III SA/Wa 4040/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz (sprawozdawca), asesor WSA Agnieszka Wąsikowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 września 2018 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2017 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz P. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej też "NUS" albo "Organ egzekucyjny"), wszczął postępowanie egzekucyjne wobec majątku P. sp. z o.o. z siedzibą w W.(dalej też "Skarżąca", "Strona" albo "Spółka") na podstawie własnych tytułów wykonawczych od nr [...] do nr [...] (doręczonych w dniu 9 czerwca 2017 r.) obejmujących podatek od towarów i usług za miesiące 03, 05, 06, 08 i 11/2012 r., w łącznej kwocie należności głównej 814.003,80 zł. Z akt administracyjnych wynika, że pismami z dnia 14 czerwca 2017 r. Skarżąca wniosła zarzuty do postępowań egzekucyjnych prowadzonych na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Zarzuty dotyczące tytułów wykonawczych nr [...] i [...] wpłynęły do NUS w dniu 19 czerwca 2017 r., tytułów wykonawczych nr [...] i [...] wpłynęły do NUS w dniu 20 czerwca 2017 r., a tytułu wykonawczego nr [...] w dniu 14 lipca 2017 r. (przy czym w aktach administracyjnych przesłanych do Sądu znajdują się jedynie kserokopie zarzutów). W celu realizacji dochodzonych należności, Organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 19 czerwca 2017 r., wysłanym w dniu 20 czerwca 2017 r., dokonał skutecznego zajęcia innej wierzytelności pieniężnej u dłużnika zajętej wierzytelności - Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. Zawiadomienie dłużnik zajętej wierzytelności otrzymał w dniu 20 czerwca 2017 r., zaś Spółka w dniu 23 czerwca 2017 r. Pismem z dnia 5 lipca 2017 r., Skarżąca wniosła skargę na ww. czynność egzekucyjną, w której wskazała na naruszenie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm., dalej "u.p.e.a.") poprzez uznanie, że obowiązek w stosunku do Spółki istnieje oraz art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., poprzez zastosowanie niedopuszczalnego środka egzekucyjnego. W uzasadnieniu stwierdziła, że pomimo wskazania w przedmiotowych tytułach wykonawczych, iż podstawę prawną egzekwowanych należności stanowi deklaracja, to taki obowiązek nie powstał. Zaznaczyła, że Strona złożyła wnioski o przeksięgowanie kwot dotyczących zwrotu podatku wynikających z deklaracji VAT 7 za poszczególne miesiące 2011 r. na poczet kwot podlegających wpłacie za 2012 r. oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego nad należnym za 2011 r. NUS postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2017 r. oddalił skargę. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia Organ egzekucyjny dokonał oceny formalnoprawnej zaskarżonej czynności, nie znajdując uchybień przy jej przeprowadzeniu. Jednocześnie wyjaśnił, że podnoszone przez pełnomocnika Spółki okoliczności wypełniają znamiona wymienione w art. 33 § 1 u.p.e.a., a więc nie mogą stanowić podstawy do ich rozpatrzenia w trybie przewidzianym w art. 54 u.p.e.a. Na powyższe postanowienie Strona wniosła zażalenie, w którym zarzuciła naruszenie: – art. 45 § 1 u.p.e.a., ponieważ organ egzekucyjny był obowiązany do odstąpienia od czynności egzekucyjnych, w sytuacji gdy zobowiązany przedstawił dowody stwierdzające wykonanie, umorzenie, wygaśnięcie lub nieistnienie obowiązku; – art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. ponieważ obowiązek stanowiący podstawę wydania tytułów wykonawczych, w skutek czego zostały wystawione zawiadomienia o zajęciu w wierzytelności, został uchylony, w związku z czym obowiązek nie jest wymagalny, ponadto obowiązek ten w ogóle nie powstał; – art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., poprzez zastosowanie niedopuszczalnego środka egzekucyjnego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej też "DIAS" albo "Organ odwoławczy") postanowieniem z dnia [...] października 2017 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Organu egzekucyjnego. W uzasadnieniu DIAS wskazał, że Organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny przewidziany w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a., tj. egzekucję z innych wierzytelności pieniężnych. Podniesiono, że NUS w dniu 19 czerwca 2017 r. sporządził zawiadomienie nr 1471-SEE.711.141932.2017.1.KAGA, które skierował do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. Stwierdzono, iż do zajęcia wierzytelności wykorzystano druk "Zawiadomienie o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej", który odpowiada wzorowi określonemu dla druków tego rodzaju w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2016 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1339). Organ odwoławczy stwierdził również, że przedmiotowe zawiadomienie zawierało wszystkie niezbędne elementy określone w art. 67 § 2 u.p.e.a. Reasumując DIAS ocenił, że nie było podstaw do uznania, iż Organ egzekucyjny dokonując przedmiotowego zajęcia naruszył przepisy regulujące kwestię zastosowania środka egzekucyjnego, jakim jest egzekucja