III SA/Wa 3263/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), sędzia WSA Bożena Dziełak, Protokolant specjalista Urszula Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi Z. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. prowadził postępowanie egzekucyjne w stosunku do Z. K. (dalej: Skarżący) m.in. na podstawie przekazanych przez Wójta Gminy L. odpisów tytułów wykonawczych z [...] lipca 2006 r., obejmujących zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za 2004, 2005 i 2006 rok oraz łączne zobowiązanie pieniężne z tytułu podatku rolnego i podatku od nieruchomości za 2004 r. w łącznej kwocie należności głównej 94.090,00 zł. Podstawę prawną przedmiotowych tytułów wykonawczych stanowią orzeczenia Wójta Gminy L. z [...] stycznia 2004 r., z [...] stycznia 2005 r., z [...] listopada 2004 r. i z [...] lutego 2006 r. W oparciu o przedmiotowe tytuły na postawie zawiadomienia z 4 lutego 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. podjął czynności egzekucyjne polegające na zajęciu prawa majątkowego stanowiącego udziały w Spółce P. Sp. z o.o. Organ podejmował również czynności egzekucyjne dotyczące zajęcia rachunków bankowych. Wnioskiem z 27 grudnia 2011 r. Skarżący zwrócił się o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Skarżący wskazał na nieistnienie obowiązku, jakim jest podatek od nieruchomości za lata 2004 i 2005. Do wniosku Skarżący dołączył zaświadczenie Wójta Gminy L. z 28 maja 2001 r., wskazując, że jest zwolniony z opłat dotyczących podatku od nieruchomości. W związku z tym Skarżący wniósł o odstąpienie od czynności egzekucyjnych. Przedmiotowy wniosek organ egzekucyjny skierował do wierzyciela, celem uzyskania stanowiska w sprawie. W odpowiedzi, Wójt Gminy L. stwierdził, że wniosek Skarżącego o umorzenie postępowania egzekucyjnego jest nieważny i nieuzasadniony ponieważ istnieje obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości za lata 2004 – 2007 r. Jak twierdzi wierzyciel, w dniu [...] stycznia 2004 r. została wydana decyzja – tj nakaz na łączne zobowiązanie pieniężne w sprawie wymiaru podatku rolnego oraz podatku od nieruchomości za 2004 r., zmieniona decyzją nr [...] w wyniku zawiadomienia Starostwa Powiatowego w K. o zmianie użytków zapisanych w ewidencji gruntów i budynków. Następnie w dniach [...] stycznia 2005 r. i[...] lutego 2006 r. zostały wydane decyzje za lata 2005 i 2006. Odnośnie natomiast argumentu Skarżącego, że zapis § 4 umowy dzierżawy z 30 października 2000 r. oznaczał, iż był on zwolniony od zapłaty podatku od nieruchomości za lata 2004 i 2005 – wierzyciel interpretuje jako źle sformułowany zapis umowy, bowiem Ordynacja podatkowa nie przewiduje tego typu zwolnień. Postanowieniem z [...] lutego 2012 r. organ egzekucyjny odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu organ przytoczył stanowisko wierzyciela w sprawie. Odnośnie zarzutu przedawnienia organ wyjaśnił, że nie zasługuje on na uwzględnienie bowiem w dniu 20 marca 2009 r. zastosowano skuteczny środek egzekucyjny przerywający bieg terminu przedawnienia tj. pobrano część kosztów egzekucyjnych. W zażaleniu Skarżący podniósł, że tytuły wykonawcze są bezpodstawne i wystawione bezprawnie, zaś umowa dzierżawy z 30 października 2000 r. przestała obowiązywać 14 lipca 2004 r. Postanowieniem z [...] lipca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji w mocy. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy powołał się na przepisy art. 59 § 1, § 3 i § 4 oraz art. 34 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 Nr 229, poz. 1954 ze zm.; dalej: "u.p.e.a."). Stwierdził, że warunkiem stosowania egzekucji jest istnienie źródła kreującego od strony formalnej obowiązek. W niniejszej sprawie jest to decyzja Wójta Gminy L. z [...] stycznia 2004 r. zmieniona decyzją z [...] listopada 2004 r. oraz decyzje z [...] stycznia 2005 r. i [...] lutego 2006 r., z których obowiązek wynika. Skarżący miał możliwość złożenia odwołania od tych decyzji, natomiast w chwili obecnej ewentualna weryfikacja tych decyzji mogłaby się odbyć jedynie w ramach trybów nadzwyczajnych (wznowienie postępowania, stwierdzenie nieważności decyzji). Dyrektor Izby Skarbowej powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych stwierdził, że organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Jest jednak zobowiązany do sprawdzenia czy obowiązek ten istnieje. Z informacji uzyskanych natomiast od wierzyciela wynika, że obowiązek ten istnieje. Organ odwoławczy wskazał, że z orzecznictwa NSA wynika, że obowiązek przestaje istnieć gdy został umorzony lub wygasł z innego powodu. Taka sytuacja nie zaistniała w niniejszej sprawie, bowiem Wójt Gminy L. nie umorzył kwestionowanego obowiązku. Ponadto wbrew twierdzeniom Skarżącego zobowiązanie wynikające z tytułu wykonawczego nie przedawniło się, bowiem zastosowano środek egzekucyjny [...] grudnia 2009 r. Wójt Gminy dokonał wpisu hipoteki przymusowej na nieruchomości należącej do Skarżącego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: - art. 7 i 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 ze zm.; dalej: "kpa") polegające na błędnej i dowolnej ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego, - art. 6, 7, 77 § 1, art. 80 kpa poprzez brak rozważenia wszystkich okoliczności mogących mieć znaczenie dla rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu Skarżący wskazał, że umowa dzierżawy z 30 października 2000 r. wskazuje, iż Skarżący był zwolniony z zapłaty podatku od nieruchomości. Zdaniem Skarżącego organ nie ustalił jaki charakter miał ten rodzaj zwolnienia. Skarżący podniósł, że w latach 2005 i 2006 nie był dzierżawcą i w związku z tym nie był zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości. Natomiast organ w żaden sposób nie ustosunkował się do argumentacji Skarżącego w tym zakresie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał argumenty zawarte w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wyrokiem z 5 marca 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uwzględnił skargę Skarżącego i uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. W skutek wniesionej skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 11 września 2015 r. sygn. akt II FSK 2004/13 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. W uzasadnieniu NSA stwierdził, że jeżeli podstawę wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego stanowią ostateczne decyzje organu podatkowego, dopóki decyzje te nie zostaną wzruszone, dopóty nie można skutecznie podnosić zarzutu, że stwierdzony w nich obowiązek nie istnieje (nie istniał w chwili wszczęcia postępowania egzekucyjnego). W trakcie takiego postępowania nie można też zgłaszać żądań, których istotą jest kwestionowanie poprawności postępowania wymiarowego. W konsekwencji także sąd administracyjny, rozpoznający skargę w sprawie, której przedmiotem jest odmowa umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie może orzekać w innej sprawie, której przedmiotem jest określenie wysokości zobowiązania podatkowego i oceniać zgodność z prawem decyzji wydanych w tym postępowaniu. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że rolą sądu administracyjnego rozpoznającego skargę jest przeprowadzenie jego kontroli pod względem zgodności z prawem, a wiec dokonanie oceny zgodności z prawem działań organu egzekucyjnego i organu nadzoru nad egzekucją administracyjną, a nie oceny zgodności z prawem innych organów, wcześniej rozstrzygających inne sprawy administracyjne, także wtedy gdy ich skutkiem jest stwierdzenie istnienia następnie egzekwowanego obowiązku. NSA wskazał, że zacieranie przy rozpoznawaniu spraw dotyczących egzekucji administracyjnej wyraźnie zarysowanych w systemie prawa różnic pomiędzy postępowaniem podatkowym (wymiarowym) a postępowaniem egzekucyjnym, jest niedopuszczalne, gdyż nie tylko może prowadzić do naruszenia zasady trwałości decyzji ostatecznych, ale także do zaburzenia porządku prawnego przez stworzenie innych, niż przewidziane prawem, dróg prowadzących do zniweczenia skutków prawnych takich decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie ponieważ zaskarżone postanowienie oraz postanowienie je poprzedzające są zgodne z prawem. Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma fakt, że rozpoznawana sprawa została przekazana do rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie mocą wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 września 2015 r. sygn. akt II FSK 2004/13, wydanego na skutek skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 marca 2013 r. Wobec tego zastosowanie znajduje w sprawie art. 190 P.p.s.a., w myśl którego wojewódzki sąd administracyjny, któremu sprawę przekazano pozostaje związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia ta obejmuje zarówno prawo materialne, jak i procesowe. W orzecznictwie i literaturze jednolicie przyjmuje się, iż związanie samego sądu administracyjnego w rozumieniu cytowanego wyżej przepisu, oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem - lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Wykładnia prawna, o jakiej mowa w art. 190 P.p.s.a., to wyjaśnienie przez Naczelny Sąd Administracyjny istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym wypadku, a więc nie tylko sama wykładnia w ścisłym tego słowa znaczeniu. Związanie wykładnią prawną dotyczy zarówno sądu rozpoznającego sprawę ponownie do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia, chyba że nastąpi zmiana stanu prawnego, powodująca, że pogląd prawny NSA staje się nieaktualny, a także organu administracyjnego. Oznacza to, że orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, a jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w sprawie. Związanie wykładnią ma szeroki zasięg, gdyż obejmuje również strony postępowania. Nie można bowiem oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Powyższe rozwiązanie ma na celu zapewnienie jednolitości orzecznictwa (por. H.Knysiak-Molczyk - Skarga kasacyjna str. 301). Sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, nie ma więc całkowitej swobody przy wydawaniu nowego orzeczenia. Jeżeli zatem, rozpoznając sprawę po raz pierwszy, Sąd l instancji ocenił, zaskarżone wskutek skargi wniesionej do tego Sądu, postanowienie jako naruszające przepisy prawa, a Naczelny Sąd Administracyjny pogląd ten zakwestionował, to ocena ta przy ponownym rozpoznaniu sprawy jest wiążąca dla Sądu l instancji rozpoznającego sprawę ponownie. W tej sytuacji Sąd nie mógł rozpoznawać sprawy tylko w granicach art. 134 i 135 P.p.s.a. z pominięciem oceny prawnej wyrażonej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego. Odmienne stanowisko Sądu stanowiłoby naruszenie art. 190 P.p.s.a., które to naruszenie mogłoby mieć wpływy na wynik sprawy, skutkujące uchyleniem wyroku w przypadku jego zaskarżenia skargą kasacyjną. Oznacza to, że Sąd rozpoznając obecnie sprawę ze skargi Z. K. nie znajdując podstaw do zastosowania odstępstw od konieczności podzielenia poglądu prawnego wyrażonego przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 września 2015 r., zobowiązany jest wykładnię prawa tam przedstawioną przyjąć. Zdaniem Skarżącego był on zwolniony z zapłaty podatku od nieruchomości, a w takim wypadku, mimo wiążącej organ egzekucyjny wypowiedzi wierzyciela, organ jest zobowiązany do badania czy obowiązek objęty tytułem wykonawczym istnieje. Ze stanowiskiem tym nie można się zgodzić. Wskazać należy, że Wójt Gminy L. decyzją z [...] stycznia 2004 r. (zmienioną decyzją z [...] listopada 2004 r.) oraz decyzjami z [...] stycznia 2005 r., i z [...] lutego 2006 r. określił Skarżącemu zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za 2004, 2005 i 2006 r. oraz łączne zobowiązanie pieniężne z tytułu podatku rolnego i podatku od nieruchomości za 2004 r. W ocenie Sądu prawidłowo Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, że w sprawie brak jest podstaw do badania i podważania merytorycznej kwestii obowiązku określonego decyzją chociażby z punktu widzenia przedłożonej umowy dzierżawy, jako dowodu, który w opinii Skarżącego wskazywałby na zwolnienie z podatku. Postępowanie egzekucyjne jest bowiem postępowaniem wtórnym i jednocześnie odrębnym w stosunku do zakończonego decyzją postępowania, w którym nałożono na skarżącego obowiązek. Z akt sprawy wynika, że Skarżący nie wniósł odwołania od decyzji określających zobowiązanie podatkowe, w związku z czym decyzje te stały się ostateczne. Stanowią podstawę tytułów wykonawczych, które na wniosek wierzyciela realizuje Naczelnik