III SA/Wa 3675/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant referent stażysta Magdalena Gajewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 listopada 2015 r. sprawy ze skargi B. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2014 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę I. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. (zwany dalej "NUS") decyzją z [...] czerwca 2014r. ustalił Skarżącej – B.M. zobowiązanie podatkowego w podatku od spadków i darowizn w wysokości 778 zł z tytułu nabycia praw do spadku po zmarłej [...] marca 2006r. matce. NUS wskazał, że z postanowienia Sądu Rejonowego w S. [...] Wydział Cywilny z [...] lipca 2013r. sygn. akt [...], wynika, iż spadek po zmarłej matce, na podstawie ustawy nabyła m.in. Skarżąca w 3/20 części spadku. Decyzja została doręczona siostrze Skarżącej 24 czerwca 2014r., która podjęła się oddania pisma adresatowi. 2. Skarżąca złożyła odwołanie od ww. decyzji osobiście w siedzibie NUS - 3 września 2014r. 3. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (zwany dalej "DIS") postanowieniem z [...] października 2014r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, w podstawie prawnej podając art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm., zwana dalej: "O.p."). W uzasadnieniu DIS wskazał, że na organie podatkowym ciąży obowiązek wstępnego badania przesłanek postępowania odwoławczego. Oznacza to powinność dokonania ustaleń czy zachodzą powody wyłączające możliwość załatwienia sprawy co do istoty. Organ odwoławczy ocenia zatem czy odwołanie jest dopuszczalne, czy zostało wniesione w ustawowym terminie oraz czy spełnia warunki wynikające z art. 222 O.p. Organ podatkowy w formie postanowienia stwierdza brak możliwości merytorycznego rozpatrzenia odwołania. Zgodnie z art. 220 § 1 i 2 O.p. od decyzji organu podatkowego, wydanej w pierwszej instancji Skarżącej służy odwołanie tylko do jednej instancji, a właściwym do jego rozpatrzenia jest organ wyższego stopnia. Art. 223 O.p. wskazuje, iż odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Decyzja NUS została skutecznie doręczona pełnoletniemu domownikowi Skarżącej, za pośrednictwem poczty 24 czerwca 2014r., co oznacza, że termin do wniesienia odwołania upływał 8 lipca 2014r. Odwołanie z 2 września 2014r. Skarżąca złożyła osobiście w siedzibie NUS 3 września 2014r. bez wniosku o przywrócenie terminu, więc nie zachowała przewidzianego ustawowo terminu do wniesienia środka odwoławczego. DIS podkreślił, że treść art. 228 § 1 pkt 2 O.p. wskazuje, że stwierdzenie uchybienia terminowi do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego. Obowiązek taki wynika wprost z ustawy, a każde, nawet nieznaczne przekroczenie terminu, stanowi samoistną podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Do wydania ww. postanowienia organ podatkowy jest nie tylko uprawniony, ale wręcz zobowiązany. Uchybienie ustawowemu terminowi do wniesienia odwołania skutkuje zatem wydaniem postanowienia na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., w myśl którego organ odwoławczy stwierdza uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Odwołanie wniesione z uchybieniem terminu nie wywołuje skutków prawnych i decyzja organu pierwszej instancji staje się ostateczna. 4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca stwierdziła, że złożyła odwołanie z uchybieniem terminu, jednak zauważyła, że NUS zmienił decyzje o analogicznej treści wobec trzech innych spadkobierców, którzy dziedziczyli po matce Skarżącej. Na zmianę decyzji wpływ miało późniejsze ustalenie przez NUS, że masę spadkową po ww. zmarłej stanowi ½ część nieruchomości położonej w S. przy ul. [...], a nie jak przyjęto pierwotnie cała nieruchomość. Skarżąca zaznaczyła, że o ww. pomyłce nic nie wiedziała, gdyż NUS jej o niej nie poinformował. Wiedzę o tym uzyskała od siostry i to dopiero po otrzymaniu przez nią zmienionej decyzji. To skłoniło Skarżącą do złożenia odwołania od decyzji zawierającej istotny błąd. 5. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 1. Skarga jest niezasadna. 2. Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm., zwana dalej: "P.p.s.a.") sprawowana jest stosownie do art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) na podstawie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) i pkt 2 P.p.s.a.). 3. Sąd, po dokonaniu kontroli zaskarżonego postanowienia, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty, stwierdza, że nie mogły być one uznane za zasadne. Skarżąca sama bowiem przyznała, że złożyła odwołanie z uchybieniem terminu, jednocześnie – jak wynika z akt administracyjnych – nie złożyła wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. 