III SA/Wa 376/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 października 2018 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec strony skarżącej A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako: skarżąca) na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych 14 kwietnia 2017 r. nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], którymi objęto należności z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: luty, sierpień, wrzesień, październik, listopad oraz grudzień 2011 r. Organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w trzech bankach strony skarżącej, tj. [...] Bank S.A., Bank [...] S.A., Bank [...] S.A. Pismem z 28 kwietnia 2017 r. Skarżąca zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 8 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 ze zm., dalej: u.p.e.a.), tj. nieistnienie obowiązku oraz zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. W uzasadnieniu zgłoszonych zarzutów skarżąca wskazała, że organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych, co pozbawiło stronę skarżącą realnego dostępu do przysługujących jej środków pieniężnych, a w konsekwencji uniemożliwiło stronie skarżącej bieżące wywiązywanie się z zobowiązań i prowadzenie dalszej działalności gospodarczej. Postanowieniem z [...] czerwca 2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. odmówił uznania złożonych zarzutów za uzasadnione. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] września 2017 r., na skutek zażalenia na postanowienie z [...] czerwca 2017 r., uchylił zaskarżone postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, wskazując na błędne zastosowanie w przedmiotowej sprawie podwyższonej stawki odsetek. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, Naczelnik [...] Skarbowego w W. postanowieniem z dnia [...] października 2017 r. uznał: – za niezasadny zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., – za zasadny uznał zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. z powodu nieistnienia części obowiązku w kwocie 67.968.50 zł wskazanego w ww. tytule wykonawczym z uwagi na zastosowanie podwyższonej stawki odsetek za zwłokę, naliczonych w okresie od 1 stycznia 2016 r. do dnia 14 kwietnia 2017 r. i w tym zakresie umorzył postępowanie egzekucyjne, – za niezasadny uznał zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. Organ podkreślił, iż zgodnie z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. podstawą zarzutu może być wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. Rozpatrując kwestię nieistnienia obowiązku w części dotyczącej kwoty odsetek, o których mowa w poz. 3 części E.1 tytułu wykonawczego zauważył, iż zgodnie z art. 26 § 2 u.p.e.a. tytuł wykonawczy wystawia się według wzoru określonego w drodze rozporządzenia Ministra Finansów. W przedmiotowej sprawie tytuły wykonawcze wystawione zostały w dniu 14 kwietnia 2017 r., czyli w okresie obowiązywania wzoru tytułu wykonawczego wprowadzonego Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2016 r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r., poz. 1305, ze zm.). Wzór tytułu wykonawczego nie przewiduje zamieszczenia na tytule wykonawczym informacji o przerwach w naliczaniu odsetek. Jeżeli przerwy w naliczaniu odsetek występują, wówczas ma to odzwierciedlenie w kwocie odsetek zamieszczonej w tytule wykonawczym, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. Kwota odsetek w przedmiotowym tytule wykonawczym została wyliczona od terminu płatności zobowiązana/dokonania zwrotu na rachunek bankowy podatnika z uwzględnieniem przerwy w naliczaniu odsetek, która wystąpiła w okresie od dnia 22 maja 2013 r. do dnia 25 listopada 2016 r., tj. od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego do dnia doręczenia decyzji organu I instancji. Zarzut dotyczący nieistnienia obowiązku z uwagi na nieuwzględnienie przerw w naliczaniu odsetek wynikających z art. 24 ust 1 i 5 ustawy o kontroli skarbowej (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r., poz. 720, ze zm.) Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. uznał za nieuzasadniony. Jednakże z powodu naliczenia przez organ podatkowy 150% stawki odsetek za zwłokę od zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy luty 2011 r., od sierpnia do grudnia 2011 r. oraz w okresie od 1 stycznia 2016 r. do dnia wystawienia tytułu wykonawczego, tj. 14 kwietnia 2017 r., Naczelnik stwierdził, iż zobowiązanie nie istnieje w części dotyczącej odsetek za zwłokę w zwiększonej kwocie z zastosowaniem stawki 150%. Prawidłowa kwota odsetek na dzień wystawienia tytułu wykonawczego nr [...] wynosi 846.571,00 zł, a nie jak wskazano w przedmiotowym tytule wykonawczym 914.539,50 zł. Mając powyższe argumenty na uwadze, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. umorzył w części postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie ww. tytułu wykonawczego w zakresie zarzutu nieistnienia obowiązku w kwocie 67.968.50 zł z uwagi na zastosowanie podwyższonej stawki odsetek za zwłokę, naliczonych w okresie od 1 stycznia 2016 r. do 14 kwietnia 2017 r. Odnosząc się do zarzutu zgłoszonego na podstawie art, 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. organ egzekucyjny wskazał, że celem postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie do wykonania w sposób przymusowy obowiązków ciążących na zobowiązanym. Postępowanie egzekucyjne musi być zatem skuteczne. Zgodnie z art. 7 § 1 u.p.e.a. dążenie do zrealizowania tego celu nie może jednak polegać na stosowaniu dowolnych środków, a jedynie takich, które zostały przewidziane w ustawie. Uzupełnieniem reguły stosowania środków egzekucyjnych przewidzianych tylko w ustawie jest art. 7 § 2 cyt. ustawy, czyli zasada stosowania najmniej uciążliwego środka, zwana też zasadą najłagodniejszego środka. Zgodnie z powołanym przepisem, organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Specyfika postępowania egzekucyjnego sprawia, że zastosowanie jakiegokolwiek środka egzekucyjnego będzie dla zobowiązanego zbyt dolegliwe. Przepisy nie określają jednak, które ze środków są mniej lub bardziej uciążliwe. W toku danego postępowania egzekucyjnego, organ prowadzący postępowania powinien w konkretnym przypadku ocenić, który z przewidzianych w ustawie środków egzekucyjnych zapewni skuteczne wykonanie ciążącego na zobowiązanym obowiązku, jednocześnie będąc środkiem dla zobowiązanego najmniej dolegliwym. Organ egzekucyjny podzielił pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 1 lipca 2007 r., sygn. akt lll SA/Wa 403/07, że zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych zobowiązanego w świetle przepisów ustawy o postępowania egzekucyjnym w administracji stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych. W przypadku prowadzenia takiej egzekucji zobowiązany zostaje ograniczony w prawie udzielania zleceń, rozliczeń pieniężnych do wysokości należności, która podlega egzekucji. Ponadto z mocy art. 81 § 4 i 5 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje prawo wypłat z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego na bieżące wynagrodzenia za prace, które mogą być dokonane po złożeniu bankowi odpisu listy płac lub innego wiarygodnego dowodu, a także na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie społeczne należne od wypłat dokonywanych na bieżące wynagrodzenia. W związku w powyższym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. stwierdził, iż zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych Spółki dokonano zgodnie z obowiązującą procedurą z jednoczesnym prawidłowym zrealizowaniem zasady celowości postępowania egzekucyjnego. W przekonaniu Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. zarzut skarżącej dotyczący zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego był nieuzasadniony. Pismem z dnia 25 października 2017 r. pełnomocnik skarżącej złożył zażalenie na ww. postanowienie, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 33 § 1 pkt 8 w zw. z art. 7 u.p.e.a. poprzez brak wskazania kryteriów, którymi kierował się organ przy wyborze środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych jako najmniej uciążliwego, w sytuacji gdy organ winien zbadać sytuację majątkową oraz biznesową strony w kontekście możliwych do zastosowania środków egzekucyjnych w jej indywidualnej sytuacji, a w konsekwencji dokonać wyboru środka egzekucyjnego najmniej uciążliwego dla strony. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. rozpatrzył powyższe zażalenie wydając postanowienie z [...] grudnia 2017, w którym utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. Na powyższe postanowienie skarżąca wniosła skargę, zarzucając naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn.: Dz.U. z 2017 r., poz. 1257, ze zm., dalej k.p.a.) oraz art. 18, art. 33 § 1 pkt 8 w zw. z art. 7 § 2 oraz art. 34 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. u.p.e.a. poprzez nieuchylenie postanowienia organu I instancji, w którym organ I instancji nie wskazał kryteriów, którymi kierował się przy wyborze środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych jako najmniej uciążliwego dla strony skarżącej, podczas gdy organ I instancji winien zbadać sytuację majątkową strony w kontekście możliwych do zastosowania środków