Urzędu Skarbowego w L.. Zgodnie natomiast z zasadą trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych, wyrażoną w art. 16 § 1 K.p.a. decyzje ostateczne mogą być uchylone lub zmienione tylko w drodze trybów szczególnych. Nie może to jednak nastąpić, jak słusznie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, za sprawą środków odwoławczych wnoszonych w toku postępowania egzekucyjnego, z uwagi na fakt, że postępowanie egzekucyjne nie jest kontynuacją postępowania administracyjnego i nie służy weryfikacji decyzji administracyjnej. Organy egzekucyjne nie są uprawnione do rozpatrywania zastrzeżeń, które nie są związane z samym postępowaniem egzekucyjnym, ale dotyczą postępowania wymiarowego. Zarówno zarzuty jak i inne środki odwoławcze, przysługujące w ramach postępowania egzekucyjnego, nie mogą być wykorzystane do weryfikacji decyzji podatkowej stanowiącej podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego. (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2007 r., sygn. akt III SA 401/03). Sąd podziela również stanowisko organu odwoławczego, że możliwość wniesienia odwołania od decyzji Skarżący miał jako strona postępowania podatkowego. Natomiast obecnie ewentualna weryfikacja decyzji określających zobowiązanie podatkowe mogłaby się odbyć jedynie w ramach trybów nadzwyczajnych (wznowienie postępowania, stwierdzenie nieważności decyzji). Bez wątpienia organ egzekucyjny jest zobowiązany do sprawdzenia czy dany obowiązek istnieje. Z obowiązku tego, zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. wywiązał się. Zwrócił się bowiem 16 stycznia 2012 r. do wierzyciela o informację w sprawie. Wójt Gminy L. poinformował natomiast, że obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości za lata 2004, 2005 i 2006 istnieje i wynika z decyzji wymiarowych. Natomiast zaległy podatek od nieruchomości objęty tytułami wykonawczymi nie został umorzony. Należność ta nie uległa też przedawnieniu ze względu na częściowy pobór należności. Zdaniem Sądu organ egzekucyjny nie ma natomiast uprawnień do tego by dokonać oceny załączonych do wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego dowodów nieistnienia obowiązku podatkowego, bowiem przepis art. 29 § 1 u.p.e.a. na to nie pozwala. Jest to przepis o kluczowym znaczeniu dla określenia uprawnień organu egzekucyjnego w postępowaniu egzekucyjnym. Pozwala bowiem organowi badać jedynie dopuszczalność egzekucji rozumianej jako ustalenie, czy egzekucja oznaczonego obowiązku jest dopuszczalna, czy tytuł wykonawczy został prawidłowo wystawiony i czy zostało doręczone upomnienia. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 grudnia 2007 r., sygn. II SA/Łd 862/07 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 23 października 2008 r., sygn. I SA/Gd 401/08). Sąd wskazuje, że zobowiązanie podatkowe przestaje istnieć, gdy wygaśnie poprzez zapłatę lub przedawnienie, albo gdy zostanie umorzone. Żadna z tych sytuacji nie zaistniała natomiast w niniejszej sprawie. Skarżący bowiem nie zapłacił podatku, a Wójt Gminy L. nie umorzył kwestionowanego zobowiązania. Nie przedawniło się też zobowiązanie wynikające z tytułu wykonawczego Nr [...]. Zgodnie bowiem z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Natomiast zgodnie z art. 70 § 4 O.p. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Sąd zgadza się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej zawartym w zaskarżonym postanowieniu, że w niniejszej sprawie termin przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 r. określonego decyzją upływałby [...] grudnia 2009 r., Jednakże wskutek zastosowania 20 marca 2009 r. egzekucji z pieniędzy, w świetle art. 70 § 4 O.p. nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania. Odnosząc się natomiast do zarzutów Skarżącego podnoszonych w skardze, Sąd stwierdza, że w sprawie nie zostały naruszone przepisy art. 7, 77 i 80 k.p.a. W ocenie Sądu, organy obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu egzekucyjnym. Natomiast cały materiał dowodowy został zebrany i rozpatrzony zgodnie z normami wynikającymi z przepisów art. 7, art. 77 i art. 80 k.p.a. W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.