III SA/Wa 380/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2012 r. sprawy ze skargi M. Sp. z o.o. z siedzibą w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz M. Sp. z o.o. z siedzibą w L. kwotę 3168 zł (słownie: trzy tysiące sto sześćdziesiąt osiem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W., decyzją z [...] kwietnia 2011 r. określił Skarżącej M. Sp. z o.o., zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. w wysokości 91.108.99 zł, tj. w kwocie o 25.007.99 zł wyższej od kwoty zadeklarowanej w korekcie zeznania złożonej przez Spółkę w dniu 14 grudnia 2010 r. Organ I instancji w decyzji z dnia [...] kwietnia 2011 r. stwierdził, że Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 105.000 zl oraz zaniżyła przychody podlegające opodatkowaniu o łączną kwotę 26.621.44 zl. Organ wskazał, że Spółka nabyła za kwotę 105 000 zł samochód osobowy Volvo od S. Sp. z o.o. Zakup został udokumentowany fakturą VAT marża z dnia 22 października 2004 r. Spółka zaliczyła kwotę 105.000 zl do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia wydatku. Powodem zaliczenia tego wydatku w pełnej wysokości do kosztów zyskania przychodów było uznanie przez Spółkę, że samochód ten będzie użytkowany przez okres krótszy niż 1 rok. Spółka w dniu 20 października 2004 r. sprzedała przedmiotowy samochód powiązanej z nią spółce cywilnej R. K. M. K. J., za kwotę 75 000 zł. Spółka cywilna R. w dniu 22 września 2006 r. sprzedała ten samochód J. G. za kwotę 62 300 zł. Następnie samochód ten w dniu 27 września 2006 r. nabyła Skarżąca Spółka za kwotę 51 065,57 zł. Skarżąca Spółka sprzedała ten samochód w dniu 29 grudnia 2006 r. Organ wskazał, że z informacji uzyskanej od Urzędu Powiatowego w L. wynika, że Skarżąca Spółka w ciągu 5 lat kalendarzowych trzykrotnie nabywała i sprzedawała przedmiotowy samochód. Łączny okres użytkowania samochodu Volvo przez Spólkę w tym okresie przekroczył rok. Organ wskazał, że zgodnie z treścią art. 199a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8. poz. 60. z późn. zm.) dalej powoływanej, jako O.p., organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Na podstawie art. 199a § 1 O.p., Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawne. W uzasadnieniu decyzji wskazabo, że w przypadku czynności pozornych do podatkowego stanu faktycznego moga być przyjęte jedynie czynności ukryte pod czynnościami pozornymi. Czynności pozorne nie wywierają żadnych skutków ponieważ są nieważne. Organ stwierdzil, że w opisanym stanie faktycznym przedmiotowy samochód Volvo powinien być traktowany, jako środek trwały o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. Organ wskzał, że zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.) dalej powoływanej, jako "u.p.d.o.p.", nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia W uzasadnineiu decyzji wskazano, jakie składniki majątku sa środkami trwałymi w rozumieniu art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. Dlej wskazano, że na podstawie art. 9 ust. 1 u.p.do.p. podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji środków trwałych pozwalającej na obliczenie na jej podstawie odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów. Organ wskzał, że zgodnie z art. 16d ust. 2 u.p.d.o.p. Składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4. Organ stwierdził, że z uwagi na fakt niewprowadzenia przedmiotowego samochodu do ewidencji środków trwałych Społka nie miała prawa do dokonywania od jego wartości odpisów amortyzacycjnych. W zakresie przychodów podatkowych, organ I instancji stwierdził, że spółka zaniżyła przychody o kwotę 26.621.44 zł. Kwota ta stanowiła odsetki od nieoprocentowanych pożyczek udzielonych przez Spółkę dwóm członkom zarządu. Organ wskzał, że w toku kontroli ustalono, że w badanym okresie prezesi Spółki – M. K. i J. K. dokonywali wypłat środków pieniężnych z kasy Spółki oraz z jej kont bankowych. Zdaniem organu, wypłaty środków pieniężnych miały charakter zwrotny i winny być uznane za pożyczkę udzieloną im przez Spółkę. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał, że na podstawie art. 11 ust. 4 pkt 2 i art. 11 ust. 5 u.p.d.o.p. udzielanie przez Spólkę nieoprocentowanych pożyczek członkom jej zarządu należy uznać za transakcje dokonane pomiędzy podmiotami powiązanymi, których warunki odbiegały od warunków podobnych transakcji, których dokonałyby podmioty niezależne. Na podstawie tych przepisów organ ustalił należne Spółce przychody z tytułu przedmiotowych pozyczek bez uwzględniania powiązań występujących pomiędzy Spólką i członkami jej zarządu. W tym celu organ do obliczenia przychopdu Spółki z odsetek od pożyczek zastoswał ąc metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej. Organ jako podstawę wyliczenia wartości utraconych przez Spólkę korzyści przyjął najniższe oprocentowanie stosowane w 2004 r. przez Bank P. S.A., które wyniosło 10.53%. Wyliczona z zastosowaniem takiej stopy wartość utraconych przez Spółkę korzyści z tytułu udzielonych nieoprocentowanych pożyczek wyniosła łącznie 26.621,44 zl. W związku z powyższym - w ocenie organu I instancji - spółka zaniżyła przychody o ww. kwotę. Organ I instancji stwierdził, że w rozpoznanej sprawie wystąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wskutek wydania postanowienia z [...] listopada 2010 r. o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, którego przedmiotem było zobowiązanie w podatku dochodowym za rok 2004 oraz przedstawieniu członkom zarządu Spółki zarzutów związanych z tym przestępstwem, które doręczono podejrzanym członkom zarządu spółki 20 stycznia 2011 r. Od decyzji organu I instancji Skarżąca złożyła odwołanie, w którym kwestionując ustalenia organu podatkowego pierwszej instancji. Zarzuciła wydanie decyzji bez zgromadzenia i oceny całego materiału dowodowego, czym naruszono art. 120. 121. 122 i 123 art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Zarzuciła organowi, że wątpliwości rozstrzygnął na niekorzyść podatnika i na tej podstawie obciążył go dodatkowym zobowiązaniem podatkowym. Ponadto – zdaniem spółki - organ wydając decyzję oparł się na domniemaniu obejścia prawa, które stanowiło naruszenie art. 122, art. 187 1 i art. 191 O.p. W uzasadnieniu odwołania Spółka zakwestionowała również stanowisko organu pierwszej instancji w przedmiocie przedawnienia zobowiązania. Skarżąca wskazała brak niezwłocznego poinformowania członków zarządu spółki o wszczęciu postępowania i ogłoszeniu tym osobom postanowienia o postawieniu zarzutów. Zdaniem Skarżącej w mniejszej sprawie nie doszło do skutecznego postawienia zarzutów członkom zarządu Spółki przez ogłoszenie postanowienie w tym zakresie przed dniem 31 grudnia 2010 r. W związku z tym bieg terminu przedawnienia nie został zawieszony i uległ przedawnieniu. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] listopada 2011 r. uchylił decyzję organu I instancji i określił zobowiązanie w kwocie 91.108 zł, zamiast kwoty 91.108.99 zł. Powodem wydania decyzji reformatoryjnej było nieprawidłowe zaokrąglenie kwoty zobowiązania podatkowego w sentencji decyzji. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji wskazał, iż w sprawie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., z dniem wszczęcia wobec członków zarządu spółki postępowania w sprawie karnej skarbowej (podania nieprawdy w zeznaniu CIT-8, złożonym w organie 31 marca 2005 r.). Zdaniem organu odwoławczego zawieszenie postępowania nastąpiło pomimo ogłoszenia postanowienia o postawieniu zarzutów członkom zarządu Spółki po upływie terminu przedawnienia zobowiązania spółki za 2004 r., tj. w dniu 20 stycznia 2011 r. Odnosząc się do zarzutu Spółki, nieuprawnionego jej zdaniem zakwalifikowania przez organ pierwszej instancji kwoty 105.000 zł tytułem wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatku na zakup samochodu osobowego Volvo, Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził brak podstaw do bezpośredniego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 2004 r. wskazanej kwoty. Sporny wydatek na nabycie samochodu osobowego, który Spółka wprawdzie nabyła z zamiarem użytkowania przez okres krótszy niż 1 rok, faktycznie używała przez dłuższy okres. Zdaniem organu stanowiło to przesłankę zaliczenia go do środków trwałych dla celów podatkowych (art. 16 a ust. 1 u.p.d.o.p.). Organ odwoławczy stwierdził, że łączny okres użytkowania zakupionego samochodu Volvo, w przeciągu 5 lat kalendarzowych, przekroczył 1 rok. W ocenie organu Spółka miała obowiązek zaliczyć do środków trwałych. W związku