III SA/Wa 3457/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi A. M. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2008 r. nr: [...], [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w zakresie podatku od towarów i usług oddala skargę Zaskarżoną przez A. M. decyzją, wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.; dalej "O.p.") art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 75 poz. 802 ze zm. ), w związku z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz. U. Nr 68 poz. 623 ), art. 2 ust. 2 , art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 7, art. 15 ust. 4, art. 18 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.; dalej "uptu z 1993 r."), art. 34 ust. 1, art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.; dalej "uptu z 2004 r."), Dyrektor Izby Celnej w W., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] maja 2008 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług. Z motywów zaskarżonej decyzji wynika, że w dniu 25 marca 2004 r. do Izby Celnej w W. wpłynęło pismo Departamentu Kontroli Ministerstwa Finansów z dnia 23 marca 2004 r., z którego wynikało, iż w latach 2001, 2002 i 2003 za pośrednictwem aukcji internetowych na polski obszar celny (prawdopodobnie) wprowadzono nielegalnie sprzęt elektroniczny różnych marek. Jednym z podmiotów, który dystrybuował przez polski portal internetowy "Allegro" sprzęt elektroniczny była firma M. (NIEMCY). Do pisma załączone zostały 32 kserokopie faktur wystawionych przez ww. niemiecką firmę. Pismo to wraz z załącznikami zostało przekazane zgodnie z właściwością do Urzędu Celnego [...] w W. w celu wszczęcia postępowań celnych. Z jednej z załączonych kserokopii faktur (faktura Nr [...] z dnia 12 lutego 2003 r.) wynikało, iż ww. niemiecka firma wyeksportowała do Polski aparat fotograficzny Olympus C-300 ZOOM o numerze seryjnym [...] o wartości 331,55 EUR oraz, że odbiorcą tego towaru był A. Sp. z o. o., ul. K., W. Po wszczęciu postępowania w sprawie uregulowania sytuacji prawnej przedmiotowego towaru oraz w sprawie dokonania wymiaru należności celnych ciążących na towarze Naczelnik Urzędu Celnego [....] w W. pismem z dnia 31 sierpnia 2004 r. zwrócił się do Izby Celnej w Warszawie o wystąpienie za pośrednictwem Ministerstwa Finansów do władz celnych Niemiec o pomoc, polegającą na ustaleniu przez kogo (kupujących czy przedstawicieli firmy M. w kraju) dokonywane były płatności za faktury. Powyższy wniosek został przesłany przez Wydział Przeznaczeń Celnych Izby Celnej w W. do Ministerstwa Finansów. Jednakże uzyskane od władz niemieckich informacje nie dały jednoznacznej odpowiedzi na zadane pytania. W trakcie prowadzonego postępowania A. M. nadesłał do Urzędu Celnego [...] w W. pismo z dnia 4 grudnia 2006 r., w którym wyjaśnił, iż przedmiotowy aparat fotograficzny nabył na aukcji internetowej Allegro i nie miał świadomości, ani możliwości sprawdzenia, że zakupiony sprzęt pochodzi z przemytu. Jedyne informacje jakie mógł uzyskać, dotyczyły siedziby kontrahenta mieszczącej się w P. Ponadto wyjaśnił, że nie otrzymał żadnej faktury, a płatności dokonał na rzecz osoby zamieszkałej w Polsce, na dowód czego przedłożył kopię potwierdzenia przelewu dokonanego za zakupiony aparat w dniu 11 lutego 2003 r. na rachunek T. K., W., ul. K. , [...] K.. Kolejno ustalono, iż T. K. udzieliła pełnomocnictwa do dysponowania rachunkiem bankowym swojej firmy oraz do korzystania z umowy zawartej z firmą kurierską znajomemu – M. P., który był przedstawicielem handlowym niemieckiej firmy M. W miesiącu lutym 2003 r. na jej konto wpłynęło kilka wpłat z tytułu aukcji Allegro. Kiedy zorientowała się, że na jej konto wpływają nienależne jej kwoty, zabroniła M. P. korzystania z tego konta. Natomiast z informacji uzyskanych z Urzędu Celnego w G. wynika, że podejmowane były czynności zmierzające do przesłuchania M. P. w związku z nieprawidłowościami dotyczącymi wprowadzania na polski obszar celny sprzętu elektronicznego. Czynności te nie przyniosły jednak skutku, bowiem ww. nigdy nie stawiał się na wezwania urzędu. Działania operacyjne Grupy Mobilnej Izby Celnej w G. również nie doprowadziły do kontaktu z M. P.. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. decyzją z dnia [...] kwietnia 2007 r. stwierdził wygaśnięcie długu celnego powstałego w dniu 25 lutego 2003 r. na skutek przedawnienia i w związku z tym umorzył postępowanie w sprawie wymiaru należności celnych od towaru w postaci aparatu Olympus C-300 ZOOM o numerze seryjnym [...], zakupionego za pośrednictwem aukcji internetowej w firmie M. Niemcy wg. faktury [...] z dnia 12 lutego 2003 r. Po wszczęciu postępowania w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, decyzją z dnia 7 maja 2008 r. skierowaną do A. M. oraz do firmy T. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. określił wysokość zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu zakupionego za pośrednictwem aukcji internetowej w firmie M., wg. faktury nr [...] z dnia 12 grudnia 2003 r. towaru w postaci aparatu Olympus C-300 ZOOM, nr seryjny [...]. Na skutek odwołań T. K. i A. M. Dyrektor Izby Celnej w W., utrzymując w mocy decyzję organu I instancji w uzasadnieniu wskazał, iż organy celne nie kwestionują faktu, iż A. M. nie sprowadził z Niemiec przedmiotowego aparatu oraz, że kupił go na aukcji internetowej "Allegro", a należności za przedmiotowy aparat przelał na konto T. K. Jednak w jego ocenie A. M. wypełnia znamiona dłużnika celnego, o którym mowa w art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego, gdyż przy zakupie przedmiotowego towaru na aukcji internetowej "Allegro" nie zachował należytej staranności, bowiem wiedząc, że towar ten nie jest wyprodukowany w Polsce oraz, że jego dokumentem zakupu będzie zagraniczna faktura nie zapytał sprzedającego gdzie się znajduje towar i nie żądał od sprzedającego dokumentów potwierdzających dokonanie odprawy celnej ww. towaru. Ponadto organ odwoławczy wskazując na kopie dokumentów (między innymi strony użytkownika, oferty cenowej regulaminu i zasad sprzedaży na portalu "Allegro" dotyczących firmy M. podniósł, iż na stronie użytkownika podana była informacja dla kupującego, iż jako dowód zakupu dołączona jest do zakupionego aparatu lub dosłana oddzielnie pocztą niemiecka faktura EUR oraz, że firma M. nie wystawia polskich faktur VAT. Również w regulaminie i zasadach sprzedaży w sklepie M. znajdował się zapis, iż dokumentem zakupu jest niemiecka faktura VAT. W ocenie organu te okoliczności powinny wzbudzić podejrzenia strony co do statusu towaru. Zdaniem organu A. M. jako osoba korzystająca z aukcji internetowych winien orientować się, iż na akcjach internetowych coraz częściej pojawiają się nieuczciwi sprzedawcy, natomiast Allegro nie jest stroną w tych aukcjach i nie ponosi odpowiedzialności za działania użytkowników serwisu i oferowane na nich towary. W związku z tym przy zakupie przedmiotowego aparatu pochodzenia zagranicznego winien dołożyć jeszcze większej staranności. Wprawdzie postępowanie celne w sprawie przedmiotowego aparatu zostało umorzone decyzją Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] kwietnia 2007 r. z uwagi na wygaśnięcie długu celnego (upływ terminu na powiadomienie o długu celnym), jednak nie zmienia to faktu, iż w niniejszej sprawie A. M. wypełnia znamiona dłużnika celnego, o