III SA/Wa 570/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Bożena Dziełak, sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Agnieszka Cudna, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lutego 2016 r. sprawy ze skargi Z. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. oddala skargę Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2009r. przeprowadzonej u Z. R. (dalej jako Skarżący, Podatnik lub Strona). Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] września 2014r., skorygował rozliczenie podatku dokonane przez Stronę w deklaracjach VAT-7 i określił za ww. okresy rozliczeniowe zobowiązanie podatkowe, nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w podatku od towarów i usług oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT). Organ ustalił, iż w kontrolowanym okresie zakres działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącego pod nazwą Firma Handlowo - Transportowa R. z siedzibą: [...] W., [...]. obejmował głównie handel złomem, paszami, nawozami oraz opałem. W wyniku przeprowadzonych czynności stwierdzono nieprawidłowości w podatku naliczonym polegające na pomniejszeniu w poszczególnych miesiącach 2009r. podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dotyczących nabycia złomu stalowego, złomu żeliwnego i złomu akumulatorowego, na których jako wystawca figurują: 1) E. Sp. z o.o.. [...] B., ul. [...], NIP [...], 2) O. K. S., ul. [...], L.. NIP [...]. 3) R. R. B., ul. [...], [...] R., NIP [...]. 4) PHU J. M. J., ul. [...]. [...] R. NIP [...], 5) P. Spółka z o.o.. ul. [...]. [...] W.. NIP [...], 6) G. Sp. z o.o.. [...] S., ul. [...]. NIP [...], 7) S. K. R., ul. [...], [...] S., NIP [...], które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Ponadto organ pierwszej instancji na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego stwierdził, iż Skarżący, wystawiając w poszczególnych miesiącach 2009r. faktury VAT dotyczące zbycia złomu stalowego, złomu żeliwnego i złomu akumulatorowego rzekomo nabytego wcześniej od ww. dostawców, nie dokonał rzeczywistej sprzedaży towaru na rzecz: - P. R. P.. ul. [...]. [...] W.. NIP [...]. - O. Sp. z o.o., ul. [...], [...] T., NIP [...], - F.H.U. K. A. K.. [...]. [...] W., NIP [...], - F.H.U. K. S. S.. [...], [...] W., NIP [...], - R. Sp. z o.o. [...], [...] W. NIP [...]. - C. Sp. z o.o. Sp. k., ul. [...], [...] D., NIP [...], - C. Sp. z o.o.. ul. [...]. [...] K.. NIP [...]. –K. S.A., ul. [...], [...] K., NIP [...], - F.H.U. P. S., [...], [...] P., NIP [...]. Organ uznał Faktury VAT wystawione na rzecz tych odbiorców (ujęte w ewidencjach sprzedaży i wprowadzone do obiegu gospodarczego) za puste faktury, tj. niedokumentujące faktycznych czynności. W związku z tym Organ pierwszej instancji w przedmiotowej decyzji dokonał rozliczenia, uwzględniając dyspozycję art. 108 ust. 1 ustawy o VAT stwierdzając, że Skarżący jest obowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 995.366 zł, wynikającego z przedmiotowych faktur VAT. Ustaleń powyższych Organ dokonał na podstawie zgromadzonych w toku postępowania kontrolnego dowodów, w tym dokonanych przesłuchań świadków, dowodów zgromadzonych w toku innych postępowań kontrolnych, prowadzonych wobec kontrahentów Strony, w następstwie których wydano decyzje w zakresie podatku VAT m.in. wobec: O. K. S., R. R. B., J. M. J., oraz w śledztwach nadzorowanych przez Prokuraturę Rejonową B., Prokuraturę Okręgową we W., Prokuraturę Okręgową w W., Prokuraturę Apelacyjną w B.. Pismem z dnia 24 października 2014 r. Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji wnosząc o jej uchylenie w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: 1. art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 187 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749, z późn. zm.), dalej: Ordynacja podatkowa, poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, tj. ustalenie, że faktury wystawione przez dostawców Strony: E. Sp. z o.o.. O. K. S.. R. R. B., P.H.U. J. M. J., G. Sp. z o.o.. P. Sp. z o.o., S. K. R. nie dokumentują wskazanych na fakturach transakcji sprzedaży złomu, podczas gdy faktury te dokumentują zdarzenia gospodarcze, które miały miejsce w rzeczywistości, 2. art. 123 w związku z art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez włączenie do akt sprawy Strony akt z odrębnych postępowań prowadzonych wobec innych podatników, które nie dotyczyły w sposób bezpośredni Strony, co przyczyniło się do ograniczenia czynnego udziału Strony w ramach toczącego się postępowania. 3. art. 193 § 1, § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, że ewidencja zakupów za miesiące styczeń - grudzień 2009r. w części dotyczącej zapisów wynikających z faktur VAT. na których jako wystawcy figurują podmioty: E. Sp. z o.o.. O. K. S., R. R. B.. P.H.U. J. M. J., G. Sp. z o.o., P. Sp. z o.o., S. K. R. oraz ewidencja sprzedaży za miesiące styczeń - grudzień 2009r. w części dotyczącej zapisów wynikających z faktur wystawionych na rzecz podmiotów: P. R. P., O. Sp. z o.o., FHU K. A. K., F..U. K. S. S., R. Sp. z o.o., C. Sp. z o.o. Sp.k.. C. Sp. z o.o., K. S.A. oraz F.U. P. S. jest nierzetelna, tj. nie odzwierciedla stanu faktycznego, podczas gdy dokumenty te dokumentują zdarzenia, które w rzeczywistości miały miejsce, a w związku z tym księgi podatkowe Strony powinny zostać uznane przez organ kontroli skarbowej za rzetelne i niewadliwe. 4 art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT poprzez uznanie, że Stronie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikające z faktur wystawionych przez E. Sp. z o.o., O. K. S., R. R. B.. J. M. J., G. Sp. z o.o., P. Sp. z o.o., S. K. R., podczas gdy faktury te dokumentują czynności faktycznie dokonane, Strona nabywała towary, płaciła za nie, otrzymywała od ww. podmiotów faktury i w związku z tym miała prawo do obniżenia podatku należnego. 5. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, poprzez uznanie, że faktury wystawione przez E. Sp. z o.o., O. K. S., R. R. B., P.H.U. J. M. J., G. Sp. z o.o., P. Sp. z o.o., S. K. R. są fakturami fikcyjnymi, podczas gdy faktury te dokumentują faktyczne nabycie przez Stronę prawa do dysponowania towarami jak właściciel, a w związku z tym uprawniały Stronę do odliczenia podatku naliczonego. W uzasadnieniu odwołania Strona uzasadniła stawiane decyzji zarzuty. W szczególności- zdaniem Strony - brak wskazania źródła pochodzenia złomu wykazanego na spornych fakturach nie oznacza, że złomu nie nabył, ponieważ jego rolą, jako przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą, nie jest gromadzenie szczegółowych informacji na temat źródła pochodzenia wszystkich nabywanych towarów. Ze względu na upływ czasu i ilość dokonanych transakcji niemożliwe jest wskazanie nabywców złomu wykazanego na kwestionowanych fakturach i przyporządkowanie tych faktur do wystawionych faktur sprzedaży. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, iż faktury VAT zakupu wystawione przez dostawców E. Sp. z o.o., O. K. S., R. R. B., P.H.U. J. M. J., G. Sp. z o.o., P. Sp. z o.o. oraz S. K. nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, że na fikcyjny charakter faktur VAT, mających dokumentować dokonane przez Stronę nabycia towarów, wskazują w pierwszym rzędzie ustalenia dokonane przez organ pierwszej instancji w toku postępowania kontrolnego w oparciu o dokładną analizę dokumentów źródłowych i okoliczności rzekomo przeprowadzanych przez Stronę transakcji. Zdarzenia, udokumentowane przedmiotowymi fakturami VAT, nie zostały w żaden sposób potwierdzone. Organ pierwszej instancji w toku prowadzonego postępowania kontrolnego podjął szereg czynności mających na celu weryfikację prawdziwości zdarzeń udokumentowanych zaewidencjonowanymi fakturami VAT i wyjaśnienie w tym zakresie wszystkich istotnych okoliczności sprawy, a mianowicie: - wystosowano pisma do organów podatkowych z prośbą o przeprowadzenie czynności sprawdzających u wybranych kontrahentów, - zgromadzono informacje o działalności ww. podmiotów od właściwych organów podatkowych i organów administracyjnych, - podjęto próbę przesłuchania Podatnika w charakterze strony, - przesłuchano w charakterze świadków pracowników Strony zatrudnionych w 2009r. Materiał dowodowy zgromadzony w wyniku podjęcia ww. czynności wskazuje, że faktury VAT ujęte przez Stronę w ewidencjach zakupu były fikcyjne i nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Potwierdza to całokształt ustaleń dokonanych przez organ pierwszej instancji, który szczegółowo zbadał okoliczności rzekomych transakcji z kontrahentami. W odniesieniu do transakcji z wystawcami spornych faktur VAT ustalono, że: Odnosząc się do faktur, wystawionych przez E. Sp. z o.o. Organ wskazał, iż w 2009r. Skarżący skorzystał z odliczenia podatku naliczonego z 71 faktur VAT wystawionych przez tego kontrahenta na łączną wartość netto 1.643.930,90 zł, VAT 361.664.80 zł, tytułem nabycia złomu akumulatorowego i złomu żeliwnego. Z informacji przekazanej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. pismem z dnia 10.10.2013r. wynika, że E. Sp. z o.o. została zarejestrowana w tym urzędzie w zakresie podatku od towarów i usług od dnia 31.12.2008r. i począwszy od daty rejestracji, pomimo wezwań z dnia 07.04.2009r., z dnia 23.06.2009r. i z dnia 15.07.2009r., które wróciły z adnotacją "nie podjęto w terminie", nie złożyła deklaracji dla podatku od towarów i usług. Z tych względów E. Sp. z o.o. z dniem 25.11.2009r. została wykreślona z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy o VAT. Z przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. postępowania kontrolnego wobec E. Sp. z o.o. za lata: 2007-2008 w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług wynika, że: - Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. pismem z dnia 01.10.2012r. poinformował, iż z uwagi na to, że spółka złożyła ostatnią deklarację VAT-7 za luty 2008r., pismami z dnia 29.07.2008r" 08.09.2008r" 10.12.2012r. wzywał Spółkę do złożenia brakujących deklaracji VAT-7, jednakże wszystkie pisma wróciły z adnotacją "zwrot, nie podjęto w terminie", także korespondencja kierowana do spółki na adres jej siedziby była zwracana przez pocztę. Pod adresem siedziby spółki znajduje się nieruchomość, na której położony jest budynek mieszkalny i garaż. Wstęp na teren nieruchomości jest zamknięty, brak jest szyldu oraz jakichkolwiek oznak wykonywania przez spółkę działalności w tym miejscu, co zostało potwierdzone przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w B., którzy udali się pod adres spółki w dniach 13.10.201 Or. I 15.05.2012r. - Na podstawie akt rejestrowych E. Sp. z o.o. ustalono, iż nie zgłosiła ona zmiany adresu swojej siedziby, nie zgłosiła też innych adresów prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka została założona przez M. R.. Pierwotnie nazywała się A. Sp. z o.o. Pod wskazanym adresem figurującym na fakturach E. Sp. z o.o. znajduje się nieruchomość, będąca własnością rodziny M. R.. Od dnia 3 lutego 2007r. Prezesem Zarządu spółki był R. L., który od sierpnia 2006r. był też jej jedynym udziałowcem. Natomiast w okresie wcześniejszym udziałowcami Spółki byli: M. R., który w 2000r. zmienił nazwisko na D., A. K. (te osoby pełniły też funkcję Prezesa Zarządu), A. G., która następnie zmieniła nazwisko na G., przy czym ta osoba zakupiła udziały spółki od Pana K.. a w 2006r. sprzedała wszystkie posiadane udziały R. L.. - W toku przeprowadzonych postępowań kontrolnych nie uzyskano ksiąg rachunkowych i dokumentacji E. Sp. z o.o., ponieważ od wielu lat nie prowadziła ona działalności, a od marca 2008r. nie składała żadnych deklaracji podatkowych. Nie uzyskano również informacji o transakcjach z udziałem spółki za lata 2007-2008 od innych organów kontroli skarbowej i organów podatkowych. Fakt wprowadzenia do obrotu prawnego faktur, na których spółka figuruje jako sprzedawca, stwierdzono na podstawie postępowań kontrolnych przeprowadzonych u innego przedsiębiorcy z województwa k.. Niemożliwe było przeprowadzenie przesłuchania R. L., ponieważ nie stawiał się w wyznaczonych terminach (8 czerwca, 7 lipca i 10 sierpnia 2011 r.). Prokuratura Rejonowa B. przy piśmie z dnia 09.01.2014r. przesłała uwierzytelnioną kserokopię postanowienia o przedstawieniu R. L. zarzutów oraz kserokopię protokołu przesłuchania w charakterze podejrzanego z dnia 27.06.2013r. W postanowieniu tym w sprawie o sygn. akt [...] postawiono R. L. zarzuty, że w okresie od lutego 2007r. do grudnia 2008r. w B. działając w E. Sp. z o.o. wystawił w sposób nierzetelny i wprowadził do obrotu 96 faktur sprzedaży VAT, które nie dokumentowały czynności nimi określonych, umożliwiając odbiorcom tych faktur bezpodstawne obniżenie podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty, tj. o przestępstwo z art. 62 § 2 kks w związku z art. 6 § 2 kks. Organ zaznaczył, iż do protokołu przesłuchania podejrzanego z dnia 27.06.2013r. R. L. zeznał m.in., że kobieta, której nazwiska nie pamięta i którą poznał w S., zaproponowała mu przejęcie około 90% udziałów w E. Sp. z o.o., udziały nabył w obecności notariusza w B., za objęcie udziałów żadnych płatności nie dokonał, o spółce zapomniał, do czasu, kiedy w sprawie spółki zaczęła przesłuchiwać go policja. R. L. nie miał wiedzy, kto wystawiał faktury, osobiście nie wystawiał żadnych faktur. Organ pierwszej instancji pismem z dnia 11.12.2013r. zwrócił się także do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. o przeprowadzenie czynności sprawdzających w E. Sp. z o.o. z siedzibą w B., przy ul. [...]. Z odpowiedzi udzielonej pismem z dnia 18.02.2014r. wynika, że podjęto bezskuteczną próbę przeprowadzenia czynności sprawdzających, ponieważ pod ww. adresem nie ma siedziby spółki. Na przedmiotowej posesji brak jest jakichkolwiek oznak prowadzenia działalności przez spółkę. W dniu 24.01.2014r. zostało wysłane pismo z prośbą o kontakt w sprawie ustalenia terminu przeprowadzenia czynności sprawdzających, lecz Urząd Pocztowy zwrócił pismo z adnotacjami, że adresata nie zastano, przesyłki nie podjęto w terminie. Organ pierwszej instancji pismem z dnia 09.01.2014r. wezwał także R. L. celem przesłuchania, wskazując siedzibę Urzędu Kontroli Skarbowej w W. jako miejsce przesłuchania, zawiadamiając jednocześnie Stronę o wyznaczonym terminie na dzień 10.02.2014r., jednak pomimo odebrania wezwania w dniu 14.01.2014r. R. L. nie stawił się w wyznaczonym terminie. Dodatkowo organ kontroli skarbowej ustalił, że E. Sp. z o.o. nie posiadała zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie określonym ustawą z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 185, poz. 1243 ze zm.). Dyrektor Izby Skarbowej zgodził się z organem pierwszej instancji, że zebrany materiał dowodowy świadczy, iż działalność E. Sp. z o.o. ograniczała się jedynie do wystawiania faktur VAT niedokumentujących czynności w nich wskazanych; w rzeczywistości nie prowadziła działalności gospodarczej w okresie od stycznia do grudnia 2009r. (jak również w latach wcześniejszych), a jedynie wprowadzała do obrotu faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, tzw. puste faktury. Co do faktur, wystawionych przez O. K. S. Organ zauważył, iż Skarżący dokonał w grudniu 2009r. odliczenia podatku VAT naliczonego z 5 faktur na wartość netto 36.456.00 zł, VAT 8.020.32 zł, wystawionych przez ww. dostawcę, dotyczących nabycia złomu akumulatorowego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. przy piśmie z dnia 30.11.2013r. przekazał materiały dowodowe dotyczące O. K. S., zebrane w związku z przeprowadzonym postępowaniem kontrolnym w zakresie prawidłowości i rzetelności prowadzonej ewidencji księgowej, deklarowanych podstaw opodatkowania oraz obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiące: kwiecień - grudzień 2009r. Pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej w L. ustalili, że pod adresem siedziby O. w L. przy ul. [...] usytuowana jest bardzo mała posesja z wąskim pasem dojazdowym do małego, parterowego domu jednorodzinnego. Na bramie, na ogrodzeniu ani na budynku nie umieszczono żadnego szyldu firmy. Nie stwierdzono żadnych oznak wskazujących na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie skupu złomu. W lokalu nikogo nie zastano. Sąsiad z sąsiedniej posesji poinformował, że w domu tym zamieszkują S., ale K. S. tam nie mieszka. Pod adresem zgłoszonym jako adres do korespondencji w L. przy ul. [...] stwierdzono, że znajduje się tam dom w zabudowie szeregowej. Na budynku brak jest szyldu, również nie zauważono żadnych oznak prowadzenia skupu złomu. Jak ustalił Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. na podstawie informacji uzyskanej pismem z dnia 12.10.2010 r. przez Wydział Ochrony Środowiska Urzędu Miasta L., dla firmy O. K. S. nie zostało wydane zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie określonym ustawą z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach. Ponadto w celu ustalenia, czy K. S. posiadała możliwości techniczne do przewozu dużych ilości różnorodnego rodzaju złomu ww. organ zwrócił się do Urzędu Miasta L. Departament Spraw Obywatelskich, Wydział Komunikacji o przekazanie informacji o środkach transportu będących w posiadaniu K. S. oraz o rodzajach posiadanych przez nią kategorii prawa jazdy. Z odpowiedzi udzielonej pismem z dnia 05.10.2010r. wynika, iż K. S. nie figuruje w ewidencji pojazdów i kierowców. W dniu 27.10.2010 r. został przesłuchany w charakterze świadka J. S., właściciel nieruchomości zlokalizowanej w L. przy ul. [...]. który wynajmował budynek o pow. około 40 m2 K. S.. Świadek stwierdził, iż wynajmująca jest dla niego osobą obcą, zbieżność nazwisk jest przypadkowa oraz m.in. zeznał, że wiosną 2009r. przyjechały dwie kobiety i mężczyzna, z którymi były omawiane warunki najmu, jednak umowy na piśmie nie zawarto. Wynajmowane 40-metrowe pomieszczenie miało być pomieszczeniem magazynowym, w którym wynajmujący mieli składować zamki, zawiasy, jakieś elementy plastikowe, jednak od początku nie była tam prowadzona żadna działalność gospodarcza, nigdy niczego nie przywożono, a od około roku na posesji tej nikt się nie pokazuje. Prokuratura Okręgowa we W. w związku z prowadzonym postępowaniem sygn. [...], postanowieniem z dnia [...].11.2011r. przedstawiła K. S. zarzut, iż w okresie od 08 kwietnia 2009r. do 22 grudnia 2009r. w L. i na terenie innych miejscowości w Polsce brała udział w zorganizowanej grupie przestępczej, w skład której wchodził R. B. i inne osoby, mającej na celu dokonywanie przestępstw przeciwko wiarygodności dokumentów, przestępstw skarbowych i innych. K. S. postawiony został również zarzut, że prowadząc jako osoba fizyczna działalność gospodarczą pod nazwą O. z siedzibą w L. ul. [...], działając czynem ciągłym, w ramach zorganizowanej grupy przestępczej oraz w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, będąc uprawnioną do wystawiania faktur VAT, poświadczyła nieprawdziwe okoliczności mające znaczenie prawne, w ten sposób, iż wystawiała faktury VAT sprzedaży złomu, wskazując sprzedaż złomu w określonej ilości, o określonej wartości, pod określonym numerem i w określonym terminie wiedząc o tym, iż zdarzenia te są fikcyjne. Organ wskazał również na zeznania K. S. złożone do protokołu przesłuchania w charakterze podejrzanej z dnia 22.11.2011r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. decyzją z dnia [...].11.2010 r. określił K. S. kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy o VAT. Decyzja ta została wydana