4. Przedmiotem kontroli sądowej w rozpoznawanej sprawie było postanowienie DIS stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji NUS. Zdaniem Sądu prawidłowe jest stanowisko DIS wyrażone w zaskarżonym postanowieniu wyrażone. że uchybienie terminowi jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie ma innej możliwości niż wydanie postanowienia o uchybieniu terminowi. Pogląd ten jest ugruntowany w orzecznictwie sądowym i to zarówno na gruncie ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r, poz. 267 ze zm., zwany dalej "k.p.a."), jak i na gruncie Ordynacji podatkowej (zob. np. wyrok NSA w Łodzi z 21 marca 1997r. sygn. akt SA/Łd 2990/95, LEX nr 29079). Stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania nie zależy więc od uznania organu odwoławczego (wyrok NSA w Gdańsku z 29 stycznia 1997r. sygn. akt I SA/Gd 1482/96, LEX nr 29004). W takiej sytuacji organ nie ma innej możliwości, jak tylko stwierdzić uchybienie terminu do wniesienia odwołania, co wynika wprost z treści przepisu art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Nie jest to więc zależne od swobodnego uznania organu, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej. Analogiczny pogląd przyjęto na gruncie art. 134 k.p.a. (por. wyrok NSA w Katowicach z 15 listopada 1995r. sygn. akt SA/Ka 2111/94, LEX nr 27060). W orzeczeniu tym wskazano, że gdy organ II instancji stwierdzi, że środek odwoławczy został wniesiony z uchybieniem terminu, nie może przystąpić do jego merytorycznego rozpoznania, a ma obowiązek zastosować się do dyspozycji art. 134 k.p.a. NSA w Łodzi w wyroku z 27 listopada 1996r. sygn. akt SA/Łd 2665/95 wskazał natomiast, że nawet nieznaczne przekroczenie terminu wniesienia odwołania, zobowiązuje organ do stwierdzenia uchybienia temu terminowi (Biul. Skarb. 1997, nr 5, poz. 32). W orzecznictwie podkreśla się ponadto, że organ odwoławczy w toku postępowania poprzedzającego wydanie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania powinien dokładnie wyjaśnić stan faktyczny, co do tego, czy odwołujący się przekroczył termin wskazany w treści art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Z orzecznictwa wynika także, że ciężar dowodu zachowania terminu do złożenia odwołania ciąży na skarżącym (zob. wyrok NSA z 28 marca 2008r. sygn. akt II GSK 10/08, LEX nr 466172). Sąd wskazuje, że z akt administracyjnych sprawy jednoznacznie wynika, że skutecznego doręczenia decyzji NUS z [...] czerwca 2014r. dokonano na ręce siostry Skarżącej 24 czerwca 2014r. (zwrotne potwierdzenie odbioru decyzji NUS z [...] czerwca 2014r., k. 22 akt administracyjnych). Skarżąca odwołanie od ww. decyzji NUS złożyła osobiście w siedzibie NUS – 3 września 2014r. (k. 29 akt administracyjnych). Zestawienie ww. dat doręczenia ww. decyzji NUS i złożenia przez Skarżącą osobiście odwołania w siedzibie NUS wskazuje, że prawidłowe oraz w pełni uzasadnione było przyjęcie przez DIS w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że Skarżąca uchybiła terminowi do wniesienia odwołania. Skoro bowiem ustawowy termin do wniesienia odwołania rozpoczął bieg od 24 czerwca 2014r. i upłynął 8 lipca 2014r., a odwołanie Skarżącej zostało złożone dopiero 3 września 2014r., prawidłowe było uznanie przez DIS w zaskarżonym postanowieniu, że Skarżąca uchybiła terminowi ustawowemu do wniesienia odwołania. Sąd nie znalazł zatem podstaw do zakwestionowania ww. stanowiska DIS. 5. Sąd nie znalazł też innych podstaw prawnych do zakwestionowania zaskarżonego postanowienia DIS. Merytoryczne zarzuty podniesione przez Skarżącą, które dotyczą błędnie ustalonej wysokości podatku od spadku i darowizn, które są istotne z punktu widzenia Skarżącej, nie mogą być brane pod uwagę, gdy przed Sądem rozpoznawana była jedynie kwestia czy DIS zasadnie uznał, że Skarżąca uchybiła terminowi do wniesienia odwołania. Sąd na skutek zaskarżenia postanowienia DIS wydanego w trybie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poddaje weryfikacji jedynie prawidłowość zastosowania przez DIS przepisów stanowiących podstawę do wydania ww. postanowienia. Stanowisko Sądu w tym zakresie ma oparcie w dotychczasowym orzecznictwie sądowym, w którym wielokrotnie podkreślano, że w przypadku uchybienia terminowi do wniesienia odwołania nie jest możliwe merytoryczne rozpatrzenie sprawy, gdyż takie działanie stanowiłoby rażące naruszenie prawa. Uchybienie ustawowemu terminowi powoduje bezskuteczność odwołania, czego następstwem jest ostateczność decyzji (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 14 marca 2007r. sygn. akt I FSK 534/06, 1 października 2009r. sygn. akt I FSK 854/08, dostępne na www.nsa.gov.pl). 6. Sąd reasumując stwierdza, że prawidłowe było zatem uznanie przez DIS w zaskarżonym postanowieniu, że Skarżąca uchybiła terminowi do wniesienia odwołania, stosownie do treści art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Każde nawet nieznaczne przekroczenie terminu zobowiązuje organ odwoławczy do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Stwierdzenie uchybienia terminowi do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu drugiej instancji, gdyż obowiązek taki wynika wprost z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. 7. Sąd mając powyższe na względzie uznał, że zasadne jest oddalenie skargi na mocy art. 151 P.p.s.a.