którym mowa w art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego. Znamiona dłużnika celnego, o którym mowa w art. 210 § 3 pkt 2 Kodeksu celnego wypełnia również firma T., która uczestniczyła w nielegalnym wprowadzeniu ww. towaru na polski obszar celny poprzez udzielenie pełnomocnictwa do dysponowania swoim rachunkiem bankowym oraz do korzystania z umowy zawartej z firmą kurierską M. P., który w zawieranych transakcjach posługiwał się rachunkiem bankowym T. K. oraz korzystał z umowy zawartej przez firmę T. z firma kurierską do dostarczania nielegalnie wprowadzonego towaru odbiorcom w kraju. Jak wynika z akt sprawy płatność za przedmiotowy aparat została dokonana na konto T. K. Odnosząc się do kwestii powstania zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług Dyrektor Izby Celnej w W. powołując się na art. 2 ust. 2 i art. 4 pkt 3 uptu z 1993 r. wyjaśnił, iż w niniejszej sprawie miał miejsce import z Niemiec towaru w postaci aparatu Olympus C300 ZOOM o numerze seryjnym [...]. Zgodnie z art. 6 ust. 7 powołanej wyżej ustawy w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy powstał z chwilą powstania długu celnego tj. w dniu 25 lutego 2003 r. Stosownie do postanowień art. 5 ust. 1 pkt 3 uptu z 1993 r. w omawianej sprawie obowiązek uiszczenia długu celnego ciążył zarówno na A. M. jak i na firmie T. Organ odwoławczy wyjaśnił, iż z uwagi na przedawnienie długu celnego postępowanie celne w przedmiotowej sprawie zostało umorzone przez organ celny I instancji, jednak nie zmienia to faktu, iż na ww . osobach ciąży obowiązek uiszczenia należności podatkowych z tytułu podatku VAT, bowiem nie uległy one przedawnieniu, gdyż zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Dalej organ wskazał, iż w myśl art. 5 O.p. zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia podatku w terminie oraz miejscu określonym w przepisach prawa podatkowego. Podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość cela powiększona o należne cło – art.15 ust. 4 uptu z 1993 r. Zgodnie z art. 18 ust. 1 uptu z 1993 r. stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2 i 3. W ocenie organu stosownie do postanowień art. 21 § 1 O.p. w niniejszej sprawie zobowiązanie podatkowe powstało z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania tj. z chwilą powstania długu celnego w dniu 25 lutego 2003 r. Kolejno organ odwoławczy odniósł się do zarzutów podniesionych w odwołaniu. W skardze z 26 listopada 2008 r. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Zarzucił jej naruszenie: 1. art. 122 O.p. przez niepodjęcie przez organ podatkowy działań pozwalających na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego; 2. art. 210 § 3 Kodeksu celnego przez błędną wykładnię prowadzącą do uznania Skarżącego za dłużnika celnego ze względu na rzekomy brak należytej staranności przy dokonaniu transakcji zakupu aparatu fotograficznego, mający się objawiać się m.in. w tym, iż nie żądał dokumentów potwierdzających dokonanie odprawy celnej; 3. art. 39 i art. 40 w zw. z art. 11 pkt 9 ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz.U. 2003. nr 137 poz. 1302) przez błędną wykładnię prowadzącą do zastosowania przepisów ustawy, które weszły w życie w czasie późniejszym w stosunku do zaistniałego stanu faktycznego; 4. art. 33 ust. 4, ust. 5, art. 34, art. 38 ust. 1 i 2 uptu z 2004 r. przez niewłaściwe zastosowanie w stosunku do stanu faktycznego zaistniałego przed wejściem w życie tych przepisów; 5. art. 11c uptu z 1993 r. w brzmieniu ustalonym przez ustawę z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz.U. 2003. nr 137 poz. 1302), przez niewłaściwe zastosowanie w stosunku do stanu