po przeprowadzeniu analizy zgromadzonego materiału dowodowego, na podstawie którego jednoznacznie stwierdzono, iż faktury, na których jako wystawca figuruje ten podmiot, są fakturami fikcyjnymi, gdyż K. S.: - nie prowadziła działalności pod zgłoszonym adresem i nigdy działalność gospodarcza w zakresie handlu złomem nie była tam przez nią prowadzona, - nie posiadała zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie określonym ww. ustawą o odpadach. - nie posiadała środków trwałych niezbędnych do prowadzenia tego typu działalności, - z dokumentów urzędowych nie wynikało, aby K. S. zatrudniała pracowników, - operacje na rachunkach bankowych K. S. ograniczały się wyłącznie do natychmiastowych wypłat środków przekazanych w formie przelewów od rzekomych odbiorców złomu, - K. S. nie udostępniła akt, ksiąg i innego rodzaju dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą nie przedłożyła ewidencji VAT oraz faktur VAT potwierdzających dokonanie transakcji zakupu towarów i usług uprawniających do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. - mimo wielokrotnych prób nie udało się organom skarbowym z nią skontaktować, - w zeznaniach złożonych do protokołu przesłuchania w charakterze podejrzanej przyznała, iż żadnej działalności gospodarczej nie prowadziła - była tylko tzw. słupem otrzymującym z tego tytułu wynagrodzenie. Dyrektor Izby Skarbowej zgodził się z organem pierwszej instancji, iż przedstawione powyżej okoliczności wskazują, iż K. S. w rzeczywistości nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej, zatem przedłożone przez Podatnika faktury, na których jako ich wystawca figuruje ten kontrahent nie potwierdzają faktycznych czynności sprzedaży złomu. Odnosząc się do faktur, wystawionych przez R. R. B., Organ wskazał, iż Skarżący dokonał także w 2009r. odliczenia podatku VAT naliczonego z 73 faktur na łączną wartość netto 1.164.424,00 zł, VAT 256.173,28 zł wystawionych przez ww. dostawcę, dotyczących nabycia złomu akumulatorowego i złomu stalowego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. pismem z dnia 30.11.2013r. przekazał materiały dowodowe dotyczące tego dostawcy, zebrane w trakcie przeprowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie prawidłowości i rzetelności prowadzonej ewidencji księgowej, deklarowanych podstaw opodatkowania oraz obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres styczeń - grudzień 2009r. R. B. zarejestrował działalność gospodarczą pod firmą R. przy ul. [...], w R.. Ustalono, że pod ww. adresem nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Z notatki urzędowej z dnia 09.06.2010 r. wynika, iż pod adresem siedziby firmy R. w R. ul. [...], znajduje się dom jednorodzinny oraz wolnostojący budynek gospodarczy. Zamieszkująca nieruchomość M. P. stwierdziła, iż w 2009r. wynajmowała w tym miejscu budynek gospodarczy R. B., który - zgodnie z tym co powiedział - zajmował się złomem, lecz skupu w tym miejscu nie prowadził. Jak ustalił Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. na podstawie informacji uzyskanej pismem z dnia 08.03.2011r. przez Wydział Ochrony Środowiska i Rolnictwa Urzędu Miasta L., R. R. B. nie posiadała zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie określonym ustawą z dnia 27 kwietnia 200lr. o odpadach. Ponadto zgodnie z informacją z Urzędu Miasta L. - Wydział Praw Jazdy i Rejestracji Pojazdów, uzyskaną pismem z dnia 07.02.2011r., w systemie informatycznym tego urzędu, brak jest pojazdów rejestrowanych na nazwisko R. B.. Prokuratura Okręgowa we W. w związku z prowadzonym postępowaniem o sygn. akt [...], postanowieniem z dnia [...].10.2011r. przedstawiła R. B. zarzut, iż w okresie od 06 stycznia 2009r. do 21 grudnia 2009r. w R. i na terenie innych miejscowości w Polsce brał udział w zorganizowanej grupie przestępczej w skład której wchodziła również K. S. i inne osoby, mającej na celu dokonywanie przestępstw przeciwko wiarygodności dokumentów, przestępstw skarbowych i innych. R. B. postawiono został również zarzut, że prowadząc jako osoba fizyczna działalność gospodarczą pod nazwą R. R. B. z siedzibą w R., ul. [...], działając czynem ciągłym, w ramach zorganizowanej grupy przestępczej oraz w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, będąc uprawniony do wystawiania faktur VAT, poświadczył nieprawdziwe okoliczności mające znaczenie prawne, w ten sposób, iż wystawił faktury VAT sprzedaży złomu, wskazując sprzedaż złomu w określonej ilości, o określonej wartości, pod określonym numerami i w określonym terminie wiedząc o tym, iż zdarzenia te są fikcyjne. R. B. przesłuchany w charakterze podejrzanego przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej we W. w dniu 13.04.2012r. przyznał się do popełnienia zarzucanych mu czynów. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. w dniu [...].06.2011r., wydał wobec R. B. decyzję, w której określił jej kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy o VAT. Decyzja ta została wydana po przeprowadzeniu analizy zgromadzonego materiału dowodowego, na podstawie którego jednoznacznie stwierdzono, iż faktury na których jako wystawca figuruje ten podmiot są fakturami fikcyjnym, gdyż R. B.: - nie posiadał zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie określonym ustawą o odpadach i pod zgłoszonym adresem nigdy działalności gospodarczej nie prowadził, - nie posiadał środków trwałych niezbędnych do prowadzenia tego typu działalności, - nie zatrudniał pracowników, - operacje na rachunkach bankowych R. B. ograniczały się wyłącznie do natychmiastowych wypłat środków przekazanych w formie przelewów od rzekomych odbiorców złomu, - mimo wielokrotnych prób nie udało się organom skarbowym z nim skontaktować; - nie udostępnił akt ksiąg i innego rodzaju dokumentów, składając zeznania do protokołu przesłuchania w charakterze podejrzanego przyznał się do zarzucanych mu czynów, w tym m.in. do wystawiania fikcyjnych faktur. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej zgodził się z organem pierwszej instancji, że R. B. w rzeczywistości nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, zatem przedłożone przez Podatnika faktury, na których jako ich wystawca figuruje ten kontrahent nie potwierdzają faktycznych czynności sprzedaży i są fakturami fikcyjnymi. Jeżeli chodzi o PHU J. M. J., Organ wskazał, iż Skarżący dokonał w 2009r. odliczenia podatku VAT naliczonego z 44 faktur na łączną wartość netto 640.302,00 zł, VAT 140.866,44 zł wystawionych przez ww. dostawcę, dotyczących nabycia złomu żeliwnego i złomu stalowego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. przeprowadził wobec PHU J. M. J. postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 01.01.2008r. do 31.12.2009r., w wyniku którego w dniu [...].05.201 r. wydano decyzję nr [...] w przedmiocie określenia prawidłowych kwot zobowiązania podatkowego i nadwyżek podatku naliczonego za ww. okresy rozliczeniowe. Z dokonanych w toku ww. postępowania ustaleń wynika, że M. J. nie przedłożył faktur wystawionych na rzecz Podatnika oraz nie wykazał tych dostaw w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 2009r. Ponadto ustalono, że pełnomocnikiem PHU J. był K. P., który przebywa poza miejscem swojego zameldowania i aktualne miejsce jego pobytu nie jest znane. Organ pierwszej instancji pismem z dnia 04.10.2013r. zwrócił się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. o przeprowadzenie czynności sprawdzających w J. M. J., w zakresie prawidłowości i rzetelności wystawionych faktur, na których wykazano sprzedaż złomu na rzecz Podatnika w 2009r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. przesłał protokół czynności sprawdzających z dnia 07.01.2014r., z którego wynika, że według wpisu do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Prezydenta Miasta R. M. J. zgłosił działalność gospodarczą od 15 stycznia 2008r. wskazując adres działalności: W., ul. [...] - deklaracje podatkowe VAT-7 składane były w Urzędzie Skarbowym W.. M. J. przedłożył dokumentację finansowo księgową podmiotu PHU J., wśród której nie stwierdzono żadnych dokumentów źródłowych, w tym faktur VAT wystawionych na rzecz Strony, jak również ewidencji sprzedaży oraz deklaracji VAT-7 za okres od 01.02.2009r. do 31.12.2009r. Do protokołu czynności sprawdzających załączono wyjaśnienie M. J. z dnia 07.01.2014r., w którym stwierdził, że wszystkie formalności związane z założeniem PHU J. oraz w sprawach związanych z rozliczeniami finansowymi załatwiał K. P., upoważniony do prowadzenia działalności gospodarczej PHU J. w R.. Pieczątka imienna i pieczątka firmowa od chwili ich wyrobienia były w posiadaniu K. P.. Pan J. nie miał wiedzy na czym polegała działalność gospodarcza firmy PHU J.. Zgodnie z wyjaśnieniem M. J. otrzymywał pieniądze od K. P. w kwocie od 300 zł do 1000 zł miesięcznie, nigdy nie wystawiał żadnych faktur w imieniu PHU J., a dokumenty finansowe , w tym za okres od lutego do grudnia 2009r. powinny być w posiadaniu K. P.. Do akt sprawy włączono także uwierzytelnione kserokopie dokumentów przesłanych przez Prokuraturę Okręgową w W. przy piśmie z dnia 12.02.2014r" pochodzących z akt śledztwa o sygn. akt [...] prowadzonego wobec K. P., tj. protokoły przesłuchania świadków: M. J.. K. P., S. P., Z. R. oraz akt oskarżenia K. P.. Zgodnie z aktem oskarżenia z dnia 18.07.2010 r. K. P. został oskarżony przez Prokuraturę Okręgową w W. m.in. o to. że w W., W. i innych miejscowościach, działając w celu osiągnięcia korzyści majątkowej wspólnie i w porozumieniu z innymi osobami brał udział w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu popełnianie przestępstw kryminalnych w postaci przestępstw przeciwko obrotowi gospodarczemu, w szczególności fałszowanie dokumentów, wyłudzanie poświadczeń nieprawdy i wyłudzanie kredytów. Organ powołał: - zeznania M. J. złożone do protokołu przesłuchania w charakterze świadka w dniu 26.08.2011r., - zeznania K. P. złożone do protokołu przesłuchania w charakterze świadka w dniu 06.09.2011r. oraz z dnia 08.02.2012r. - zeznania S. P. złożone do protokołu przesłuchania w charakterze świadka z dnia 09.09.2011r. oraz z dnia 27.02.2012r - zeznania Skarżącego złożone do protokołu przesłuchania w charakterze świadka z dnia 15.12.2011r. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W., M. J. nie prowadził faktycznie żadnej działalności gospodarczej w zakresie handlu złomem oraz był tzw. słupem, co sam potwierdził zarówno w wyjaśnieniach załączonych do protokołu przeprowadzonych czynności sprawdzających, jak również w zeznaniach złożonych do protokołu przesłuchania. Fakt ten również potwierdził K. P. w ww. zeznaniach do protokołu przesłuchania w charakterze świadka. Wobec powyższego Organ uznał, że przedłożone przez Podatnika faktury, na których jako wystawca figuruje PHU J. M. J., nie potwierdzają faktycznych czynności sprzedaży i są fakturami fikcyjnymi. Odnosząc się do faktur, wystawionych przez P. Spółka z o.o. Organ ustalił, że Skarżący dokonał w listopadzie 2009r. odliczenia podatku VAT naliczonego z 10 faktur na wartość netto 70.707.00 zł, VAT 15.555,54 zł. wystawionych przez ww. dostawcę, dotyczących nabycia złomu akumulatorowego. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. pismem z dnia 29.04.2014r. poinformował, iż P. Sp. z o.o. w okresie od 23.09.2008r. do 31.12.2011r. posiadała otwarty obowiązek podatkowy CIT oraz była zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług w okresie od 01.01.2009r. do 31.12.2011r. Spółka ta za miesiące od stycznia do grudnia 2009r. złożyła deklaracje podatkowe VAT-7. w których nie wykazała nabyć towarów i usług, jak również nie wykazała żadnych dostaw towarów i usług. Z przesłanych wydruków CIT-8 za 2009r. wynika, że spółka nie osiągnęła przychodów/dochodów, kosztów uzyskania przychodów, co wskazuje, że nie prowadziła w 2009r. działalności gospodarczej. Udziałowcami spółki w 2009r. byli K. P. (26 udziałów) oraz L. S. (25 udziałów), natomiast Zarząd Spółki reprezentują: S. P. - Prezes Zarządu, L. S. - Wiceprezes Zarządu i K. P. - Członek Zarządu. Organ zaznaczył, iż Prokuratura Okręgowa w W. przy piśmie z dnia 12.02.2014r. przekazała uwierzytelnione kserokopie dokumentów pochodzących z akt śledztwa o sygn. akt [...] prowadzonego wobec K. P., tj. miedzy innymi protokoły przesłuchania K. P., S. P. oraz Z. R.. Organ wskazał na: - zeznania złożone do protokołu przesłuchania w charakterze świadka z dnia 09.09.2011 r. oraz z dnia 27.02.2012r. S. P.. która w 2009r. pełniła funkcję Prezesa Zarządu P. Sp. z o.o. - zeznania przez K. P. złożone do protokołu przesłuchania w charakterze świadka z dnia 06.09.2011r. oraz z dnia 08.02.2012r. - zeznania złożone przez Skarżącego do protokołu przesłuchania w charakterze świadka z dnia 15.12.2011r. Ponadto ustalono, iż P. Sp. z o.o. nie posiadała zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie określonym ustawą o odpadach. W ocenie organu odwoławczego powyższe potwierdza jednoznacznie, iż P. Sp. z o.o. w rzeczywistości nie prowadziła w 2009r. żadnej działalności gospodarczej. Faktury, na których jako ich wystawca figuruje ten kontrahent Strony, nie dokumentują rzeczywistych transakcji i stwierdzają czynności niedokonane, a w konsekwencji nie dają prawa do odliczenia podatku w nich zawartego. Oceniając faktury, wystawione przez G. Sp. z o.o. Organ wskazał, iż Skarżący dokonał w miesiącach: 06, 07, 10/2009r. odliczenia podatku VAT naliczonego z 15 faktur na wartość netto 200.787,00 zł, VAT 44.173.14 zł, wystawionych przez ww. dostawcę, dotyczących nabycia złomu stalowego i żeliwnego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. pismem z dnia 03.12.2013r. poinformował, iż G. Sp. z o.o. - dalej: M. Sp. z o.o., w ewidencji urzędu figurowała z adresem: S. ul. [...] w okresie od 26.09.2003r. do 13.10.2010r. Z dokumentów CIT-8 za 2009r. wynika, że spółka nie osiągnęła przychodów/dochodów, kosztów uzyskania przychodów, co wskazuje, że nie prowadziła działalności gospodarczej. Spółka była zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług w okresie od 01.09.2003r. do 31.10.2010r., w 2009r. za miesiące od stycznia do lipca oraz za miesiąc grudzień spółka nie złożyła deklaracji VAT-7, deklaracje zostały złożone za sierpień, wrzesień, październik i listopad. Prokuratura Apelacyjna w B. w śledztwie o sygn. akt [...] m.in. w sprawie tej spółki, dotyczącym działalności zorganizowanej grupy przestępczej zajmującej się wyłudzeniami kredytów, oszustwami i innymi przestępstwami, postawiła m.in. zarzuty udziałowcom oraz Prezesom Zarządu M. Sp. z o.o., tj.: W. W. (postanowienie z dnia [...].06.2013r.), W. S. (postanowienie z dnia [...].06.2013r.), B. O. (postanowienie z dnia [...].06.2013r.), H. R. (postanowienie z dnia [...].06.2013r.). Oskarżeni oni zostali o to, że działając w Warszawie i innych miejscowościach, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, wspólnie i w porozumieniu z innymi osobami, brali udział w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu popełnianie przestępstw w postaci fałszowania dokumentów, wyłudzeń kredytów oraz innych oszustw, w tym mając na celu wyłudzenie poświadczenia nieprawdy poprzez podstępne wprowadzenie w błąd funkcjonariuszy publicznych, zawierali fikcyjne umowy nabycia całości udziałów G. Sp. z o.o., a następnie po uprzednim wprowadzeniu notariuszy w błąd, co do własności Spółki i posiadanego tytułu do jej reprezentacji, wyłudzali poświadczenie nieprawdy w postaci sporządzenia aktu notarialnego z nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki, podczas którego podejmowali uchwały o odwołaniu osób ze składu zarządu spółki i powołanie na te funkcje innych osób. Składając w KRS wniosek o zmianę danych (po uprzednim wprowadzeniu Sądu w błąd co do własności podmiotu i posiadanego tytułu do jego reprezentacji) wyłudzali poświadczenie nieprawdy w postaci dokonanych wpisów w Krajowym Rejestrze Sądowym stwierdzającego przeniesienie własności udziałów spółki. Z analizy przekazanych materiałów wynika m.in.. że: - w dniu 07.11.2005r. zgodnie z zawartą umową dokonano zbycia wszystkich udziałów spółki przez jedynego udziałowca P. Z. na rzecz A. S., który stał się jedynym udziałowcem, na stanowisko Prezesa Zarządu powołano W. S. - w dniu 16.02.2006r. dokonano zmiany wpisu w KRS, -w dniu 27.11.2007r. została zawarta umowa zbycia udziałów spółki przez A. S. na rzecz W. W., odwołano W. S. ze składu zarządu spółki i powołano na funkcję Prezesa Zarządu W. W. - jedynego wspólnika spółki, zgodnie ze złożonym wnioskiem wpisu w KRS dokonano w dniu 10.01,2008r., - zgodnie z zawartą w dniu 07.05.2008r. umową notarialną W. W. zbył wszystkie udziały spółki na rzecz B. O., z funkcji prezesa zarządu spółki odwołano W. W. powołując na tę funkcję B. O. - brak wpisu w KRS. - w dniu 03.08.2009r. została zawarta umowa notarialna zbycia wszystkich udziałów spółki przez W. W. na rzecz H. R.. W dniu 31.07.2009r. zgodnie z protokołem nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników odwołano z funkcji Prezesa Zarządu spółki W. W. i powołano H. R. - 31.08.2009r. H. R. złożyła wniosek o dokonanie zmian w KRS, wpisu dokonano dnia 11.09.2009r., - w dniu 03.09.2009r. m.in podjęto uchwałę o zmianie siedziby spółki na A., dokonano zmiany dotyczącej udziałów, które zostały objęte przez jedynego wspólnika P. Z.. - w dniu 18.08.2011r. H. R. sprzedała spółkę M. na rzecz B. z siedzibą w K.. Organ wskazał na treść: - protokołu przesłuchania w charakterze podejrzanego z dnia 19.06.2013 r., w którym A. O. przyznała się do popełnienia zarzuconych jej czynów; - protokołu przesłuchania w charakterze podejrzanego z dnia 05.06.2013r. oraz 11.06.2013r. W. W. - Prezesa Zarządu w 2009r.; - protokołu przesłuchania w charakterze podejrzanego z dnia 06.06.2013r. oraz z dnia 10.06.2013r. W. S.; - protokołu przesłuchania w charakterze podejrzanego z dnia 19.06.2013r. H. R.. Ponadto podkreślono, iż M. Sp. z o.o. nie posiadała zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie określonym ustawą o odpadach. Mając na uwadze powyższe okoliczności Dyrektor Izby Skarbowej w W. zgodził się z organem pierwszej instancji, że M. Sp. z o.o. w rzeczywistości nie prowadziła działalności gospodarczej w 2009r., a jedynie wprowadzała do obrotu prawnego faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, tzw. fikcyjne faktury, które nie dają prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty. Strona dokonała w 2009r. odliczenia podatku VAT naliczonego z 38 faktur na łączną wartość netto 473.373,00 zł, VAT 104.142,10 zł wystawionych przez dostawcę S. K. R., dotyczących nabycia złomu żeliwnego, złomu stalowego i złomu akumulatorowego. Pismem z dnia 11.04.2014r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. poinformował, iż R. K. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą S. ul. [...], [...] S. w okresie od 01.08.2007r. do 31.10.2008r. zgłosił obowiązek podatkowy VAT w okresie od 01.08.2007r. do 30.10.2008r. W piśmie z dnia 16.04.2014r. ww. organ poinformował także, iż R. K. pismem z dnia 09.12.2008r. zgłosił zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (deklaracja VAT-Z) z dniem 31.10.2008r. Ostatnią deklarację VAT-7 złożył za miesiąc październik 2008r. R. K. decyzją Nr [...] z dnia [...].10.2008r. został wykreślony przez Burmistrza Miasta S. z ewidencji działalności gospodarczej. Dodatkowo ww. organ wskazał, że po likwidacji działalności gospodarczej R. K. nie składał deklaracji VAT-7 i zeznań podatkowych. Organ pierwszej instancji pismem z dnia 31.03.2014r. wezwał R. K. do stawienia się w Urzędzie Skarbowym w W. w dniu 10.04.2014r. w celu złożenia zeznań w kwestiach dotyczących transakcji gospodarczych ze Stroną w 2009r., jednakże R. K. w wyznaczonym terminie nie stawił się, zaś korespondencja została zwrócona z adnotacją, iż nie została podjęta w terminie. Ponadto w dniu 11.04.2014r. kontrolujący udali się do miejsca zamieszkania R. K. i jednocześnie siedziby jego działalności, tj. ul. [...], [...] S., w celu przeprowadzenia czynności sprawdzających. Mieszkanie pod ww. adresem było zamknięte, a inny mieszkaniec bloku poinformował, iż R. K. już od ponad roku nie mieszka pod tym adresem. Pismem z dnia 02.05.2014r. Urząd Miasta S. poinformował, że R. K. jest zameldowany pod adresem: ul. [...], [...] S.. W związku z tym, iż lokal pod wyżej wskazanym adresem należy do zasobów [...] Spółdzielni Mieszkaniowej w S., pismem z dnia 08.05.2014r. organ kontroli skarbowej zwrócił się do Spółdzielni o informację, czy R. K. faktycznie mieszka pod wyżej wskazanym adresem. W odpowiedzi w piśmie z dnia 12.05.2014r. [...] Spółdzielnia Mieszkaniowa w S. poinformowała, że R. K. z zajmowanego lokalu przy ul. [...] został eksmitowany w dniu [...].05.2011r. i nie mieszka w żadnym z mieszkań, znajdujących się w zasobach [...] Spółdzielni Mieszkaniowej. Jednocześnie poinformowano, że spółdzielni nie jest znany adres zamieszkania R. K.. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zebrany materiał dowodowy, a w szczególności fakt, że R. K. zgłosił w Urzędzie Skarbowym w S. likwidację działalności gospodarczej z dniem 31.10.2008r. i w 2009r. nie prowadził żadnej działalności gospodarczej potwierdzają, iż faktury, na których jako wystawca figuruje ten kontrahent, nie dokumentują rzeczywistych transakcji i są to puste faktury stwierdzające czynności niedokonane. Dodatkowo Organ odwoławczy zauważył, że organ pierwszej instancji w dniach 10 i 11.04.2014r. dokonał także przesłuchań w charakterze świadków pracowników zatrudnionych przez Podatnika w 2009r., tj. kierowców: G. Z., P. C., magazyniera J. K., dyrektora ds. handlowych S. S., wagowego D. B., spawacza Z. W. oraz księgową M. K.. Osoby w trakcie przesłuchań nie potwierdziły dokonywania przez Podatnika transakcji nabyć od ww. kontrahentów zasłaniając się niepamięcią lub stwierdzając ogólnie, że znają te firmy ze słyszenia bądź z racji księgowania dokumentów (M. K.), albo tak jak to miało miejsce w przypadku kierowców wprost twierdzili oni, że nie dokonywali transportu złomu od tych dostawców. Natomiast Podatnik pomimo prawidłowo doręczonego wezwania nie stawił się na przesłuchanie w charakterze strony wyznaczone na dzień 11.04.2014r., a jedynie składał pisemne wyjaśnienia w odpowiedzi na wezwania organu kontroli skarbowej. W wyjaśnieniach z dnia 16.12.2013r., z dnia 07.02.2014r. oraz z dnia 08.05.2014r. Podatnik stwierdził, że wszystkie wymienione faktury, na których jako ich wystawcy figurują wyżej wskazane podmioty, dokumentują zakup złomu. Wskazał, że współpracę z kontrahentami poprzedzało zdobycie informacji o istnieniu na rynku danej firmy i numeru telefonu, a czasami ktoś zadzwonił, dowiedziawszy się o istnieniu jego firmy. Podatnik wskazał, że trudno po latach przedstawić sposób nawiązania współpracy z poszczególnymi kontrahentami. W odniesieniu do nawiązania kontaktu z R. K. wskazał, że firma, którą prowadzi, jest znana powszechnie w okolicy S., a on znał osobiście ojca R. K.. Natomiast w odniesieniu do P. Sp. z o.o. nie pamiętał w jaki sposób został nawiązany kontakt, oraz nie pamiętał osób z tej spółki oraz kto z ramienia tej spółki zlecał transakcje. Ponadto Podatnik wyjaśnił, że rzeczywiście nabywał złom wykazany na fakturach, na których jako ich wystawcy figurują ww. podmioty wskazując, że adresy tych firm widnieją na fakturach, które są w dyspozycji kontrolujących. Płatności za zakupiony złom były realizowane gotówką, którą wypłacał osobiście, bądź przez zatrudnionych kierowców, którzy przewozili złom. W ocenie organu odwoławczego powyższe ustalenia, w tym również wyjaśnienia Strony i zatrudnionych pracowników potwierdzają, iż Podatnik nie nabył złomu udokumentowanego spornymi fakturami. Wynika z nich bowiem, że Strona pomimo zakupu od ww. podmiotów złomu na łączną kwotę brutto 5.140.432 zł ( co stanowiło 75% wszystkich dostaw w 2009r.) nie posiadała żadnej wiedzy o swoich kontrahentach. Podatnik nie pamiętał okoliczności w jakich nawiązał współpracę z ww. podmiotami, nie znał właścicieli i prezesów zarządu ww. podmiotów, nie przedłożył żadnych umów z ww. podmiotami i nie podejmował żadnych działań mających na celu sprawdzenie wiarygodności tych podmiotów, nie wiedział, czy ww. podmioty posiadały koncesje na obrót złomem, nie miał wiedzy skąd był odbierany złom, ani kto konkretnie dokonał jego transportu. Ponadto pomimo zapłaty gotówką znacznych kwot za rzekomo nabyty złom Strona nie potrafiła wskazać osób, którym płaciła należności, nie posiadała żadnych dokumentów potwierdzających odbiór gotówki, a także nie potrafiła wskazać żadnych bliższych okoliczności z tym związanych. Wskazała co prawda na możliwość transportu złomu i zapłaty przez kierowców, jednakże wyjaśnienia te nie znalazły potwierdzenia w zeznaniach zatrudnionych u Strony w 2009r. kierowców. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że Skarżący nie dokonał żadnych transakcji z wystawcami widniejącymi na spornych fakturach. Zaznaczył, że transakcje udokumentowane zakwestionowanymi fakturami VAT nie miały w rzeczywistości miejsca. Kontrahentami Strony były bowiem podmioty, które nie prowadziły faktycznej działalności gospodarczej, nie dysponowały żadnym zapleczem, były zakładane przez podstawione osoby, nie składały deklaracji podatkowych, nie posiadały żadnej dokumentacji, zostały powołane wyłącznie w celu wystawiania fikcyjnych faktur. W ocenie Organu odwoławczego powyższe okoliczności świadczą o tym, że Skarżący nie dokonywał zakupu złomu od podmiotów widniejących na zakwestionowanych fakturach VAT jako ich wystawcy. Zgromadzone w toku postępowania dowody są spójne, logiczne i przekonujące. Strona natomiast w żaden sposób nie uprawdopodobniła, iż stan faktyczny był inny, niż wynika to z materiału dowodowego zebranego w sprawie. W związku z tym Organ stwierdził, że wystawione w 2009r. na rzecz Strony faktury VAT z tytułu dostawy złomu żeliwnego, stalowego i akumulatorowego są fikcyjne, nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a więc nie mogą stanowić dowodu w rozliczeniu podatkowym. Konfrontacja treści ww. faktur z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, prowadzi natomiast do logicznego i uzasadnionego wniosku, że udokumentowane ww. fakturami zdarzenia w rzeczywistości nie miały miejsca. Były to tzw. puste faktury sensu stricto, będące jedynie samymi dokumentami, którym w rzeczywistości nie towarzyszyły żadne transakcje w nich wskazane. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wyklucza, aby ww. fakturom towarzyszyły w tle jakiekolwiek realne transakcje, nawet z udziałem innych podmiotów niż ich wystawcy. Zdaniem organu odwoławczego Strona nie weszła w ogóle w posiadanie towaru wykazanego w spornych fakturach. Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Skarbowej potwierdził stanowisko organu pierwszej instancji, iż skoro zaewidencjonowane przez Stronę faktury, wskazujące jako sprzedawcę: E. Sp. z o.o., O. K. S., R. R. B., P.H.U. J. M. J., P. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o. oraz S. K. R., potwierdzają czynności, które faktycznie nie zostały dokonane, tym samym stosownie do art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Podstawą pozbawienia Podatnika prawa do obniżenia podatku należnego jest to, że faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Odnośnie kwestii, czy nabywając towary na podstawie faktur VAT wystawionych przez wskazane powyżej podmioty Podatnik wiedział bądź mógł się łatwo dowiedzieć o tym, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury, Dyrektor Izby Skarbowej w W. przyjął, iż skoro w przedmiotowej sprawie jednoznacznie zostało stwierdzone, że wystawieniu spornych faktur nie towarzyszyły żadne dostawy towarów przez podmioty je wystawiające, ani żadne inne (obrót istnieje tylko na fakturze), założenia orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w zakresie ochrony podatników działających w "dobrej wierze" nie znajdują wobec Strony zastosowania. Dyrektor Izby Skarbowej mając na uwadze, iż odbiorcy w wyjaśnieniach oraz w trakcie przeprowadzonych wobec nich czynności sprawdzających twierdzili, że nabyli złom od Strony, istnieje zatem możliwość, że na dalszych etapach obrotu pojawił się towar odpowiadający wymienionemu w fakturach wystawionych przez Stronę. Z "ostrożności procesowej" dokonał również analizy pod kątem tego, czy Podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że dostawy dokonane na jego rzecz wiążą się z przestępstwem na gruncie prawa podatkowego. Strona nie zachowała należytej staranności przy doborze kontrahentów i zawieraniu z nimi transakcji. Okoliczności i zachowanie Strony zostały ustalone przez organy podatkowe niewątpliwie świadczą o co najmniej niestarannym zachowaniu i akceptowaniu ryzyka uczestniczenia w nierzetelnych transakcjach. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w niniejszej sprawie nie można przyjąć, że Strona w stosunku do ww. kontrahentów dołożyła należytej staranności w celu uniknięcia udziału w oszustwach (nadużyciach) podatkowych, podważających zasadę neutralności VAT, a co najmniej świadomie zaakceptowała ryzyko dokonywania transakcji handlowych, których okoliczności budziły uzasadnione podejrzenia co do ich legalności. Skoro Strona nie sprawdzała, czy jej kontrahenci są podatnikami podatku od towarów i usług (czy rozliczają podatek), nie zweryfikowała miejsca prowadzenia działalności czy siedziby tych kontrahentów, nie zawarła umów pisemnych, nie sprawdzała czy posiadają oni zezwolenia na handel złomem i nie podjęła żadnych czynności w celu zweryfikowania danych wystawców faktur w celu wykluczenia ewentualnych nieprawidłowości po ich stronie, brak jest podstaw do uznania, że upewniła się co do ich wiarygodności, a tym samym zachowała należytą staranność kupiecką, wykluczającą możliwość stwierdzenia, iż uczestniczy w nielegalnych transakcjach. Organ stwierdził, iż okoliczności towarzyszące spornym transakcjom dowodzą, że Strona świadomie uczestniczyła w procederze związanym z wystawianiem pustych faktur, przyjmując do rozliczenia puste faktury VAT w celu udokumentowania nie mających miejsca nabyć i odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego. Strona nie posiadała żadnej wiedzy na temat swoich kontrahentów oraz pomimo dokonywania płatności gotówkowych nie posiadała żadnych pokwitowań odbioru gotówki, nie znała osób, którym płaciła znaczne kwoty, nie potrafiła także wskazać bliższych okoliczności z tym związanych. W składanych pisemnych wyjaśnieniach Strona twierdziła jedynie, że transakcje były rzeczywiste, złom odbierany był najczęściej własnym transportem, a zapłaty dokonywała osobiście lub za pośrednictwem kierowców. Jednakże z zeznań kierowców zatrudnionych przez Stronę w 2009r. wynika, że żadnych pieniędzy od Strony na zakupy i opłacenie faktur nie otrzymywali, do podmiotów tych nie jeździli i w ogóle ich nie znają. Strona prowadząc działalność gospodarczą, a więc występując w obrocie gospodarczym jako profesjonalista - we własnym dobrze pojmowanym interesie musi zachowywać wysoki miernik staranności. Zdaniem organu okoliczności rozpoznanej sprawy dowiodły natomiast, że takiego standardu Skarżący nie przestrzegał. Jego działania w weryfikacji kontrahenta były niewystarczające. Podkreślił, że Skarżący mógł co najmniej przypuszczać, a w ocenie organu odwoławczego posiadał pełną świadomość, że uczestniczy w oszustwie podatkowym. Odnosząc się do kwestii, czy Strona wystawiła faktury VAT, nie potwierdzające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, na rzecz: P. R. P., O. Sp. z o.o., FHU K. A. K.. F.H.IJ. K. S. S., R. Sp. z o.o., C. Sp. z o.o. Sp.k., C. Sp. z o.o., K. S.A. oraz P.U.H. P. S., organ odwoławczy potwierdził, iż poczynione przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. ustalenia stanowią podstawę do zastosowania art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Skoro Strona w rzeczywistości nie dokonała nabyć złomu od wymienionych wyżej w niniejszej decyzji dostawców, które miały być następnie przedmiotem ich dalszej odsprzedaży do ww. odbiorców krajowych, jak również nie wskazała innych źródeł nabycia spornego złomu, zasadnie ocenił organ kontroli skarbowej, że również wystawione przez Stronę w poszczególnych miesiącach 2009r. faktury z wykazaną kwotą podatku na rzecz tychże odbiorców nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych i są fakturami stwierdzającymi czynności niedokonane. Konsekwencją powyższego, zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, jest obowiązek zapłaty kwoty podatku wykazanego w fakturach wystawionych dla tych kontrahentów, zwłaszcza, że Strona nie wskazała innych źródeł pochodzenia spornego złomu. Zarzuty odwołania Organ uznał za niezasadne. W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: I. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - 1. art. 121 § 1, art. 123 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 180, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, które miało istotny wpływ na wynik postępowania poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego tj.: - ustalenia, iż faktury wystawione przez: a) E. Sp. z o.o. z siedzibą w B. przy ul. [...], NIP [...] (dalej: E.), b) O. K. S., ul. [...], L., NIP [...] (dalej: O.), c) R. R. B., ul. [...], [...] R., NIP [...] (dalej: R.), d) PHU J. M. J., ul. [...], [...] R., NIP [...] (dalej: PHU J.), e) P. Sp. z o.o., ul. [...], [...] W., NIP [...] (dalej: P.), f) G. Sp. z o.o., [...] S., ul. [...], NIP [...] (dalej: M.), g) S. K. R., ul. [...], [...] S., NIP [...] (dalej: S.), (dalej: Kontrahenci) za usługi świadczone na rzecz Skarżącego stwierdzają czynności, które nie zostały faktycznie wykonane przez wyżej wskazane podmioty, podczas gdy faktury te dokumentują usługi rzeczywiście wykonane na rzecz Skarżącego, - kształtowanie pozycji Strony w oparciu o sytuację jej Kontrahentów, w szczególności na podstawie ich stanu majątku, liczby zatrudnionych pracowników oraz posiadane przez kontrahentów powierzchnie magazynowe, które zdaniem Organu były niewystarczające do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż kontrahenci w danym okresie nie zatrudniali pracowników oraz nie ponosili z tym związanych kosztów, a część z nich nie była w posiadaniu powierzchni magazynowych. Także fakt, iż niektórzy kontrahenci Strony nie posiadali zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie określonym ustawą z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (Dz. U. 2001 nr 62, poz. 628; dalej jako: ustawa o odpadach) nie może być podstawą do wywodzenia negatywnych konsekwencji dla Strony. 2. Naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, podczas gdy organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona tj.: - wybiórcza ocena zeznań świadków będących pracownikami Skarżącego wskazujących na faktyczną współpracę Strony z Kontrahentami i rzeczywiste dokonywanie dostaw złomu na rzecz Skarżącego, a w konsekwencji wybiórcza ocena zebranego materiału dowodowego, podczas gdy organ I instancji oraz Dyrektor IS powinien ocenić stan faktyczny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, - oparcie decyzji na dowodach uzyskanych z naruszeniem przepisów postępowania tj. przesłuchania świadka bez pouczenia o przysługujących świadkowi prawach i obowiązkach oraz prowadzenie przesłuchań świadków przez osoby, które nie posługiwały się legitymacjami służbowymi, - kształtowanie sytuacji Skarżącego na podstawie nieprawidłowości ustalonych u Kontrahentów Strony, podczas gdy Skarżący nie powinien ponosić negatywnych konsekwencji ewentualnych uchybień swoich kontrahentów, na które nie mógł mieć wpływu, - oparcie decyzji na dowodach uzyskanych w toku odrębnych postępowań prowadzonych wobec Kontrahentów oraz śledztw, a czynności w toku bieżącego postępowania zostały przeprowadzone w marginalnym zakresie. Organ I instancji powinien zebrać i w sposób wyczerpujący przeanalizować cały materiał dowodowy odnoszący się bezpośrednio do postępowania podatkowego prowadzonego względem Skarżącego. 3. Naruszenie art. 121 § 1, 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 127 Ordynacji podatkowej wprost, poprzez pozbawienie strony czynnego udziału w postępowaniu odwoławczym, które przeprowadzone zostało w ograniczonym zakresie. 4. Naruszenie art. 193 § 1, art. 193 § 2 oraz art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez stwierdzenie, że księgi podatkowe Skarżącego są nierzetelne i nie stanowią dowodu w sprawie, podczas gdy zapisy dokonywane w księgach Skarżącego opierają się na faktycznie wykonanych transakcjach i odzwierciedlają stan rzeczywisty, a w związku z tym należy uznać księgi podatkowe za rzetelne, prowadzone w sposób niewadliwy i jako takie powinny stanowić dowód w sprawie. II. Naruszenia prawa materialnego, mającego istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. Naruszenie art. 86 ust.1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT oraz art. 167, art. 168 i art. 178 Dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz UEL. z 2006 r., nr 384, poz. 92, dalej: Dyrektywa 112) poprzez błędną ich wykładnię tj.: - pozbawienie Skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakwestionowanych przez Organ, podczas gdy dokumentowały one dostawę towarów związanych z czynnościami opodatkowanymi i jako takie powinny stanowić podstawę do odliczenia podatku VAT przez Skarżącego, - zaburzenie zasady neutralności dla działalności przedsiębiorcy poprzez zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku VAT, z faktur wystawionych przez Kontrahentów Strony, za wykonane dostawy towarów na rzecz Skarżącego działającego w dobrej wierze, podczas gdy organy podatkowe nie mogą ingerować w prawo podatnika do odliczenia podatku VAT bez wykazania złej wiary podatnika. 2. Naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. A w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez jego zastosowanie i uznanie, że faktury otrzymane przez Skarżącego są fakturami, które nie stwierdzają czynności, które zostały faktycznie dokonane, w sytuacji gdy faktury te dokumentują rzeczywiście wykonane usługi. W uzasadnieniu w odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 121 § 1, art. 123 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej Skarżący wskazał, iż przed przystąpieniem do współpracy pomiędzy Skarżącym, a ww. dostawcami została przeprowadzona weryfikacja rzeczywistego funkcjonowania na rynku i rzetelności kontrahentów, a nadto zgodnie z treścią zeznań złożonych przez Podatnika w toku postępowania podmioty te prowadziły realną działalność gospodarczą funkcjonowały w obrocie złomem. Podniósł, że w toku postępowania wielokrotnie występował z wnioskiem o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków, tj. S. S., P. C., J. K., G. Z., z zachowaniem ustawowych dyrektyw w tym zakresie. Ww. osoby zostały wprawdzie przesłuchane w dniu 10 i 11.04.2014r., jednakże w ocenie Skarżącego przesłuchania dokonano w sposób wadliwy z naruszeniem przepisów postępowania. W związku z powyższym zaistniała konieczność ponownego przesłuchania wyżej wymienionych świadków. Niezależnie od powyższego zdaniem Strony ww. osoby np. G. Z. potwierdziły, że słyszały o kontrahentach Skarżącego. Ponadto w ocenie Skarżącego w zaskarżonej decyzji niesłusznie przyjęto, że także wyjaśnienia składane przez Skarżącego potwierdzają, iż zakwestionowane transakcje nie miały miejsca, gdyż Strona wielokrotnie informowała o realności dokonywanych transakcji. Skarżący podniósł, iż w rozpatrywanej sprawie oparto się na zeznaniach świadków tylko w takim zakresie, w jakim potwierdzają one stanowisko organów podatkowych. W konsekwencji zdaniem Skarżącego w sprawie dokonano wybiórczej oceny zebranego materiału dowodowego oraz z przekroczeniem granic uznania administracyjnego, zaś z zebranych dowodów jednoznacznie nie wynika, że sporne faktury nie dokumentują stanu rzeczywistego. Według Skarżącego okoliczności takie jak brak zatrudnionych pracowników, brak magazynów czy fakt, że niektórzy z kontrahentów nie posiadali zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie określonym ustawą o odpadach, nie mogą być podstawą do wywodzenia negatywnych konsekwencji dla Strony. Ponadto w jego ocenie niemożliwym jest, aby Podatnik dokonywał kontroli swoich kontrahentów, bowiem takie uprawnienia posiadają organy wskazane w odpowiednich przepisach prawa. Powołał się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, dalej: TSUE lub Trybunał, z dnia 18.07.2013r., sygn. akt C-78/12. W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej nawiązał do dowodów w postaci przesłuchań pracowników Skarżącego przeprowadzonych w dniu 10 i 11.04.2014r. podnosząc, że osoby te nie twierdziły, że transakcje z kontrahentami faktycznie nie wystąpiły, a wręcz wskazały, iż znały ich ze słyszenia, np. S. S., czy G. Z.. Ponadto w ocenie Strony w zeznaniach osób włączonych do akt sprawy pochodzących z odrębnych postępowań występują rozbieżności, np. wyjaśnienia W. W. - Prezesa Zarządu M. Sp. z o.o. z dnia 5 i 11.06.2013r. Według Skarżącego organy powinny przesłuchać kolejny raz jego pracowników, ponieważ zostali oni przesłuchani z naruszeniem prawa procesowego. Tymczasem organ kontroli skarbowej postanowieniem z dnia [...].09.2014r. odmówił zrealizowania wnioskowanych dowodów, mimo że w postanowieniu tym przyznał, iż Pan K. nie został pouczony o przysługujących prawach i obowiązkach oraz, że osoby prowadzące przesłuchanie nie posługiwały się legitymacjami służbowymi. Zdaniem Strony powyższe wskazuje, że wadliwie przeprowadzone dowody powinny zostać ponowione, zaś organy podatkowe obu instancji prowadziły postępowanie w sposób tendencyjny, mający na celu osiągnięcie z góry ustalonego wyniku. Ponadto zarzucił, że organy podatkowe obu instancji oparły swoje rozstrzygnięcia na materiale dowodowym pochodzącym z innych postępowań. Strona nie miała zatem zapewnionej możliwości brania czynnego udziału np. w przesłuchaniu świadków, zadawania im pytań i składania wyjaśnień, co miałoby istotny wpływ na zaskarżoną decyzję. W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 121 § 1, art. 123 § 1 w związku z art. 200 i art. 127 Ordynacji podatkowej Skarżący podniósł, że organ odwoławczy wydal zaskarżoną decyzję w dniu [...].12.2014r., podczas gdy w tym samym dniu otrzymał pismo pełnomocnika Strony z dnia 09.12.2014r. zawierające stanowisko w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz wnioski dowodowe o ponowne przesłuchanie w charakterze świadków pracowników Podatnika, a także osób, których protokoły przesłuchań pochodzące z odrębnych postępowań zostały włączone do akt przedmiotowej sprawy. Zaskarżona decyzja została wydana bez zapoznania się przez organ odwoławczy ze stanowiskiem Skarżącego, a w konsekwencji prawo Skarżącego do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego zostało zagwarantowane jedynie iluzorycznie. W ocenie Skarżącego zakres prowadzonego postępowania odwoławczego budzi poważne wątpliwości, ponieważ organ pierwszej instancji przesłał arkusz odwoławczy i akta sprawy do organu drugiej instancji, a sam arkusz odwoławczy Skarżącemu. Strona odebrała arkusz w dniu 25.11.2014r., a tymczasem organ odwoławczy poinformował Stronę o możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego postanowieniem datowanym na tydzień wcześniej, tj. z dnia [...].11.2014r. W praktyce oznacza to, że Skarżący miał ograniczoną możliwość aktywnego uczestnictwa w postępowaniu odwoławczym, a samo postępowanie zostało przeprowadzone w oparciu o ustalenia dokonane przez organ kontroli skarbowej. W sprawie zarzutu polegającego na naruszeniu art. 193 § 1, art. 193 § 2 i art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej Skarżący stwierdził, że zebrany materiał dowodowy został wadliwie oceniony. Organy podatkowe przyjęły bowiem, że księgi podatkowe Strony są nierzetelne i nie stanowią dowodu w sprawie, podczas gdy zapisy dokonywane w księgach Podatnika opierają się na faktycznie wykonanych transakcjach, a w związku z tym należy je uznać za rzetelne i jako takie powinny stanowić dowód w sprawie. W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT oraz art. 167, art. 168 i art. 178 Dyrektywy 112 Skarżący wskazał także na liczne orzecznictwo Trybunału, np. orzeczenie z dnia 21 czerwca 2012r. zapadłe na tle połączonych spraw C-80/11 i C-142/11 (Mahagében kft oraz Péter David) oraz wcześniejsze, np. wyrok z dnia 6 lipca 2006r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 (Axel Kittel), a także orzeczenie NSA z dnia 26.06.2012r., sygn. akt I FSK 1201/11, odnoszące się do zagadnień związanych z odliczaniem podatku naliczonego wynikającego z faktur, które nie odzwierciedlają rzeczywistości przez podatników działających w tzw. dobrej wierze. W jego ocenie organy podatkowe powinny udowodnić, że Strona była świadoma nieprawidłowości, które miały miejsce po stronie Jej dostawców, co nie zostało dokonane. W sprawie zarzutu polegającego na naruszeniu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w związku z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Skarżący stwierdził, że w sprawie błędnie uznano, iż przepis ten ma zastosowanie, podczas gdy kontrahenci Podatnika faktycznie dokonali dostaw złomu na Jego rzecz. Zdaniem Strony ustalenia organów wynikają z nieprawidłowości w funkcjonowaniu dostawców Skarżącego, co jest definitywnie niewłaściwe, a Strona działając w dobrej wierze nie może zostać pozbawiona prawa do odliczenia VAT. Ponadto zdaniem Skarżącego organy podatkowe obu instancji nie podważyły realności dostaw towarów dokonywanych przez Skarżącego, bowiem organ pierwszej instancji zanegował realność sprzedaży Podatnika jedynie na podstawie wyliczenia ilości złomu zakupionego na podstawie faktur VAT w stosunku do faktur sprzedaży. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie natomiast z art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej: "P.p.s.a.", kontrola działalności administracji przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem materialnym i formalnym obowiązującym w dacie wydania takiego postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniana z tego punktu widzenia decyzja jest prawidłowa, a wniesiona na nią skarga musiała zostać oddalona. Sąd całkowicie podziela ustalenia faktyczne organów podatkowych i wywiedzione z nich skutki prawne. Orzekające w sprawie organy dokonały prawidłowej subsumcji stanu prawnego pod ustalony stan faktyczny, materiał dowodowy został zebrany w sposób kompletny, a sposób prowadzenia postępowania dowodowego nie budzi żadnych wątpliwości Sądu: jest prawidłowy i uwzględniający zasady, obowiązujące w tym postępowaniu. Sąd nie dostrzegł naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 121 § 1, art. 123 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 180, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej. Prawidłowe są bowiem, a także pełne i wyczerpujące ustalenia organów, iż faktury wystawione przez: E. Sp. z o.o. z siedzibą w B., O. K. S., R. R. B., PHU J. M. J., P. Sp. z o.o., w W., G. Sp. z o.o w S., S. K. R., dotyczące usług, świadczonych na rzecz Skarżącego stwierdzają czynności, które nie zostały faktycznie wykonane przez wyżej wskazane podmioty. Zacytowana we wcześniejszej części uzasadnienia treść zaskarżonej decyzji jasno wskazuje, iż organy wyczerpująco zebrały i prawidłowo oceniały materiał dowodowy, dotyczący wyżej wymienionych podmiotów i wystawionych przez nie faktur. Niepodważalne są dowody, dotyczące rzeczywistego funkcjonowania powołanych podmiotów; nie budzi wątpliwości prawdziwość i trafność oceny dokonanej przez Organ. W związku z tym nie może zasługiwać na uwzględnienie zarzut Skarżącego, iż organy ukształtowały pozycję Strony w oparciu o sytuację jej Kontrahentów, w szczególności na podstawie ich stanu majątku (a właściwie jego braku), znikomej lub żadnej liczby zatrudnionych pracowników oraz braku posiadania przez kontrahentów powierzchni magazynowych. Z racji wymienionych okoliczności kontrahenci Skarżącego nie mieli wystarczających warunków do prowadzenia działalności gospodarczej, niektórzy kontrahenci Strony nie posiadali zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie określonym ustawą z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (Dz. U. 2001 nr 62, poz. 628; dalej jako: ustawa o odpadach). Wbrew twierdzeniom Strony, ocena całokształtu ich sytuacji mogła być podstawą wydania niekorzystnej dla Skarżącego decyzji. W tym zakresie Sąd przyjmuje ustalenia organów za własne a ocenę skutków prawnopodatkowych tych ustaleń uznaje za trafną. Zdaniem Sądu w sprawie nie doszło do naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Ograny nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów. Sąd