał podstaw do doszukiwania się innych intencji strony, niż wskazane we wniosku o zwrot VAT oraz wzywania strony do doprecyzowania żądania. Zgodnie z § ust. 1 rozporządzenia z dnia 24 grudnia 2009 r. Zwrot podatku przysługuje podmiotowi uprawnionemu z państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej lub podmiotowi uprawnionemu z państw trzecich pod warunkiem, że podmiot ten: 1) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej, o którym mowa w art. 2 pkt 11 ustawy, w państwie członkowskim siedziby lub podatnikiem podatku od wartości dodanej albo podatku o podobnym charakterze w kraju siedziby; 2) nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług na terytorium kraju; 3) nie wykonuje na terytorium kraju, w okresie, za który występuje o zwrot podatku, sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy, W myśl § 6 ust. 1 i ust. 4 zwrot podatku następuje na wniosek podmiotu uprawnionego z państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej przekazany przez administrację podatkową państwa członkowskiego siedziby za pomocą środków komunikacji elektronicznej, natomiast informacje, jakie powinien zawierać wniosek o zwrot podatku od towarów i usług, oraz sposób opisu niektórych informacji, określa załącznik nr 1 do rozporządzenia. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. stanowi implementację Dyrektywy Rady 2008/9/WE z dnia 12 lutego 2008 r. określającej szczegółowe zasady zwrotu podatku od wartości dodanej, przewidzianego w Dyrektywie 2006/112/WE, podatnikom niemającym siedziby w państwie członkowskim zwrotu, lecz mającym siedzibę w innym państwie członkowskim. Z art. 5 Dyrektywy wynika, iż każde państwo członkowskie zwraca wszystkim podatnikom niemającym siedziby w państwie członkowskim zwrotu wszelki VAT naliczony w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług na ich rzecz przez innych podatników w tym państwie członkowskim lub w odniesieniu do importu towarów do tego państwa członkowskiego, o ile takie towary i usługi są używane w celu dokonania następujących transakcji: a) transakcji, o których mowa w art. 169 lit. a) i b) dyrektywy 2006/112/WE; b) transakcji na rzecz osoby zobowiązanej do zapłaty VAT zgodnie z art. 194-197 i art. 199 dyrektywy 2006/112/WE, na zasadach stosowanych w państwie członkowskim zwrotu. Bez uszczerbku dla art. 6, na użytek niniejszej dyrektywy prawo do zwrotu podatku naliczonego określa się zgodnie z dyrektywą 2006/112/WE, na zasadach stosowanych w państwie członkowskim zwrotu. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w zaskarżonej decyzji stwierdził, że kwota podatku zwrócona skarżącej Spółce była zgodna z jej wnioskiem. Organ odwoławczy uznał poza tym, że organ I instancji nie miał podstaw do doszukiwania się innych intencji wnioskodawcy niż wyrażone we wniosku i wzywania Spółki do sprecyzowania żądania. Tymczasem w aktach sprawy znajduje się poza wypełnionym wnioskiem o zwrot VAT także zestawienie faktur, których kopie załączono. W sposób jednoznaczny wynika z nich, że opiewały one na kwoty wyrażone w EURO, których suma odpowiada kwocie w złotych podanej we wniosku. Tym samym organ przyjmując, że Strona wnosi o zwrot w złotych polskich kwot w tej samej wysokości co podane w euro, za coś oczywistego przyjął, że Spółka żąda zwrotu w kwocie o 7.656, 00 zł niższej od tej do której była uprawniona. Zgodnie z art. 121 § 1 ord. pod. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; a (§ 2) organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. W wyżej przedstawionej sytuacji w imię tej zasady postępowania podatkowego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., jako organ uprawniony do rozpatrzenia wniosku Spółki i dokonania ewentualnego zwrotu podatku, był zobowiązany do wyjaśnienia rozbieżności w złożonych przez stronę dokumentach i zwrócenia Stronie uwagi na prawdopodobną omyłkę. Aktywności takiej w niniejszej sprawie jednak brakło. Innymi słowy można w tym miejscu sformułować tezę, że kierując się zasadami wyrażonymi w powyższych przepisach organ podatkowy I instancji powinien wystąpić do Spółki o sprecyzowanie jakiej kwoty wyrażonej w polskiej walucie dotyczy jej wniosek o zwrot podatku VAT, złożony w trybie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. Nie czyniąc tego organ ten naruszył normy art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Takie samo naruszenie należy przypisać także organowi odwoławczemu, którego obowiązkiem było nie tylko rozpatrzenie zarzutów zawartych w odwołaniu, lecz również powtórne merytoryczne rozpatrzenie sprawy. Na etapie rozpoznawania odwołania Dyrektor IS niemógł już mieć wątpliwości, że kwota podana we wniosku jest wynikiem pomyłki strony. Niepodjęcie przez organy stosownych działań, w sytuacji oczywistej pomyłki wnioskodawcy czyni zasadnym zarzut naruszenia zasady zaufania. Potwierdzenia dla takiego stanowiska dostarcza pogląd zawarty w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2008 r., sygn. I FSK 747/07, w którym skonstatowano, że "organy podatkowe nie mogą przy ustalaniu stanu faktycznego i na jego podstawie przy określaniu zobowiązania podatkowego wybierać zdarzeń jedynie kreujących zobowiązanie podatkowe, a pomijać inne okoliczności korzystne dla podatnika" (System Informacji Prawniczej LEX – Lex nr 465777). Rozstrzygając sprawę organ odwoławczy oparł swą decyzję na wadliwie ustalonym stanie faktycznym, podobnie zresztą jak uczynił to organ I instancji. To z kolei przesądza o trafności zarzutu naruszenia art. 122 i art. 187 O.p. Jednakże rację ma organ odwoławczy, iż korekta wniosku może być złożona w takim samym trybie, w jakim dokonano jego wniesienia. Nadmienić należy, że stanowisko Sądu znajduje potwierdzenie w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanych w analogicznych sprawach (por.: wyroki z dnia 12.05.2011 r., sygn. I FSK 773/10; z dnia 1.09.2011 r., sygn. I FSK 127/11 – publ. Internetowa Baza Orzeczeń NSA). W opisanej powyżej sytuacji uzasadniony jest wniosek, że w kontrolowanej sprawie wyczerpane zostały przesłanki określone w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr z 2012, poz. 270 ze zm.), a to obligowało Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy, a rozstrzygnięcie w przedmiocie wykonalności zaskarżonej decyzji wydano w oparciu o art. 152 tej ustawy.