faktycznego zaistniałego przed wejściem w życie art. 11c ustawy w nowym brzmieniu, umożliwiającego wydanie decyzji określającej podatek, a nie decyzji konstytutywnej, zgodnie z przepisem art. 11c ustawy w brzmieniu obowiązującym w czasie zaistnienia stanu faktycznego w niniejszej sprawie; 6. art. 2 Konstytucji przez naruszenie wynikającej z tego przepisu zasady nieretroaktywności (lex retro non agit); 7. art. 21 § 1 pkt 1 O.p. przez błędne uznanie, iż zaistniało zdarzenie w postaci długu celnego należnego od Skarżącego; 8. art. 5 ust. 1 pkt 3 uptu z 1993 r. przez uznanie Skarżącego za podatnika, na którym ciąży obowiązek uiszczenia cła; 9. art. 15 ust. 4 uptu z 1993 r. przez dowolne ustalenie wartości celnej towaru, mającej stanowić podstawę opodatkowania w imporcie towarów; 10. art. 244 pkt 3 w zw. z art. 230 § 4a i w zw. z art. 222 § 3 Kodeksu celnego, przez bezpodstawne przyjęcie do podstawy obliczenia podatku VAT kwoty należności celnych, mimo iż dług celny od towaru wygasł przez przedawnienie; 11. art. 120 O.p. przez działanie na podstawie dowolnego uznania oraz pozornego stosowania przepisów prawa, a nie na podstawie obowiązujących przepisów prawa; 12. art. 125 § 1 O.p. przez opieszałe, a jednocześnie pochopne działanie, prowadzące do wyrządzenia szkody osobie uznanej przez organ podatkowy za podatnika; 13. art. 121 § 1 O.p. przez prowadzenie postępowania w sposób podważający elementarne zaufanie do organów podatkowych. Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Celnej w W. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. W rozpoznawanej sprawie skład orzekający nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest określenie przez organy celne wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu zakupionego przez A. M. za pośrednictwem aukcji internetowej towaru (aparatu fotograficznego Olympus C-300) w firmie M.(NIEMCY) udokumentowanego fakturą nr [...] z dnia 12 lutego 2003 r. Tym samym w ocenie Sądu aby dokonać oceny zasadności określenia przez organy celne wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług konieczne jest ustalenie, czy przedmiotowa transakcja mieści się w zakresie przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług i kto jest podatnikiem z tego tytułu. Na podstawie art. 2 ust. 2 uptu z 1993 r. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport i import towarów i usług. Przez import towarów w myśl art. 4 pkt 3 uptu z 1993 r. rozumie się przywóz towarów na polski obszar celny. Zgodnie z art. 6 ust. 7 powołanej wyżej ustawy obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego z zastrzeżeniem ust. 7a, który mówi, że w przypadku objęcia towarów procedurą celną: uszlachetniania czynnego, odprawy czasowej, przetwarzania pod kontrolą celną, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą objęcia towarów tą procedurą. Stosownie do postanowień art. 5 ust. 1 pkt 3 uptu z 1993 r. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie odrębnych przepisów importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone w części lub w całości albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną. Natomiast zgodnie z art. 210 § 1 Kodeksu celnego dług celny w przywozie powstaje w wypadku nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym. W myśl § 2 tego artykułu dług celny powstaje z chwilą nielegalnego wprowadzenia towaru. Katalog dłużników celnych określony został w art. 210 § 3 pkt 1, 2 i 3 Kodeksu celnego. Zgodnie z tymi przepisami dłużnikami są: 1. osoba, która dokonała nielegalnego wprowadzenia, 2. osoby, które uczestniczyły we wprowadzeniu i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że wprowadzenie to