egzekucyjnych w jej indywidualnej sytuacji, a w konsekwencji dokonać wyboru środka egzekucyjnego najmniej uciążliwego dla strony. Organ nie dokonał wyboru środka egzekucyjnego najmniej uciążliwego dla strony co ma bezpośredni wpływ na niemożność prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącego podatnika. Mając na uwadze podniesione zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie w całości na podstawie art. 145 p.p.s.a. postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W., sygn. [...] z dnia [...] grudnia 2017 r. oraz uchylenie w całości postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., sygn. [...] z dnia [...] października 2017 r. oraz zasądzenie od Dyrektora lAS na rzecz skarżącego kosztów postępowania procesowego według norm prawem przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ II instancji podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie należy wyjaśnić, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm., dalej jako: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji nie naruszył prawa. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności postanowienia - w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy. Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Należy również wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do obowiązującego, od dnia 15 sierpnia 2015 r., nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z jego treścią, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Sąd, dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji w granicach wyżej wskazanych stwierdził, że zaskarżone postanowienie jest prawidłowe. Spór w sprawie sprowadzał się do tego, czy zastosowany przez organ egzekucyjny środek w postaci zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych może być uznany za najmniej uciążliwy dla skarżącej w myśl art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a.. Zdaniem skarżącej z uwagi na wysoce oceny charakter przesłanki "najmniejszej uciążliwości" decyzja organu co do wyboru środka egzekucyjnego powinna być należycie uzasadniona. Natomiast każdorazowe zastosowanie środka egzekucyjnego powinno zostać poprzedzone czynnościami mającymi na celu ustalenie nie tylko sytuacji majątkowej, ale także sytuacji biznesowej zobowiązanego. Skarżąca wskazała także, że organ egzekucyjny był zobligowany do zbadania, czy zajęcie rachunków bankowych, w kontekście prowadzonej przez skarżącą działalności, jest środkiem odpowiednim oraz jakie będą ewentualne konsekwencje przedmiotowego zajęcia. Zdaniem organu odwoławczego, wbrew zarzutowi skarżącej opartemu na art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a., zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych zostało dokonane zgodnie z obowiązującą procedurą, z jednoczesnym prawidłowym zrealizowaniem zasady celowości postępowania egzekucyjnego i może być ono uznane za środek najmniej uciążliwy. W ocenie Sądu rację w tym sporze należy przyznać organowi. Zgodnie z art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Wskazać należy, że skarżąca podnosząc w skardze, że zastosowany środek egzekucyjny jest zbyt uciążliwy, nie wskazała żadnego alternatywnego środka, który mógłby być zastosowany przez organ egzekucyjny. Argumentując podniesiony zarzut skarżąca wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą, której cechą jest szybki obrót towarem, a w konsekwencji zablokowanie rachunków bankowych jest równoznaczne z uniemożliwieniem skarżącej prowadzenia dalszej działalności. Takie stanowisko skarżącej pomija – zdaniem sądu – istotę prowadzenia egzekucji z wierzytelności z rachunku bankowego. W przypadku prowadzenia takiej egzekucji zobowiązany zostaje ograniczony w prawie udzielania zleceń rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności, która podlega egzekucji. Rachunek pozostaje więc otwarty, a zobowiązany może dysponować swobodnie nadwyżką ponad zajętą kwotę (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 listopada 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1462/07, publ. LEX nr 494247). Podkreślić należy, że skarżąca nie uzasadnia postawionej w skardze tezy w myśl której zablokowanie rachunku bankowego uniemożliwia prowadzenie działalności. Rachunek przecież – co już zostało powiedziane – pozostaje "wolny" ponad egzekwowaną kwotę. Zauważyć należy, że poza wspomnianym wcześniej aspektem uniemożliwienia prowadzenia działalności gospodarczej, argumentacja przytoczona w skardze opiera się na twierdzeniu, że to organ winien był badać sytuację skarżącej i "dopasować" do niej środek egzekucyjny. W skardze pojawia się teza, że organ powinien był