z innych wierzytelności pieniężnych. Wyjaśniono, że w ramach skargi na czynności egzekucyjne można podnosić kwestie formalnoprawne, które odnoszą się jedynie do prawidłowego przebiegu postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora w oparciu o przepisy regulujące sposób i formę dokonania tych czynności. Nie jest natomiast możliwe podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia służącego ochronie praw zobowiązanego, w tym zarzutów na podstawie art. 33 § 1 u.p.e.a. DIAS podzielił stanowisko, iż zarzuty podniesione przez Stronę wykraczają poza zakres przedmiotowy środka ochrony prawnej, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne i nie mogły zostać rozpatrzone w trybie art. 54 u.p.e.a. DIAS wskazał również, że pismem z dnia 14 czerwca 2017 r. Skarżąca złożyła zarzuty na podstawie art. 33 § 1 u.p.e.a. Nie godząc się z powyższym postanowieniem, Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 i 2a w zw. z art. 60 § 1 u.p.e.a., a w konsekwencji o uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych, zarzucając zaskarżonemu postanowieniu naruszenie: 1) art 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2017 r., poz. 1257, dalej "k.p.a.") w związku z art. 77 § 1 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez nie podjęcie wszelkich czynności niezbędnych do wyjaśnienia dokładnego stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli; 2) art. 8 § 1 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania jego uczestników do władzy publicznej, z pominięciem zasad proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania; 3) art. 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 126 k.p.a., poprzez nie odniesienie się do argumentacji Spółki związanej z naruszeniem art. 45 § 1 u.p.e.a.; 4) art. 29 § 1 u.p.e.a., poprzez niezbadanie z urzędu dopuszczalności egzekucji administracyjne, pomimo, iż Organ egzekucyjny był do tego zobowiązany; 5) art. 45 § 1 u.p.e.a., poprzez nie odstąpienie od czynności egzekucyjnych, przez wzgląd na fakt, iż Organ egzekucyjny był do tego zobowiązany, bowiem Spółka przedstawiła dowody stwierdzające wykonanie oraz nieistnienie obowiązku; 6) art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a, poprzez nie umorzenie postępowania egzekucyjnego, pomimo iż obowiązek stanowiący podstawę wydania tytułów wykonawczych, w skutek czego zostały wystawione zawiadomienia o zajęciu wierzytelności na rachunkach bankowych, został uchylony, a w konsekwencji obowiązek ten nie jest wymagalny, ponadto obowiązek ten w ogóle nie powstał; 7) art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., poprzez nie umorzenie postępowania egzekucyjnego, pomimo iż w sprawie został zastosowany niedopuszczany środek egzekucyjny; 8) art. 62 § 1 w zw. z art. 72 § 1b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, dalej "O.p."), poprzez ich nieuwzględnienie w sprawie. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, dalej "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu, ponieważ zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie należy wskazać, że pomimo wniosku Strony o wyznaczenie rozprawy, skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Oznacza to, że skierowanie tych spraw do rozpoznania w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym nie jest uzależnione od wniosku strony, ale równocześnie, skierowanie sprawy na rozprawę także nie może być automatycznym efektem złożenia wniosku w tym przedmiocie. Dlatego też, pomimo że Skarżąca wniosła o przeprowadzenie rozprawy, to z uwagi na brzmienie art. 122 p.p.s.a., powyższy wniosek nie wiązał Sądu orzekającego w sprawie, co oznacza, iż możliwym było skierowanie sprawy na posiedzenie niejawne (tak też trafnie B. Dauter w: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z komentarzem pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego., Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2015 r. str. 527; także wyrok WSA w Krakowie z dnia 9 maja 2016 r., sygn. akt II SAB/Kr 59/16). Sąd jednocześnie miał na uwadze, że Skarżąca nie wskazała argumentów świadczących, że rozpoznanie sprawy na rozprawie byłoby celowe. Sąd z urzędu także nie dopatrzył się żadnych podstaw przemawiających za koniecznością, czy celowością, rozpoznania sprawy na posiedzeniu jawnym. Zespół norm określających postępowanie i środki przymusowe stosowane w celu doprowadzenia do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym zawiera ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Postępowanie egzekucyjne to cały zespół czynności organów egzekucyjnych i innych podmiotów postępowania, podejmowanych w celu wykonania obowiązków wynikających z aktów poddanych egzekucji administracyjnej. W myśl art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy tej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego. Niezależnie od braku zarzutów Skarżącej w tym zakresie Sąd zauważa, że znajdujące się w aktach administracyjnych kopie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji datowane na 14 czerwca 2017 r. wskazują, że