było nielegalne, 3. osoby, które nabyły, posiadały lub posiadają towar, o którym mowa w § 1 i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie był to towar wprowadzony nielegalnie. Ponadto stosownie do postanowień art. 221 Kodeksu celnego, jeżeli w odniesieniu do tego samego długu celnego występuje kilku dłużników, o których mowa w art. 210 § 3 Kodeksu celnego, są oni solidarnie zobowiązani do zapłacenia kwoty wynikającej z długu celnego. W ocenie Sądu z przepisów tych m.in. wynika, iż zobowiązanymi do zapłacenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów są osoby, które dokonały nielegalnego wprowadzenia, które uczestniczyły we wprowadzeniu i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że wprowadzenie to było nielegalne oraz osoby, które nabyły, posiadały lub posiadają towar nielegalnie wprowadzony na polski obszar celny i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie był to towar wprowadzony nielegalnie. Zatem przechodząc na grunt niniejszej sprawy zdaniem Sądu nie budzi wątpliwości, iż zakup przez A. M. za pośrednictwem aukcji internetowej towaru (aparatu fotograficznego Olympus C-300) w firmie M. (NIEMCY) udokumentowanego fakturą nr [...] z dnia 12 grudnia 2003 r. wypełnia przesłanki importu towarów podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Towar w postaci aparatu fotograficznego Olympus C-300 został na skutek jego zakupu przez Skarżącego za pomocą aukcji internetowej od firmy M. (NIEMCY), co potwierdzono fakturą nr [...] z dnia 12 lutego 2003 r. wprowadzony na polski obszar celny. Faktura ta znajduje się w aktach sprawy przesłanych do Sądu (k-1), którą Sąd dodatkowo okazał Skarżącemu na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2009 r. Skarżący nie zapoznał się z aktami sprawy, mimo, iż organy celne wywiązały się z ciążących na nich obowiązków wynikających z art.200 O.p. i nie zajął stanowiska co do zebranego w sprawie materiału dowodowego., nie kwestionował też zakupu aparatu fotograficznego na aukcji internetowej i nie składał w trakcie postępowania żadnych wniosków dowodowych.Art.122 O.p. nakłada co prawda na organy podatkowe obowiązek podejmowania w trakcie postępowania podatkowego wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, jednakże wszechstronnego, jednakże nie jest to obowiązek nieograniczonego poszukiwania dowodów celem wykazania okoliczności podnoszonych przez Stronę, jeżeli nie dostarczył ich sam Skarżący. Strona w postępowaniu podatkowym w kwestii gromadzenia dowodów zajęła całkowicie bierną postawę a w skardze nie podważyła skutecznie ustaleń faktycznych poczynionych przez organy orzekające w sprawie. Mając powyższe na względzie przyjąć zatem należało, iż stan faktyczny przyjęty przez organy orzekające w sprawie za podstawę wydania w niniejszej sprawie decyzji został ustalony prawidłowo.Za odpowiadające prawu stanowisko Sąd przyjął, iż w konsekwencji obowiązek podatkowy z wprowadzenia na polski obszar celny wyżej wymienionego aparatu fotograficznego powstał zgodnie z art. 6 ust. 7 uptu z 1993 r. w związku z art. 210 § 2 Kodeksu celnego z chwilą nielegalnego wprowadzenia aparatu fotograficznego Olympus C-300 na polski obszar celny, tj. 25 lutego 2003 r. Podatnikami podatku od towarów i usług z tytułu importu przedmiotowego aparatu fotograficznego z Niemiec są w myśl art. 5 ust. 1 pkt 3 uptu z 1993 r. w związku z art. 210 § 3 Kodeksu celnego, osoby, które dokonały nielegalnego wprowadzenia, które uczestniczyły we wprowadzeniu i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że wprowadzenie to było nielegalne oraz osoby, które nabyły, posiadały lub posiadają towar nielegalnie wprowadzony na polski