nie stwierdza, aby wybiórcza była ocena zeznań świadków będących pracownikami Skarżącego, wskazujących na brak faktycznej współpracy Strony z Kontrahentami i brak dokonywania dostaw złomu na rzecz Skarżącego. To, że dowody te są dla Strony niekorzystne nie oznacza, że nie zostały zebrane prawidłowo ani że ich ocena była wybiórcza. Jest oczywiste, że Skarżący nie powinien ponosić negatywnych konsekwencji ewentualnych uchybień swoich kontrahentów, na które nie mógł mieć wpływu, ale decyzja, wydana w sprawie niniejszej jest efektem uchybień, jakich dopuścił się Skarżący, a nie (bezpośrednio) jego kontrahenci. Gdyby działania i zachowania Skarżącego były prawidłowe, sposób działania jego kontrahentów nie odniósłby żadnego skutku dla jego sytuacji prawnopodatkowej. Sąd podziela stanowisko organów, że nie stanowi uchybienia oparcie decyzji na dowodach uzyskanych w toku odrębnych postępowań prowadzonych wobec Kontrahentów Skarżącego oraz śledztw i postępowań karnych. Zasada bezpośredniości nie obowiązuje bez wyjątków, a ogrom i precyzyjność zebranego przez inne organy materiału dowodowego zwalniały organy podatkowe w tej sprawie od obowiązku powielania i ponownego prowadzenia postępowania dowodowego. Organy obu instancji zebrały i wyczerpująco przeanalizowały cały materiał dowodowy, a wyniki swoich analiz odniosły bezpośrednio do postępowania podatkowego prowadzonego wobec Skarżącego. Zarzuty skargi w tym przedmiocie są więc całkowicie bezzasadne. Zdaniem Sądu w sprawie nie doszło do naruszenia art. 121 § 1, 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 127 Ordynacji podatkowej. Strona nie została pozbawiona czynnego udziału w postępowaniu odwoławczym, nie zostało ono przeprowadzone w ograniczonym zakresie. Strona mogła i składała pisma procesowe, a jej stanowisko i twierdzenia były przedmiotem rozważań organów. Fakt, że stanowisko Skarżącego nie zostało ostatecznie uznane za trafne nie oznacza odebrania mu ani ograniczenia prawa do udziału w postępowaniu. Szybkość postępowania odwoławczego w sytuacji długotrwałości i drobiazgowości postępowania prowadzonego przez organ I instancji, jest pożądaną konsekwencją wyczerpania przez organ I instancji jego obowiązków i możliwości z zakresie gromadzenia dowodów. Całkowicie bezpodstawny jest zarzut naruszenia przez organy art. 193 § 1, art. 193 § 2 oraz art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej. Całokształt zebranego w sprawie materiału dowodowego potwierdza wniosek organów, że księgi podatkowe Skarżącego są nierzetelne i nie mogą stanowić dowodu w sprawie. Twierdzenia Strony, że zapisy dokonywane w jego księgach opierają się na faktycznie wykonanych transakcjach i odzwierciedlają stan rzeczywisty, są całkowicie gołosłowne i nie mają odzwierciedlenia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. Zdaniem Sądu, organy nie dopuściły się naruszenia prawa materialnego, tj. art. 86 ust.1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT oraz art. 167, art. 168 i art. 178 Dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz UEL. z 2006 r., nr 384, poz. 92, dalej: Dyrektywa 112). Jak już zaznaczono, zakwestionowane przez Organ faktury nie dokumentowały dostawy towarów związanych z czynnościami opodatkowanymi i dlatego nie mogły stanowić podstawy do odliczenia podatku VAT przez Skarżącego. Nie naruszono art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. A w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Organy podatkowe trafnie uznały faktury otrzymane przez Skarżącego za faktury nie stwierdzające faktycznie wykonanych czynności. W sprawie nie doszło do naruszenia zasady neutralności poprzez zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku VAT, z faktur wystawionych przez Kontrahentów Strony. Analiza akt sprawy doprowadziła Sąd do wniosku o braku jakichkolwiek podstaw do twierdzenia, że Skarżący działał w dobrej wierze. Organy podatkowe miały zatem podstawy do zanegowania prawa podatnika do odliczenia podatku VAT. Skarżący faktycznie nie nabył złomu udokumentowanego spornymi fakturami. Pomimo zakupu od wystawców faktur złomu na łączną kwotę brutto 5.140.432 zł, Skarżący nie posiadał żadnej wiedzy o swoich kontrahentach, nie pamiętał okoliczności w jakich nawiązał współpracę z ww. podmiotami, nie znał właścicieli i prezesów zarządu ww. podmiotów, nie przedłożył żadnych umów z ww. podmiotami i nie podejmował żadnych działań mających na celu sprawdzenie wiarygodności tych podmiotów, nie wiedział, czy ww. podmioty posiadały koncesje na obrót złomem, nie miał wiedzy skąd był odbierany złom, ani kto konkretnie dokonał jego transportu. Pomimo zapłaty gotówką znacznych kwot za rzekomo nabyty złom Skarżący nie potrafił wskazać osób, którym płacił należności, nie posiadał żadnych dokumentów potwierdzających odbiór gotówki, a także nie potrafił wskazać żadnych bliższych okoliczności z tym związanych. Wyjaśnienia co do możliwości transportu złomu i zapłaty przez kierowców, nie znalazły potwierdzenia w zeznaniach zatrudnionych u Strony w 2009r. kierowców. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w W., że Skarżący nie dokonał żadnych transakcji z wystawcami widniejącymi na spornych fakturach; transakcje udokumentowane zakwestionowanymi fakturami VAT nie miały w rzeczywistości miejsca. Kontrahentami Strony były bowiem podmioty, które nie prowadziły faktycznej działalności gospodarczej, nie dysponowały żadnym zapleczem, były zakładane przez podstawione osoby, nie składały deklaracji podatkowych, nie posiadały żadnej dokumentacji, zostały powołane wyłącznie w celu wystawiania fikcyjnych faktur. Powyższe zostało wykazane i stwierdzone w ostatecznych decyzjach, wydanych w odniesieniu do poszczególnych podmiotów, będących kontrahentami Skarżącego (szczegółowo wymienionych w części wstępnej niniejszego uzasadnienia). Nadto większość z osób (kontrahentów Skarżącego), prowadzących wymienione działalności gospodarcze, w toku postępowań karnych przyznała się do popełnienia czynów, polegających na wystawianiu pustych faktur VAT. W świetle powyższego jest dla Sądu oczywiste, że Skarżący nie dokonywał zakupu złomu od podmiotów widniejących na zakwestionowanych fakturach VAT jako ich wystawcy, jak również z innych źródeł nie mających odzwierciedlenia w okazanych do kontroli fakturach VAT. Wystawione w 2009r. na rzecz Strony faktury VAT z tytułu dostawy złomu żeliwnego, stalowego i akumulatorowego są fikcyjne. Faktury te nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a więc nie mogą stanowić dowodu w rozliczeniu podatkowym. Były to tzw. puste faktury sensu stricto, będące jedynie samymi dokumentami, którym w rzeczywistości nie towarzyszyły żadne transakcje w nich wskazane. Zatem zaewidencjonowane przez Stronę faktury, wskazujące jako sprzedawcę: E. Sp. z o.o., O. K. S., R. R. B., P.H.U. J. M. J., P. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o. oraz S. K. R., potwierdzają czynności, które faktycznie nie zostały dokonane, tym samym stosownie do art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Skoro zostało stwierdzone, że wystawieniu spornych faktur nie towarzyszyły żadne dostawy towarów przez podmioty je wystawiające, założenia orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w zakresie ochrony podatników działających w "dobrej wierze" nie znajdują wobec Strony zastosowania. Strona nie zachowała należytej staranności przy doborze kontrahentów i zawieraniu z nimi transakcji. Okoliczności sprawy i zachowanie Strony zostały ustalone przez organy podatkowe niewątpliwie świadczą o co najmniej niestarannym zachowaniu i akceptowaniu przez Skarżącego ryzyka uczestniczenia w nierzetelnych transakcjach. Sąd podziela stanowisko organów, że skoro Strona nie sprawdzała, czy jej kontrahenci są podatnikami podatku od towarów i usług (czy rozliczają podatek), nie zweryfikowała miejsca prowadzenia działalności czy siedziby tych kontrahentów, nie zawarła umów pisemnych, nie sprawdzała czy posiadają oni zezwolenia na handel złomem i nie podjęła żadnych czynności w celu zweryfikowania danych wystawców faktur w celu wykluczenia ewentualnych nieprawidłowości po ich stronie, brak jest podstaw do uznania, że upewniła się co do ich wiarygodności, a tym samym zachowała należytą staranność kupiecką, wykluczającą możliwość stwierdzenia, iż uczestniczy w nielegalnych transakcjach. Strona nie tylko nie podjęła żadnych wymaganych doświadczeniem życiowym środków, aby nie wziąć udziału w procederze związanym z wystawianiem pustych faktur, ale wręcz świadomie w nim uczestniczyła, przyjmując do rozliczenia puste faktury VAT w celu udokumentowania nie mających miejsca nabyć i odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego. Strona prowadząc działalność gospodarczą, a więc występując w obrocie gospodarczym jako profesjonalista - we własnym dobrze pojmowanym interesie musi zachowywać wysoki miernik staranności. Skarżący mógł co najmniej przypuszczać, że uczestniczy w oszustwie podatkowym. Podsumowując, nie budzi wątpliwości Sądu, że wystawione przez Stronę w poszczególnych miesiącach 2009r. faktury z wykazaną kwotą podatku na rzecz wymienionych wyżej odbiorców nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych i są fakturami stwierdzającymi czynności niedokonane. Konsekwencją powyższego, zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, jest obowiązek zapłaty kwoty podatku wykazanego w fakturach wystawionych dla tych kontrahentów, zwłaszcza, że Strona nie wskazała innych źródeł pochodzenia spornego złomu. Z uwagi na niezasadność zarzutów skargi oraz brak naruszeń prawa, które nakazywałyby Sądowi wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z urzędu, skarga została oddalona na podstawie art. 151 p.p.s.a.