III SA/Wa 406/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (spr.), Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi K. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2006 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. oraz wysokości odsetek za zwłokę od niewpłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy oddala skargę Zaskarżoną decyzją z [...] października 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. - działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej "Op") -utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z [...] lipca 2006 r., określającą K. i W. C. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. w kwocie 60.856,00 zł oraz wysokość odsetek za zwłokę od nie wpłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy na kwotę 12.023,00 zł. Jak wynika z akt sprawy organ podatkowy I instancji, ustalił, że w 2001 r. K. C. (zwany dalej "Skarżącym") prowadził działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług transportowych w zakresie transportu sanitarnego. W trakcie wszczętego postępowania podatkowego ustalono, że podatnik zaniżył przychód o 30.000,00 zł. Kwota zaniżenia wynikła z nie ujęcia w podatkowej księdze przychodu nieodpłatnego wykorzystania dla celów prowadzonej działalności gospodarczej dwóch samochodów marki Ford Transit użyczonych podatnikowi przez jego ojca. Powołując się na art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej "updof") organ podatkowy wyliczył podatnikowi przychód z tego tytułu w kwocie 30.000 zł. stwierdzając jednocześnie, iż świadczenie to stanowi przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 ust. 2 updof. Ponadto organ stwierdził, iż zawyżono koszty uzyskania przychodu wynikające z księgi przychodów o kwotę 146.377,13 zł wynikającą: a) z zawyżenia kosztów z tytułu transakcji handlowych z podmiotem nieistniejącym o kwotę 149.300,00 zł, a mianowicie firmą T.- J. S., b) zawyżenia kosztów związanych z błędnie dokonywaną amortyzacją o kwotę 3.410,50 zł, c) zaniżenia o kwotę 6.333,37 zł kosztów z tytułu częściowo zamortyzowanego środka trwałego. W kwestii nie uznania za koszty uzyskania przychodu kwoty 149.300,00 zł z tytułu transakcji dokonywanych pomiędzy Skarżącym a firmą T. organ podatkowy przeprowadził szereg czynności mających na celu ustalenie stanu faktycznego, m.in. przeprowadzono dowód z przesłuchania Skarżącego oraz przesłuchania świadka, wystąpiono do szpitali, na rzecz których Skarżący świadczył usługi oraz zobowiązano stronę do dostarczenia rachunku bankowego dotyczącego prowadzonej działalności gospodarczej. Na podstawie zebranych dowodów ustalono, że powyższe transakcje udokumentowane fakturami nie miały miejsca. Organ podatkowy powołując się na przepis § 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2000r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów ( Dz. U. Nr 16, poz. 1222 ze zm.; dalej "rozporządzenie) stwierdził, iż księga Skarżącego za rok 2001 r. prowadzona była nierzetelnie w zakresie przychodów i kosztów jego uzyskania. W związku z powyższym organ podatkowy, na podstawie art. 23 § 2 Op dokonał ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w oparciu o dane wynikające z ksiąg uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania. W zakresie odliczeń od podatku dokonanych w PIT-36 za 2001 r. ustalono, iż Skarżący błędnie odliczyli od podatku kwotę 380,00 zł z tytułu odpłatnego dokształcania i doskonalenia zawodowego Skarżącej. Organ podatkowy stwierdził bowiem, że skoro ww. nie uzyskała dochodu w 2001 r., to brak było podstaw do skorzystania na mocy art. 27a ust. 1 pkt 3 lit. c updof z możliwości odliczenia powyższego wydatku. Ponadto organ stwierdził, iż skarżący zawyżyli o kwotę 30.020,00 zł odliczenie od podatku wydatków na własne potrzeby mieszkaniowe. Skarżący wraz z małżonką w roku podatkowym wydatkowali tylko 3.000 zł na zakup lokalu mieszkalnego, stąd należne odliczenie wydatków, z tytułu zakupu mieszkania stanowi, wg organu podatkowego 570,00 zł. W świetle powyższych ustaleń dotyczących działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącego oraz dokonanych przez małżonków odliczeń od podatku Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. decyzją z [...] lipca 2006 r. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. we wskazanej na wstępie kwocie. W odwołaniu pełnomocnik Skarżącego zarzucił powyższej decyzji naruszenie art. 14 ust. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 updof oraz art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Op w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu odwołania podniesiono, że stanowisko organu, że użyczenie dwóch samochodów osobowych przez ojca Skarżącego stanowi przychód, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 8 updof, jest nieprawidłowe. Sytuację taką należy, zdaniem pełnomocnika rozumieć w kategoriach darowizny i oceniać ją na podstawie przepisów o podatku od spadków i darowizn a nie w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pełnomocnik Skarżącego stwierdził ponadto, że organ podatkowy I instancji nie ustosunkował się do podnoszonej w trakcie postępowania kwestii, iż to Skarżący ponosił koszty związane z użyczonymi przedmiotami i tym samym nie można mówić o jakimkolwiek nieodpłatnym świadczeniu. Na potwierdzenie swojego stanowiska przytoczył wyroki NSA z: 21.11.1994 r., sygn. akt. SA/Wr 2611/94 oraz 03.05.1996 r., sygn. akt I SA/Łd 135/96, gdzie NSA stwierdził, że jeżeli podatnik ponosił koszty np. ubezpieczenia majątku to taka umowa nabrała charakteru odpłatnego. W kwestii nie uznania przez organ podatkowy kwoty 149.300,00 zł za koszt uzyskania przychodu wyłącznie na podstawie ustalenia, iż kontrahent Skarżącego, tj. firma T. jest podmiotem nieistniejącym, stwierdzono, iż stanowisko organu jest błędne, ponieważ istotne jest to czy dane wydatki zostały rzeczywiście poniesione i czy wydatki te mają związek z uzyskanymi przychodami. Pełnomocnik Skarżącego zaznaczył, że organ I instancji oparł się na nieuzasadnionych prawnie domniemaniach. Poddając w wątpliwość prawdziwość transakcji z firmą T. organ wskazał na rozbieżności pomiędzy posiadanymi przez Skarżącego fakturami otrzymanymi od tej firmy a dowodami wpłat KP, a konkretnie na różnice podpisów na fakturach i na dowodach KP. Takie stanowisko, zdaniem Skarżącego, jest niedopuszczalne, nie można bowiem wnioskować o stanie rzeczywistym na podstawie różnic pomiędzy dokumentami wystawionymi przez firmę T., bo przecież nie kwestionowana jest prawidłowość faktur wystawionych przez firmę T.. Dalej pełnomocnik argumentował, iż w przedmiotowej sprawie organ podatkowy miał praktycznie dwie możliwości: 1) dowodzenia, że sprawa związana z firmą T. została wymyślona przez Skarżącego ze wszystkimi konsekwencjami wynikającymi z tego faktu albo 2) przyjąć, że podatnik padł ofiarą oszusta. W tej drugiej sytuacji nie jest zaś dopuszczalne przerzucanie na Skarżącego wszystkich konsekwencji w zakresie nie uznania określonych wydatków za koszt uzyskania przychodu, ponieważ brak jest regulacji prawnej w podatku dochodowym w takiej kwestii. Element uznania za koszt uzyskania przychodu winien być oceniany według ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Inne traktowanie zaistniałego w sprawie stanu faktycznego prowadzi zaś do naruszenia przepisów wskazanych na wstępie odwołania. Mając powyższe na uwadze pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, wskazał, że w podatkowej księdze przychodów i rozchodów Skarżącego zaksięgowano koszty uzyskania przychodu z firmą "T." na kwotę 