z niewprowadzeniem do ewidencji środków trwałych samochodu przedmiotowego pojazdu Skarżącą utraciła prawo do dokonania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tego środka trwałego od daty jego nabycia. Odnosząc się do udzielenia przez Spółkę nieodpłatnych pożyczek dwóm członkom zarządu, organ odwoławczy podkreślił, że kwoty środków pieniężnych stanowiących własność Spółki, pozostające w dyspozycji członków zarządu, winny być uznane za pożyczkę udzieloną członkom zarządu przez Spółkę. Skarżąca utraciła bowiem korzyści w postaci odsetek, jakie otrzymywałaby z tytułu udzielonej pożyczki, gdyby zostały ustalone warunki zgodnie z obowiązującymi zasadami rynkowymi. Zdaniem organu pomiędzy Spółką a dwoma członkami zarządu występowały wskazane w art. 11 u.p.d.o.p. powiązania wynikające ze stosunku pracy, które miały wpływ na ustalenie warunków różniących się od warunków, które ustaliłyby pomiędzy sobą podmioty niezależne. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że wypłaty środków pieniężnych z kasy Spółki dla członków zarządu miały charakter zwrotny. Organ wskazał, że Spółka nie przedstawiła żadnych dowodów na poparcie twierdzeń, że środki wypłacane członkom zarządu służyły tylko i wyłącznie do realizacji celów spółki. Ponadto wskazał, iż tylko część pobranych środków przeznaczali oni na zapłatę zobowiązań Spółki. Pozostałe środki pozostawały do dyspozycji członków zarządu Spółki i nie miały związku z jej działalnością. Zdaniem organu odwoławczego Spółka udzielając pożyczek i rezygnując z odsetek w pełnej wysokości doprowadziła do uzyskania korzyści przez członków zarządu jej kosztem bez stosownego ekwiwalentu. Utrata tego ekwiwalentu spowodowała wyzbycie się przez spółkę spodziewanych korzyści. Na decyzję organu II instancji Spółka wniosła skargę., w której zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 59 § 1 w zw. z art. 70 § 1 O.p. przez nieuwzględnienie instytucji przedawnienia, - art. 120, art. 122, art. 123, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez brak zebrania w sprawie materiałów dowodowych mających znaczenie w sprawie, nierozpatrzenie w całości zebranego materiału, niewłaściwą ocenę materiału dowodowego oraz błędne ustalenie stanu faktycznego tj. stwierdzenie pozorności czynności prawnej bez dowiedzenia tego zdarzenia, - art. 120. art. 121 § 1 i art. 191 O.p. przez prowadzenie postępowania w sposób naruszający przepisy prawa oraz nie budzący zaufania do organów podatkowych oraz art. 127 O.p. przez ograniczenie się organu odwoławczego do kontroli decyzji organu pierwszej instancji bez ponownego rozstrzygnięcia sprawy, - art. 210 § 4 O.p. przez brak uzasadnień faktycznych w zakresie odmówienia wiarygodności przedstawionym dowodom, - art. 83 Kodeksu cywilnego i art. 199a § 1 O.p. przez stwierdzenie, że czynność sprzedaży samochodu miała charakter pozorny, a jej celem było obejście przepisów prawa podatkowego, - art. 16 a i 16e u.p.d.o.p. przez bezpodstawnie i błędne zastosowanie tego przepisu, - zasady wymienionej w art. 21 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu i trybu określenia dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych z dnia 10 września 2009 r. (Dz.U. Nr 160. poz. 1268). Uzasadniając powyższe zarzuty Skarżąca przytoczyła w całości argumentację powołaną w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. Na wstępie podniosła, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w postaci wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe. Zdaniem Skarżącej, postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. powinno zostać umorzone. W ocenie Spółki nie doszło do skutecznego postawienia zarzutów przez ogłoszenie postanowienia w tym przedmiocie osobom podejrzanym. Odnosząc się do kwestii zasadności wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kwoty 105.000 zł, Spółka powtórzyła, iż na żadnym etapie postępowania nie starano się udowodnić domniemania, że czynności związane ze sprzedażą i późniejszym zakupem samochodu marki Volvo miały na celu obejście ustawy. Skarżąca uznała za błędnie ustalenia organów w zakresie zaniżenia przychodów 2004 r. o kwotę 26.621,44 zł z tytułu udzielenia nieodpłatnie pożyczek dwóm członkom zarządu. Spółka stwierdziła brak jakichkolwiek dowodów