obszar celny i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie był to towar wprowadzony nielegalnie. Tym samym w niniejszej sprawie przesłanki te spełniają A. M. (nabywca aparatu) i T. K. (posiadacz rachunku bankowego za pośrednictwem którego dokonano płatności za towar). Zdaniem Sadu A. M. przy zakupie przedmiotowego towaru na aukcji internetowej "Allegro" nie zachował należytej staranności, bowiem wiedząc, że towar ten nie jest wyprodukowany w Polsce oraz, że jego dokumentem zakupu będzie zagraniczna faktura nie zapytał sprzedającego gdzie się znajduje towar i nie żądał od sprzedającego dokumentów potwierdzających dokonanie odprawy celnej ww. towaru. W przekonaniu Sadu potwierdzają to kopie dokumentów, takich jak wydruki strony użytkownika, oferty cenowej regulaminu i zasad sprzedaży na portalu "Allegro" dotyczących firmy M.. Na stronie internetowej użytkownika podana była informacja dla kupującego, iż jako dowód zakupu dołączona jest do zakupionego aparatu lub dosłana oddzielnie pocztą niemiecka faktura EUR oraz, że firma M. nie wystawia polskich faktur VAT. Również w regulaminie i zasadach sprzedaży w sklepie M. znajdował się zapis, iż dokumentem zakupu jest niemiecka faktura VAT. W ocenie Sądu z informacji tych jednoznacznie wynika, iż towar będący przedmiotem transakcji pochodzi z Niemiec i jest sprzedawany przez podmiot niemiecki. Okoliczności te powinny, jak słusznie wskazał organ wzbudzić podejrzenia strony co do statusu towaru. W przekonaniu Sądu A. M. korzystająca z aukcji internetowych powinien dołożyć należytej staranności i zapoznać się z regulaminem aukcji "Allegro" oraz firmy M. wystawiającej przedmiotowy towar. Allegro nie jest stroną w tych aukcjach i nie ponosi odpowiedzialności za działania użytkowników serwisu i oferowane na nich towary. W związku z tym przy zakupie przedmiotowego aparatu pochodzenia zagranicznego winien dołożyć jeszcze większej staranności. Z informacji tych w ocenie Sądu jednoznacznie wynika, iż w chwili nabywania aparatu fotograficznego A. M. mógł się dowiedzieć, iż jest on wprowadzany nielegalnie na polski obszar celny. Ponadto Sąd zwraca uwagę, iż T. K. uczestniczyła w nielegalnym wprowadzeniu ww. towaru na polski obszar celny poprzez udzielenie pełnomocnictwa do dysponowania swoim rachunkiem bankowym oraz do korzystania z umowy zawartej z firmą kurierską M. P. (przedstawicielowi handlowemu niemieckiej firmy M.), który w zawieranych transakcjach posługiwał się rachunkiem bankowym T. K. oraz korzystał z umowy zawartej przez firmę T .z firmą kurierską do dostarczania nielegalnie wprowadzonego towaru odbiorcom w kraju. Jak wynika z akt sprawy płatność za przedmiotowy aparat została dokonana na konto T. K. Okoliczności te w przekonaniu Sądu wskazują, iż T. K. uczestniczyła przy realizacji transakcji nabycia przedmiotowego aparatu fotograficznego,a przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć, że wprowadzenie towaru było nielegalne. W ocenie Sądu mając na uwadze powyższe A. M. i T. K., są podatnikami podatku od towarów i usług z tytułu importu przedmiotowego aparatu fotograficznego z Niemiec. Zatem zgodnie z art. 18 ust. 1 uptu z 1993 r. stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2 i 3. Natomiast w myśl art. 15 ust. 4 uptu z 1993 r. podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość cela powiększona o należne cło. Tym samym zdaniem Sądu organy podatkowe prawidłowo określiły podstawę opodatkowania, stawkę podatku i na tej podstawie wartość podatku od towarów i usług z tytułu importu aparatu fotograficznego. Jednocześnie ustosunkowując się do przedstawionych w skardze zarzutów Sąd stwierdza, iż konieczność stosowania