149.300,00 zł wynikającą z faktur, których wystawcą była firma "T.", której właścicielem był A. S.. W toku czynności sprawdzających ustalono jednak, że ww. firma nie figuruje w rejestrze podatników prowadzonym przez Urząd Skarbowy W., a jej NIP nie został wygenerowany. Ponadto w Systemie Centralnej Rejestracji ( Serce ) stwierdzono, że podmiot o tym numerze NIP nie figuruje. Organ odwoławczy wskazał, że z oświadczeń Skarżącego, złożonych do protokołu przesłuchania strony wynika, iż dane o ww. podmiocie spisał on z samochodu, który stał pod jednym ze szpitali, dla których podatnik świadczył usługi. Nie posiada już numeru telefonu do tej firmy, z uwagi na zniszczenie karty SIM, na której ten numer był zapisany. Co więcej, jak zeznał Skarżący, nigdy też nie spotkał się z A. S. w siedzibie firmy a zapłata za usługi odbywała się w "różnych miejscach na terenie Warszawy", po uprzednim kontakcie telefonicznym, w gotówce do rąk A. S.. Jedyną osobą wskazaną przez Skarżącą, która mogła potwierdzić, iż była obecna przy dokonywaniu transakcji jest M. A.. W tym miejscu organ wyjaśnił, że w swoich zeznaniach pracownik ten nie potrafił podać żadnych danych dotyczących zarówno właściciela firmy, jak również jej pracowników. Zeznał tylko, że był obecny dwa albo trzy razy w sytuacji gdy Skarżący płacił A. S. za wykonanie usługi, zaznaczając że poza nimi nikt już w tych spotkaniach nie uczestniczył. Stwierdził ponadto, że nie jest w stanie podać kwot i w chwili obecnej nie spotyka już kierowców z tej firmy. W związku z powyższym zeznania te nie mogły stanowić, w ocenie organu odwoławczego, dowodu potwierdzającego poniesienie spornych wydatków nie uznanych za koszty uzyskania przychodów w kwocie 149.300,00 zł. Organ odwoławczy zauważył, że żadna ze wskazanych przez Skarżącego w trakcie przesłuchania jednostek na rzecz, których "T." jako podwykonawca świadczyła na zlecenie podatnika usługi, nie potwierdziła tego faktu. Żadna z nich nie posiadała również informacji, że usługi wynikające z zawartych ze Skarżącym umów, były świadczone przez osoby trzecie. Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Skarbowej w W., odwołując się do treści art. 22 ust. 1 updof i przepisów rozporządzenia, stwierdził, że zakwestionowane dowody nie odzwierciedlają transakcji w nich opisanych. Podniósł także, że niektóre kwoty z uwagi na ich wysokość powinny być przekazywane za pośrednictwem banku oraz że większość z przedstawionych faktur zawiera określenia sposobu płatności w formie przelewu, brak jest jednakże dowodów w postaci przelewów bankowych potwierdzających ich dokonanie. Organ podatkowy nie mógł zatem ustalić kontrahenta na podstawie numeru rachunku bankowego. Wskazywane miejsce zapłaty także uniemożliwiało ustalenie statusu firmy T.. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W., niezrozumiałym jest fakt, że Skarżący planując długofalową współpracę z kontrahentem, podpisując z nim umowę o świadczenie usług, które opiewają na znaczne kwoty, nie pamięta ani numeru telefonu do kontrahenta, nigdy nie była w siedzibie jego firmy, czy też nie posiada danych o pracownikach kontrahenta - poza informacją, iż jeden z pracowników miał na imię Jacek. Takie działania, zdaniem organu odwoławczego, przeczą zasadom doświadczenia życiowego, dlatego też trudno dać wiarę zeznaniom Skarżącego. W kwestii dotyczącej ustalenia podatnikowi przychodu z tytułu użyczenia przez jego ojca Skarżącego dwóch samochodów do nieodpłatnego używania, organ odwoławczy podtrzymał argumentację organu I instancji, wskazując, iż użyczenie pojazdu nie mieści się w pojęciu darowizny uregulowanej w art. 888 § 1 Kc. Tym samym fakt otrzymania nieodpłatnego świadczenia nie może być analizowany w oparciu o przepisy ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz.U. Nr 