na to, że środki pieniężne pobrane przez członków jej zarządu były wykorzystywane na cele inne niż związane z działalnością gospodarczą Spółki. Ponadto zarzuciła organowi brak rzetelnego ustalenia wysokości najniższych odsetek. Spółka stwierdziła, że R. Bank SA wskazał, że najniższe możliwe do uzyskania oprocentowanie pożyczki było na poziomie 7,43%, a nie w wysokości 10,53%, jak przyjął organ I instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zdaniem Sądu nie można zgodzić się było z zawartym w zaskarżonej decyzji stwierdzeniami organu, że w rozpoznanej sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia z uwagi na wszczęcie postępowania karnego związanego z uszczupleniem zobowiązań podatkowych, których dotyczyła niniejsza sprawa (art. 70 § 6 pkt 1 O.p.). W rozpoznanej sprawie organ wydał postanowienie w sprawie wszczęcia postępowania o przestępstwo skarbowe przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2004, którego dotyczyło to postępowanie, jednakże doręczenie tego postanowienia członkom zarządu Spółki nastąpiło po upływie określonego przez art. 70 § 1 O.p. terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W świetle treści wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11 nie można przyjąć, że samo wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bez jego doręczenia podatnikowi wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W powołanym wyroku Trybunał stwierdził, że "Art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej." Występujący w niniejszej sprawie brak doręczenia osobom reprezentującym Skarżącą Spółkę postanowienia o wszczęciu postępowania karnego związanego ze zobowiązaniem podatkowym Skarżącej za rok 2004, przed upływem terminu przedawnienia tego zobowiązania, świadczy o tym, że organ wydając zaskarżoną decyzję dokonał błędnej wykładni art. 70 § 6 pkt 1 O.p., która była sprzeczna z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Niezależnie od powyższego należało stwierdzić, że organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie wyjaśnił, czego konkretnie dotyczyły zawarte w decyzji organu pierwszej instancji, stwierdzenia odnoszące się do treści art. 199a O.p. i wpływu pozorności czynności prawnych na zobowiązania podatkowe. Tych stwierdzeń organ drugiej instancji nie zakwestionował w zaskarżonej decyzji. Z treści zaskarżonej decyzji nie wynika jaki zakres miała ta pozorność. Organ nie wskazał, czy dotyczyła ona wszystkich transakcji, których przedmiotem był wskazany w decyzji samochód, czy też tylko niektórych z nich. W decyzji nie wyjaśniono, co oznaczało w realiach niniejszej sprawy, stwierdzenie przez organ I instancji, że organ w postępowaniu podatkowym do stanu faktycznego sprawy może przyjąć czynności prawne, które zostały ukryte przez podatnika pod czynnościami prawnymi pozornymi. Także to stwierdzenie nie zostało zakwestionowane przez organ II instancji w zaskarżonej decyzji. Organ nie wskazał, jakie czynności uznał za ukryte pod pozornymi czynnościami prawnymi. W ocenie Sądu te uchybienia stanowiły naruszenie art. 210 § 4 O.p. w zakresie uzasadnienia faktycznego. Z treści decyzji wynika, że organ nie uznał sprzedaży przedmiotowego samochodu przez Spółkę w roku 2005 za czynność prawną ważną i z tego powodu okres użytkowania tego pojazdu uznany został w decyzji za dłuższy niż 1 rok. Organ w decyzji nie wskazał okoliczności i dowodów świadczących o pozornym charakterze zbycia tego samochody przez Skarżącą. Zdaniem Sądu o pozornym charakterze tej czynności nie może świadczyć sama okoliczność nabywania tego samochodu przez Skarżącą trzykrotnie w ciągu 5 lat. Jest to okoliczność, która może budzić wątpliwość co, do rzeczywistego charakteru transakcji sprzedaży tego samochodu zawieranych przez Spółkę i kolejnych jego nabywców, jednakże same wątpliwości występujące w tym zakresie nie mogą zastąpić dowodów wskazujących na pozorny charakter umowy sprzedaży tego pojazdu zawartej przez Skarżącą w roku 2005. Z treści decyzji zdaje się wynikać, że w ocenie organu kolejne umowy sprzedaży tego samochodu zawierane były wyłącznie w celu uzyskania korzyści podatkowych a nie w celu realizowania rzeczywistego obrotu gospodarczego. Jednakże w decyzjach organu I i II instancji brak jest dowodów potwierdzających