przepisów obowiązujących w dacie wystąpienia zdarzeń powodujących skutki podatkowe dotyczy przepisów materialnych prawa podatkowego, w myśl zasady lex retro non agit. Natomiast przepisy procesowe i ustrojowe stosuje się według stanu prawnego istniejącego w dacie wydania decyzji. Zgodnie z art. 34 ust. 1 uptu z 2004 r., w przypadkach innych niż określone w art. 33 ust. 1-3 kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów określa naczelnik urzędu celnego w drodze decyzji. Przepis ten jest przepisem prawa procesowego (podkr. Sądu), jego regulacje dotyczą bowiem procedury, czynności i kompetencji organu. Mając na względzie wcześniejszą uwagę dotyczącą stosowania przepisów o charakterze procesowym, Sąd uznał, iż organy podatkowe mogą na podstawie art. 34 ust. 1 uptu z 2004 r. podejmować czynności również do zdarzeń zaistniałych pod rządami starej ustawy. Dyrektor Izby Celnej w zaskarżonej decyzji prawidłowo uznał więc, że przepis ten stanowił podstawę wydania decyzji w niniejszej sprawie. Sąd stwierdził też, że zasady opodatkowania podatkiem od towarów usług, określone w uptu z 2004 r., stanowią w znacznej mierze kontynuację zasad obowiązujących w polskim systemie podatkowym od 1993 r. (zob. w tym zakresie uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 września 2005 r. sygn. akt I FPS 2/05; ONSAiWSA 2006/1/1). Podzielając pogląd wyrażony przez NSA w powołanej uchwale, Sąd w składzie orzekającym w sprawie nie zgadza się tym samym z poglądami Skarżącego w tym zakresie (prezentowanymi w skardze). Zdaniem Sądu nie do przyjęcia jest koncepcja luki w prawie (stanowiąca w praktyce konsekwencję rozumowania prezentowanego przez Skarżącego), prowadząca do stwierdzenia braku w obowiązującym ustawodawstwie podstawy prawnej do określenia zobowiązania podatkowego do zdarzeń prawnopodatkowych zaistniałych pod rządami uptu z 1993 r., jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że od zdarzeń tych nie wykazano podatku. W takiej sytuacji naczelnik urzędu celnego uprawniony jest do wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości, na podstawie art. 34 ust. 1 uptu z 2004 r. Z dyspozycji tego przepisu, obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej decyzji, wynika ponadto, że ustawodawca przewidział w nim dla organów administracji publicznej uprawnienia identyczne jak przysługujące im na podstawie art. 11c uptu z 1993 r. Ponadto w ocenie Sądu z okoliczności sprawy wynika, że nie istniała możliwość powiadomienia dłużnika o kwocie należności celnych, z uwagi na upływ 3-letniego okresu określonego w art. 230 § 4a Kodeksu celnego. Po upływie tego okresu nie ma podstaw do wymiaru należności celnych od wprowadzenia przedmiotowego towaru na polski obszar celny. Stosowanie Kodeksu celnego w tych sprawach, jak słusznie zauważył organ odwoławczy, konieczne było w związku z art. 26 Przepisów wprowadzających ustawę Prawo celne. Podstawą decyzji ustalającej elementy kalkulacyjne podatku od towarów i usług jest wówczas, tzn. po upływie tego trzyletniego terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji, art. 38 ust. 2 uptu z 2004 r. W tym zakresie stanowisko Dyrektora Izby Celnej w W. jest w pełni prawidłowe. Na podstawie art. 38 ust. 2 uptu z 2004 r., jeśli istnieje podstawa do zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego jako organ podatkowy określi elementy kalkulacyjne "według zasad określonych w przepisach celnych" na potrzeby podatku od towarów i usług. Z tych względów w przekonaniu Sądu zarzuty przedstawione w skardze, nie zasługiwały na uwzględnienie. Uwzględniając powyższy stan faktyczny i prawny, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.