142, poz. 1514 ze zm.; dale "upsd"), która w art. 1 stanowi, iż podatkowi od spadków i darowizn podlega wyłącznie nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W skardze na powyższą decyzję Skarżący powtórzył zarzuty zawarte w odwołaniu dodatkowo podnosząc, iż skoro ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisu takiego jak ustawa o podatku VAT, to nie ma możliwości automatycznego wyłączenia z kosztów wydatków dokonanych na rzecz firmy nieistniejącej. Jeśli ustawodawca chciałby pomijać wydatki na rzecz takich firm z punktu widzenia uznania za koszty uzyskania przychodu, to powinien uregulować ten problem podobnie jak w ustawie o podatku VAT. Mając powyższe na uwadze Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zaskarżona decyzja odpowiada prawu dlatego też Sąd zarzutów skargi nieuwzględnił uznając je za bezzasadne. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 updof w brzmieniu obowiązującym w 2001 r. przychodem z działalności gospodarczej była wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b. Wartość otrzymanych świadczeń w naturze, tak jak ma to miejsce w rozpoznawanej sprawie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami i prawami tego samego gatunku z uwzględnieniem w szczególności ich stanu zużycia oraz czasu i miejsca uzyskania. Nie sporne jest w sprawie, iż na podstawie umowy użyczenia z dnia 1 kwietnia 2000 r. M. C. użyczył nieodpłatnie Skarżącemu na czas nieokreślony dwa samochody marki Fort Transit. Jak wynika z ustaleń faktycznych dokonanych przez organy orzekające w sprawie, Skarżący przystosował je do prowadzonej działalności gospodarczej używał ich nieodpłatnie. Oświadczył też do protokołu przesłuchania świadka z dnia 26 września 2005 r. iż gdyby musiał wypożyczać wymienione wyżej pojazdy od osoby obcej płaciłby miesięcznie 1000-1500 zł. Sąd wbrew zarzutom skargi, nie znalazł podstaw do stwierdzenia - naruszenia przepisów prawa procesowego przez organy podatkowe wskazanych przez Stronę. Zebrany w sprawie materiał dowodowy został rzetelnie zgromadzony zgodnie z art.122 O.p. i oceniony zgodnie z art.191 O.p. Skarżący natomiast w żaden sposób ustaleń tych nie podważył, a podnoszone przez niego zarzuty nie znajdują potwierdzenia w aktach sprawy. Nie zasługuje również na uwzględnienie podnoszony przez Stronę błędnej kwalifikacji prawnej zawartej przez niego umowy użyczenia. Zgodnie z art. 710 Kodeksu cywilnego przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Biorący ma prawo używać rzeczy w sposób odpowiadający jej właściwościom i przeznaczeniu, chyba że umowa określa inny sposób używania. Z chwilą zakończenia umowy użyczenia biorący do używania zobowiązany jest zwrócić użyczającemu rzecz w stanie niepogorszonym, jednak nie odpowiada on za zużycie rzeczy będące następstwem prawidłowego używania. Zatem jak już stwierdzono, istotą umowy użyczenia jest jej bezpłatny charakter. Za bezpłatne zaś można uznać tylko takie świadczenie, które nie powoduje powstania u otrzymującego rzecz obowiązku dokonania jakichkolwiek wzajemnych świadczeń na rzecz dającego. "Bezpłatność" musi dotyczyć wszystkich elementów umowy, tak więc umowa użyczenia nie może nakładać na biorącego do używania obowiązku jakichkolwiek świadczeń na rzecz użyczającego. Należy jednak podkreślić, iż zgodnie z art. 713 Kodeksu cywilnego biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Zwykłe koszty utrzymania rzeczy to wydatki i nakłady pozwalające zachować rzecz w stanie niepogorszonym, utrwalającym jej właściwości i przeznaczenie. Chodzi więc tutaj o takie koszty, których poniesienie narzuca potrzeba zachowania określonego stanu rzeczy. Będą to przykładowo koszty konserwacji, bieżących remontów, drobnych napraw. Zatem w niniejszej sprawie ze znajdujących się w aktach