to założenie. Nieuzyskanie przez organy w przeprowadzonym w rozpoznanej sprawie postępowaniu podatkowym dowodów potwierdzających pozorny charakter sprzedaży przedmiotowego samochodu stanowiło naruszenie art. 122 i 187 § 1 O.p., które miało istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpoznanej sprawie organ w sposób błędny zinterpretował i zastosował przepis art. 11 ust. 5 u.p.d.o.p. Należy zauważyć, że przepisy art. 11 ust. 1 pkt 1-3 określają powiązania występujące pomiędzy podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, które pozwalają na pominięcie przez organ podatkowy, dla celów podatkowych warunków transakcji zawartych przez tych podatników na warunkach odbiegających od warunków, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane. Dotyczy to transakcji, które prowadzą do unikania opodatkowania. Na podstawie powołanych przepisu organ upoważniony jest do pominięcia transakcji zawartych przez podmioty powiązane w postępowaniu podatkowym oraz do ustalenia dochodów i podatku tych podatników bez uwzględniania warunków ustalonych przez podmioty powiązane. Przepisy art. 11 ust. 2,3 i 3a u.p.do.p. określają metody ustalania dochodów przez organ podatkowy w sytuacji określonej w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.p. Zgodnie z treścią art. 11 ust. 4. u.p.d.o.p. przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy: 1) podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo 2) te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów. W art. 11 ust. 5 u.p.d.o.p. ustawodawca postanowił, że przepis ust. 4 stosuje się również do powiązań o charakterze rodzinnym lub wynikających ze stosunku pracy albo majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze oraz jeżeli którakolwiek osoba łączy funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze w tych podmiotach. Zdaniem Sądu z treści art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p. oraz z treści wskazanych w nim przepisów art. 11 ust. 1-3a u.p.d.o.p. wynika, że przepis ten ma zastosowanie do ustalania dochodów powiązanych podmiotów krajowych, przez które, zdaniem Sądu, należy rozumieć podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Przepis art. 11 ust. 5 należy interpretować w ten sposób, że art. 11 ust. 4 u.p.do.p. a przez ten przepis także przepisy art. 11 ust. 1-3a u.p.d.o.p. mają zastosowanie do powiązań o charakterze: - rodzinnym lub wynikających ze stosunku pracy albo majątkowych pomiędzy tymi podmiotami - rodzinnym lub wynikających ze stosunku pracy albo majątkowych pomiędzy osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze. Przepisy te mają zastosowanie także w sytuacji, gdy którakolwiek osoba łączy funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze w tych podmiotach. W ocenie Sądu przepisy art. 11 ust. 1-5 u.p.d.o.p. mają zastosowanie wyłącznie do świadczeń pomiędzy podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w piśmiennictwie (por. Małecki Paweł, Mazurkiewicz Małgorzata, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, Warszawa 2012). Przepisy te nie zawierają treści pozwalających na objęcie ich zakresem sytuacji, jaka wystąpiła w rozpoznanej sprawie, w której podmiot będący podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych wykonał świadczenie, na warunkach odbiegających od warunków rynkowych, na rzecz osoby fizycznej wchodzącej w skład organu zarządzającego tym podmiotem. W ocenie Sądu zaistniała sytuacja może być oceniana jedynie pod kątem uzyskania przez tę osobę fizyczną przychodu z nieodpłatnego świadczenia, podlegającego przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym stanie rzeczy Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 11 ust. 5 u.p.d.o.p., które miało wpływ na wynik sprawy. Organ w ponownie prowadzonym postępowaniu z uwagi na występujące w niniejszej sprawie przedawnienie zobowiązania podatkowego będzie miał obowiązek umorzyć postępowanie na podstawie art. 208 § 1 O.p. Mając na uwadze okoliczność, że w rozpoznanej sprawie wystąpiła przesłanka umorzenia postępowania podatkowego Sąd uznał za niecelowe odnoszenie się do pozostałych zarzutów podniesionych w skardze. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. r. 2012, poz. 270), orzekł jak w sentencji wyroku.