zaskarżona czynność egzekucyjna została dokonana w czasie zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Podkreślić należy, że ani organy, ani też Skarżąca, nie odnosiły się do tej kwestii. Należy na wstępie wyjaśnić, że zgodnie z art. 35 § 1 u.p.e.a. zgłoszenie przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. zawiesza postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu, o ile wierzyciel po otrzymaniu zarzutu nie wystąpi z uzasadnionym wnioskiem o podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego. Przepis ten wskazuje jednocześnie ramy czasowe tego zawieszenia, które trwa od zgłoszenia przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej (jest to termin początkowy zawieszenia postępowania egzekucyjnego) do wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu (jest to termin końcowy zawieszenia postępowania egzekucyjnego). Sąd wskazuje, że zawieszenie postępowania egzekucyjnego w trybie art. 35 § 1 u.p.e.a., na wskutek wniesienia zarzutu ex lege zawiesza postępowanie egzekucyjne. Ten sposób regulacji wskazuje na brak podstaw normatywnych do wydania postanowienia w tym przedmiocie. Pogląd ten jest utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 listopada 2017 r., sygn. akt II GSK 2116/17 i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 836/17; wszystkie powołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Należy też wskazać, ze pogląd ten znajduje także odzwierciedlenie w poglądach doktryny wskazujących, że nie istnieją podstawy ku temu, aby organ egzekucyjny miał wydawać w tym przedmiocie odrębne postanowienie (por. R. Hauser, W. Piątek (w) Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Wyd. 9, Wyd. C.H. Beck 2018, str. 268). Pogląd ten jest akceptowany przez Sąd rozpoznający niniejszą sprawę. Jeżeli bowiem istnieje brak podstaw normatywnych do wydania postanowienia w tym zakresie (tj. postanowienia o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego) to - w konsekwencji powyższej argumentacji - brak jest również podstaw prawnych do wydania postanowienia w przedmiocie podjęcia zawieszonego postępowania (poza - przewidzianą normatywnie w art. 35 § 1 u.p.e.a. sytuacją złożenia takiego wniosku przez wierzyciela). Kolejnym argumentem przemawiającym za takim sposobem wykładni ww. przepisu jest brak wskazania tej okoliczności jako normatywnej przesłanki zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Wśród przesłanek zawieszenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 56 § 1 u.p.e.a., zobowiązujących organ do wydania postanowienia w tym zakresie, brak jest enumeratywnie wskazanej przesłanki zgłoszenia przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. Wskazać także należy, że wydanie przez organ egzekucyjny postanowienia o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego w trybie art. 35 § 1 u.p.e.a. nie stanowi naruszenia przepisów postępowania, które mogą mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia albowiem - jak już zostało wskazane - zawieszenie postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. przepisu następuje ex lege. Datą zawieszenia postępowania jest zatem data wniesienia zarzutów, a nie data wydania przez organ egzekucyjny postanowienia o zawieszeniu postępowania. Zauważyć należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych uznaje się za dopuszczalne wydanie przez organ egzekucyjny postanowienia o zawieszeniu postępowania w związku z wniesieniem zarzutów przez zobowiązanego, jednakże wskazuje się wówczas, że wydane postanowienie o zawieszeniu postępowania ma charakter deklaratoryjny, zaś skutki zawieszenia postępowania powstają z momentem zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w przepisie art. 35 § 1 u.p.e.a., tj. z momentem zgłoszenia zarzutów (zob. np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 marca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1133/16). Istota zawieszenia we wszystkich postępowaniach, w tym w postępowaniu egzekucyjnym, jest taka sama, a mianowicie w trakcie zawieszenia organ administracji nie może podejmować żadnych czynności poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie (wyrok z dnia 18 listopada 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 867/15). Zawieszenie postępowania egzekucyjnego w administracji z mocy prawa, wywołane wniesieniem przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, wywołuje zatem skutek prawny polegający na tym, że do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu organ egzekucyjny nie może podejmować nowych czynności egzekucyjnych. Wniosek ten znajduje potwierdzenie na gruncie wykładni systemowej art. 35 § 1 u.p.e.a., z tym zastrzeżeniem, że o ile wierzyciel po otrzymaniu zarzutu nie wystąpi z uzasadnionym wnioskiem o podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego. Należy podkreślić, że w czasie zawieszenia postępowania organ administracji publicznej może podejmować czynności niezbędne w celu zapobieżenia niebezpieczeństwu dla życia lub zdrowia ludzkiego albo poważnym szkodom