sprawy umów użyczenia z dnia 1 kwietnia 2001 r. nie wynika, aby Skarżący zobowiązany był do jakiekolwiek świadczenia wzajemnego na rzecz użyczającego. Koszty eksploatacji i napraw nie są takim świadczeniem wzajemnym. Zdaniem Sądu organy dokonały właściwej kwalifikacji prawnej wymienionych wyżej umów i brak było podstaw dopatrywania się w ich treści cech umowy darowizny określonej w art.888 kodeksu cywilnego. Odnosząc się do drugiego z podniesionych w skardze zarzutów nieuznania za koszt uzyskania przychodu kwoty 149.300, 00 zł wynikającej z faktur wystawionych przez A. S. właściciela firmy "T." – Sąd stwierdził, iż zarzut ten również na uwzględnienie nie zasługiwał. Zgodnie z art. 22 ust. 1 updof, kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tejże ustawy. Negatywna przesłanka zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodu jest określona przez ustawodawcę w sposób ścisły poprzez odesłanie do zapisów art. 23 i nie ma odniesienia do przedmiotu sporu w niniejszej sprawie (bezsporne jest, że kwestionowane przez organy podatkowe wydatki nie są objęte dyspozycją art. 23 updof. Przesłanka pozytywna, której spełnienie pozwala na zakwalifikowanie konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest określona w sposób ogólny poprzez wskazanie, że kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu. Zgodnie z ustalonym w orzecznictwie i literaturze stanowiskiem, podatnik uprawniony jest do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wszelkich faktycznie poniesionych kosztów, które pozostając w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a konkretniej z określonym źródłem przychodu, mają charakter celowy, tj. spowodowały lub obiektywnie mogły spowodować osiągnięcie przychodu z tego źródła (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 1992 r., sygn. akt SA/Po 1393/92, ONSA 1993/4/101; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 września 1998 r., sygn. akt I SA/Ka 2293/96 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 1999 r., sygn. akt I SA/Ka 1075-1076/97). Opisane zasady kwalifikowania wydatków (nie wymienionych w katalogu zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) nakazują organom podatkowym indywidualnie oceniać dopuszczalność zaliczenia konkretnych kosztów do kosztów uzyskania przychodu. Postępowanie dowodowe w tym zakresie musi zostać przeprowadzone zgodnie z zasadami określonymi w rozdziale 11 działu IV ustawy Ordynacja podatkowa, a zebrany materiał dowodowy oceniony z zachowaniem zasady swobodnej oceny dowodów i z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego. Nie ulega zatem wątpliwości, że abstrahując od analizy związku wydatku z osiągniętym lub spodziewanym przychodem, zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu podlegać może tylko wydatek, który faktycznie poniesiono, a związany z nim zakup został dokonany, przy czym ciężar udowodnienia tych okoliczności ciąży na podatniku (organ podatkowy zobowiązany jest natomiast do rozpatrzenia wszystkich wniosków dowodowych i do wyczerpującego ustosunkowania się do przedstawionej przez niego argumentacji). W ocenie składu orzekającego, opisanych powyżej zasad w niniejszej sprawie nie naruszono, przy czym podkreślić w tym miejscu rozważań warto, że Skarżący w toku postępowania (a także w rozpoznawanej skardze) nie przedstawił żadnych dowodów, których przeprowadzenie umożliwiłoby ustalenie innego niż przyjęty przez organy podatkowe stanu faktycznego sprawy, które pozwalającego przyjąć, iż twierdzenia Strony o faktycznym poniesieniu wydatku są wiarygodne. Szczególnego podkreślenia wymaga fakt, iż w trakcie postępowania podatkowego Skarżący w niespójnych logicznie wyjaśnieniach nie przedstawił żadnych danych pozwalających na ustalenie, że transakcje z firmą "T.", na