zbadać sytuację majątkową i biznesową skarżącej. Stanowisko takie nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa. Przypomnieć należy, że administracyjny organ egzekucyjny dokonuje wyboru środków egzekucyjnych, które zastosuje w trwającym postępowaniu egzekucyjnym. Zgodnie z art. 7 § 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny powinien stosować środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Z treści przywołanej normy wynika zatem, że przede wszystkim organ egzekucyjny winien stosować środki prowadzące bezpośrednio do wykonania obowiązku. Zatem ta zasada winna determinować wybór środka stosowanego przez organ prowadzący postępowanie, a dopiero spośród tych środków należy zastosować ten najmniej uciążliwy dla zobowiązanego. Tym samym wybór środka egzekucyjnego jest zawsze ograniczony zasadą celowości postępowania zmierzającego do zaspokojenia zobowiązań o charakterze pieniężnym. W ocenie sądu organ egzekucyjny zasadnie w tych okolicznościach spośród przewidzianych w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. środków wybrał te, które najlepiej i najprościej będą realizowały zakładany cel, tj. egzekucję z rachunku bankowego. Wyjaśniając zasadę wyboru środka egzekucyjnego należy zauważyć, że pierwszą zasadą prowadzenia egzekucji jest wybór takiego środka egzekucyjnego, który umożliwi w ogóle egzekucję należności. Natomiast wybór najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego jest kolejną zasadą, przy czym obowiązuje ona jedynie w przypadku istnienia w tym względzie możliwości wyboru. W sytuacji, gdy cel egzekucji tego wymaga, organ egzekucyjny może stosować nawet wszelkie dostępne środki egzekucyjne jednocześnie. Wyboru środka egzekucyjnego organ nie powinien dokonywać mechanicznie, lecz mając na względzie sytuację majątkową zobowiązanego. W okolicznościach niniejszej sprawy nie istnieją jednak inne, mniej uciążliwe środki egzekucyjne, które zarazem spełniałyby podstawową rolę – prowadziłyby bezpośrednio do wykonania obowiązku. Takich środków – jak już zostało to zaznaczone – nie wskazuje sama skarżąca. Skarżąca, kwestionując zastosowane środki egzekucyjne, także w skardze nie stawia postulatów zastosowania innych, jej zdaniem mniej uciążliwych i adekwatnych do celu postępowania egzekucyjnego środków. Przypomnienia bowiem wymaga, że egzekucja stanowi przymusowy sposób realizacji zobowiązania, w tym wypadku podatkowego, co do którego dłużnik ma możliwość, a wręcz powinność dobrowolnego spełnienia. Przy ocenie stanowiska skarżącej należy podkreślić, że egzekucja zawsze stanowi przymusowy sposób realizacji zobowiązania, kiedy dłużnik dobrowolnie nie wypełnia ciążącego na nim obowiązku. Co za tym idzie, zawsze jest dla dłużnika niedogodnością. Zatem każde działanie uprawnionych organów mogłoby spotkać się z tym zarzutem. W ocenie Sądu nie doszło do naruszenia podstawowych zasad postępowania egzekucyjnego, a mianowicie zasady stosowania środków prowadzących bezpośrednio do wykonania obowiązków w połączeniu z zasadą stosowania najmniej uciążliwego środka. W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych zobowiązanego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych. Uznanie podnoszonego przez skarżącą zarzutu, w ocenie sądu, z całą pewnością sprzeczne byłoby z celem egzekucji administracyjnej, jak i prowadziłoby do naruszenia interesu wierzyciela. Podnosząc, że zajęcie rachunku bankowego było zbyt uciążliwym środkiem egzekucyjnym, skarżąca nie wskazała jednocześnie jakiejkolwiek alternatywy dla zastosowanego środka egzekucyjnego. Tymczasem w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, że brak powołania innego, mniej uciążliwego środka, uniemożliwia organowi dokonanie wyboru takiego środka. Przy czym należy też wyraźnie podkreślić, że ustawodawca ochronę zobowiązanego zagwarantował w przepisach prawa. W tym stanie rzeczy zarzut z art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. ma natomiast służyć współmierności i adekwatności stosowania środków egzekucyjnych, nie jest natomiast drogą prawną umożliwiającą zaniechanie postępowania egzekucyjnego w sytuacji, w której zastosowanie każdego środka może w ocenie zobowiązanego być zbyt uciążliwe (por. wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2610/10, publ. LEX nr 1217403). Mając na uwadze powyższe, sąd nie dopatrzył się zarzucanych w skardze naruszeń o charakterze materialnoprawnym czy procesowym. W konsekwencji postawione w skardze zarzuty nie zasługiwały na akceptację, zaś zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Sąd, mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a orzekł jak w sentencji.