dla interesu społecznego (art. 102 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a.). Dokonanie zajęcia egzekucyjnego z pewnością nie jest czynnością niezbędną w celu zapobieżenia niebezpieczeństwu dla życia lub zdrowia ludzkiego albo poważnym szkodom dla interesu społecznego. Odnosząc powyższe rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy Sąd wskazuje, że w pismach Skarżącej datowanych na 14 czerwca 2017 r. zostały podniesione zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, przy czym jako ich postawę prawną Spółka wskazała przepisy art. 33 § 1 pkt 3 i art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Zawiadomieniem z dnia 19 czerwca 2017 r., wysłanym w dniu 20 czerwca 2017 r., Organ egzekucyjny dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej u dłużnika zajętej wierzytelności - Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W.. Zawiadomienie dłużnik zajętej wierzytelności otrzymał w dniu 20 czerwca 2017 r., zaś Spółka w dniu 23 czerwca 2017 r. Wobec wniesienia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, egzekucja w przedmiotowej sprawie została zawieszona ex lege, na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. Jednocześnie, wobec znajdowania się w aktach administracyjnych postępowania w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną jedynie niepoświadczonych za zgodność z oryginałem kserokopii ww. pism Skarżącej z dnia 14 czerwca 2017 r. (przy czym do części z nich nie dołączono kserokopii koperty, w której zostały nadane), Sąd nie jest w stanie ustalić daty wniesienia zarzutów do poszczególnych tytułów wykonawczych, gdyż wymagałoby to posiadania oryginałów lub odpisów poszczególnych pism wraz z kopertami poświadczającymi datę ich nadania. Wskazać jednak należy, że ze znajdujących się w aktach administracyjnych kopert wynika, że przynajmniej niektóre pisma zawierające zarzuty zostały nadane w dniu 14 czerwca 2017 r. Zawieszenie postępowania egzekucyjnego prowadzi zatem do braku możliwości podejmowania czynności egzekucyjnych. Zgodnie z art. 89 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72-85 tej ustawy, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Zajęcie tej wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1 (art. 89 § 2 zdanie pierwsze u.p.e.a.). Wobec powyższego nie ulega wątpliwości, iż data doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, to data dokonania czynności w postępowaniu egzekucyjnym (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 maja 2015 r., sygn. akt V SA/Wa 3415/1). Wymienione powyżej kserokopie dokumentów znajdujące się w aktach administracyjnych świadczą, że dłużnik zajętej wierzytelności (Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W.) otrzymał zawiadomienie o zajęciu innej wierzytelności w dniu 20 czerwca 2017 r., to jest już po zawieszeniu postępowania egzekucyjnego. A zatem, czynność zajęcia innej wierzytelności pieniężnej nastąpiła już w trakcie trwania stanu zawieszenia postępowania. Tym samym, czynność tę należy uznać za bezskuteczną. Wadliwość postępowania egzekucyjnego przekłada się bowiem na wadliwość czynności egzekucyjnej w nim dokonanej. Podkreślić należy, że przedmiotem skargi na czynności egzekucyjne mogą być tylko zarzuty formalnoprawne odnoszące się do prawidłowości postępowania prowadzonego przez organ egzekucyjny oraz ewentualnego naruszenia przepisów regulujących sposób i formę dokonania czynności egzekucyjnych (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 października 2017 r., sygn. akt II FSK 1202/17). Brak możliwości prawnych dokonania czynności egzekucyjnej wynikający z zawieszenia postępowania egzekucyjnego ma charakter formalnoprawny, stąd też kwestia ta mogła być rozpatrzona w ramach skargi na czynność egzekucyjną. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, Sąd doszedł do przekonania, że skarga jest zasadna w zakresie naruszenia prawa procesowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie, z uwagi na konieczność uprzedniego zweryfikowania, czy czynność egzekucyjna mogła być dokonana wobec wniesienia przez Skarżącą zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji, Sąd nie odniósł się do zarzutów Skarżącej zawartych w skardze. W tym stanie rzeczy, zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., o czym orzeczono w w pkt 1) sentencji wyroku. Rozpoznając sprawę ponownie organ uwzględni poczynione wyżej wywody i ocenę prawną dokonaną przez Sąd w niniejszej sprawie, w tym zweryfikuje daty wniesienia zarzutów dotyczących poszczególnych tytułów wykonawczych, a w dalszym postępowaniu uwzględni, że w przypadku wniesienia zarzutów dotyczących danego tytułu wykonawczego, postępowanie egzekucyjne podlega zawieszeniu, przez co nie jest dopuszczalne dokonywania w tym postępowaniu kolejnych czynności egzekucyjnych. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r. Nr 31, poz. 153). Koszty te stanowiły w sprawie: wpis sądowy w wysokości 100 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł i koszty zastępstwa procesowego w wysokości 240 zł.