które powołuje się Skarżący rzeczywiście miały miejsce. W kontekście powyższych okoliczności za zasadne uznać należy twierdzenie organów podatkowych, że Skarżący zaliczył do kosztów uzyskania przychodów koszty, których nie poniósł i które zostały wykazane w fakturach nie odzwierciedlających stanu faktycznego. W tym stanie rzeczy, mając na uwadze, że "nie należy utożsamiać wymogów księgowości wskazanych w ustawie o rachunkowości z procedurą dowodzenia faktów w postępowaniu podatkowym i tylko wiarygodne, wolne od wad i rzetelne dowody źródłowe mogą (...) stanowić podstawę wpisu do ewidencji rachunkowej dla określenia wysokości dochodu (straty) podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za dany rok podatkowy" (por. wyrok NSA z dnia 9 marca 2006 r., sygn. akt FSK 2716/04, LEX nr 201533), nie można podważyć zasadności wyłączenia tychże kosztów z kosztów uzyskania przychodów firmy Strony skarżącej. Reasumując tę część rozważań, zanegować trzeba zawarte w skardze twierdzenie, że istnienie faktury dotyczącej zakupu towaru lub usługi jest wystarczającą przesłanką zaliczenia do kosztów podatkowych kwoty wynikającej z tejże faktury. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w istocie, nie określają zasad, w myśl których powinno być udokumentowane poniesienie kosztów", jednakże nie może ulegać wątpliwości, że "faktura, która nie odzwierciedla rzeczywistości gospodarczej, tj. dokumentuje sprzedaż usługi, której nie wykonano, nie jest dokumentem, który pozwala zweryfikować związku wydatku z przychodem podatnika" (por. wyrok NSA z dnia 5 grudnia 2006 r., sygn. akt II FSK 1493/05, LEX nr 263471). Podobna konstatacja zawarta jest w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 r., sygn. akt K 24/03, w którym stwierdzono m.in., że "oryginał faktury VAT traktować należy jako wyłączny dowód zapłaty podatku VAT tylko w tym sensie, że jego brak uniemożliwia posłużenie się innymi środkami dowodowymi. Jego istnienie nie wyklucza natomiast możliwości ustalenia, że podatek faktycznie nie został zapłacony, a wystawienie faktury (oryginału) faktury miało charakter pozorny". W wyroku NSA z dnia 23 maja 2003 r., sygn. akt III SA 2597/01 (LEX nr 146072) Sąd skonstatował, że "sam fakt braku rejestracji, jako podmiotu gospodarczego, drugiej strony umowy nie może rodzić dla kontrahenta ujemnych skutków i nie jest automatycznie dowodem, że transakcja nie miała miejsca". W tym kontekście NSA wskazał na wynikającą z art. 180 O.p. konieczność dopuszczenia wszystkich dowodów, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego. Godzi się zatem zaakcentować, że w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe nie poprzestały wyłącznie na ustaleniu, że firma "T." to podmiot nieistniejący. W niniejszej sprawie podatnik nie podał, z wystarczającym uzasadnieniem, żadnej okoliczności wskazującej na nabycie przez niego spornych usług, których cena stanowiłaby koszty uzyskania przychodu. Nie podał on numeru telefonu komórkowego, z którego zamawiał towary, w związku z czym organ nie mógł ustalić dostawcy na podstawie odczytu wydruku przeprowadzonych rozmów. Zapłata następowała zawsze gotówką - mimo że niektóre kwoty z uwagi na ich wysokość powinny być przekazywane za pośrednictwem banku. Organ podatkowy nie mógł zatem ustalić sprzedawcy na podstawie numeru jego rachunku bankowego. Z akt sprawy wynika natomiast, iż zgodnie z art.122 O.p. dołożyły wszelkich starań aby ustalić okoliczności i kontrahenta skarżącego wymienionego w spornych fakturach. Jak już wskazał Sąd wyżej ustaleń faktycznych organów orzekających w sprawie Skarżący skutecznie nie podważył, brak jest zatem podstaw do uznania zarzutów skargi za zasadne. W tym stanie rzeczy, Sąd w oparciu o art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. 8